"ЭЖ Вопрос-Ответ", 2007, N 3

Вопрос: Организация направляет своих сотрудников для участия в работе международных выставок, которые проводятся иностранными организациями за пределами Российской Федерации. Стоимость участия в таких выставках подтверждена счетами иностранных организаций и включает регистрационный сбор, аренду выставочного места и мебели, страховой сбор и плату за уборку.

Просим разъяснить порядок применения НДС в отношении услуг иностранных организаций, не состоящих на налоговом учете в РФ, по проведению выставок за пределами России. Является ли наша организация налоговым агентом при приобретении таких услуг?

Ответ: Чтобы понять, является ли ваша организация налоговым агентом, нужно установить место реализации услуг иностранной организации. Оно определяется по правилам ст. 148 НК РФ. Если исходя из этих правил услуги не оказываются на территории РФ, то они не облагаются НДС и вы не будете налоговым агентом.

Однако дать ответ на данный вопрос непросто. Нам не удалось по нему найти арбитражную практику. В то же время в прессе вот уже несколько лет рассматриваются противоположные позиции.

Позиция 1. Услуги по проведению выставки признаются рекламными услугами полностью.

Многие авторы, отстаивая такую позицию, ссылаются в первую очередь на п. 4 ст. 264 НК РФ, согласно которому затраты на участие в выставках относятся к расходам на рекламу, учитываемым в полном объеме в целях гл. 25 НК РФ. Кроме того, они ссылаются также на ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе", согласно которой рекламой является распространяемая в любой форме информация об объекте рекламирования, в частности о юридическом лице или товарах, которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этому объекту рекламирования.

Так, на определение рекламы сослался Минфин России, отвечая на аналогичный вопрос конкретного налогоплательщика в отношении выставки, проводимой на территории Украины (Письмо от 15.03.2006 N 03-04-08/62, подписанное заместителем директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики А.И. Иванеевым). При этом в Письме был сделан вывод, что услуги по предоставлению выставочной площади и (или) необходимые дополнительные услуги по оборудованию выставочного стенда, а также услуги по размещению информации о товарах организации в официальном каталоге выставки, оказанные иностранной организацией, следует рассматривать как рекламные услуги.

Местом реализации рекламных услуг признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг зарегистрирован на этой территории (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Следовательно, если исходить из позиции 1, то услуги иностранного организатора выставки облагаются НДС и ваша организация выступает как налоговый агент.

Позиция 2. Услуги по проведению выставки не признаются рекламными услугами.

Авторы, придерживающиеся этой позиции, в последнее время ссылаются на Письмо Минфина России от 30.03.2006 N 03-04-03/08 (ответ на вопрос конкретного налогоплательщика, подписанный заместителем директора Департамента Н.А. Комовой. К сожалению, он не был опубликован и присутствует не во всех правовых базах).

В Письме говорится, что услуги по проведению выставок (а также конференций, семинаров, симпозиумов, форумов, конгрессов) к услугам, перечисленным в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не относятся.

Следовательно, в отношении таких услуг применяется положение пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, согласно которому местом реализации услуг признается территория Российской Федерации только в том случае, если деятельность организации, оказывающей услуги, осуществляется на территории Российской Федерации.

Далее разъясняется, что на основании п. 2 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по проведению выставок, оказываемых иностранными и международными организациями не через постоянные представительства в Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается. Соответственно операции по реализации таких услуг не облагаются НДС и российскому покупателю не нужно выступать в роли налогового агента.

В подтверждение этой позиции иногда приводят также Письмо УМНС России по г. Москве от 11.06.2004 N 24-11/39269. В нем в принципе допускается возможность определения места реализации услуг иностранного организатора выставки вне территории РФ на основании пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ.

В то же время московские налоговики замечают, что если при подготовке участия российских организаций в международных выставках иностранные организаторы выставок проводят рекламную кампанию такого участия, то местом реализации рекламных услуг признается территория РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

По нашему мнению, к рассматриваемой ситуации следует применять позицию 1. Поскольку участие в выставке ставит целью представление организации и ее продукции неопределенному кругу лиц, услуги иностранного организатора выставки все-таки являются рекламными. Местом их реализации признается территория РФ, и они должны облагаться НДС.

С первого взгляда может показаться, что Минфином России были выданы прямо противоположные разъяснения и единой позиции по данному вопросу нет даже у этого ведомства. Однако это не так. Разъяснения были даны по разным вопросам.

Вопрос, на который был дан ответ в Письме от 30.03.2006, начинается так: "ОАО направляет своих сотрудников для участия в работе различных конференций, семинаров, симпозиумов, форумов международных организаций, выставок, конгрессов, а также на стажировку, обучение и т.п...". В контексте сформулированного в Письме вопроса цель участия в выставках усматривается не в качестве рекламы, а в качестве ознакомления командированных сотрудников с чем-то новым, т.е. их обучения.

В Письме же Минфина от 15.03.2006 рассматривается ситуация, похожая на вашу ситуацию.

Таким образом, ваша организация, по нашему мнению, является налоговым агентом.

В соответствии с п. 1 ст. 161 НК РФ при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, НДС исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. При этом налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации с учетом налога.

Уплата НДС налоговым агентом должна производиться одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу за оказанные услуги (п. 4 ст. 174 НК РФ). Сумма налога определяется по расчетной ставке 18/118 в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ. После уплаты удержанную сумму НДС налоговый агент может принять к вычету согласно п. 3 ст. 171 НК РФ.

Если же иностранная организация отказывается включить в стоимость своих услуг НДС, уплачиваемый на территории РФ, то вам придется НДС начислять сверху по ставке 18%. Иначе говоря, вам придется за счет собственных средств увеличить стоимость услуг на сумму налога и уплатить его за иностранного партнера (Письма Минфина России от 20.07.2006 N 03-04-08/156, от 24.10.2006 N 03-04-15/190). При этом вы уже не имеете права принять уплаченный налог к вычету, так как не выполняется требование последнего абзаца п. 3 ст. 171 НК РФ об удержании и уплате налога из доходов иностранного налогоплательщика. Но вы сможете учесть этот налог в расходах при налогообложении прибыли (Письма Минфина России от 24.03.2006 N 03-04-03/07, от 18.07.2006 N 03-03-04/2/175).

И.Макалкин

Ведущий эксперт

АКДИ "ЭЖ"

Подписано в печать

01.03.2007

————