"Практическая бухгалтерия", 2007, N 3

НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ИМУЩЕСТВА ПИФОВ

В настоящее время все большую популярность приобретают паевые инвестиционные фонды. При этом управляющие компании сталкиваются с рядом проблем и правовых коллизий. В статье рассматриваются проблемы, связанные с уплатой НДС по операциям с имуществом фонда.

Паевой инвестиционный фонд - обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителями доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления.

О необходимости оплаты НДС

Статья 11 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" устанавливает, что управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества, в том числе и осуществляет действия по его реализации.

В то же время Налоговый кодекс связывает возникновение обязанности по уплате НДС с совершением операций по реализации имущества. На необходимость оплаты НДС по операциям с имуществом фонда указывается и в Письме Минфина России от 26 июля 2005 г. N 03-04-11/179.

Поскольку паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом и налогоплательщиком, а правомочия по распоряжению имуществом, составляющим ПИФ, осуществляет управляющая компания, на последнюю и ложится обязанность по уплате НДС. Следует сразу отметить, что НДС должен уплачиваться управляющей компанией за счет имущества, составляющего ПИФ. На этот факт указывается также в ст. 174.1 Налогового кодекса и ст. 1020 ГК РФ.

Из Письма Минфина России от 26 июля 2005 г. N 03-04-11/179 и Письма Управления МНС по г. Москве от 28 мая 2004 г. N 24-11/35905 также можно сделать вывод о том, что оплата НДС осуществляется за счет средств, составляющих ПИФ.

Порядок уплаты НДС

При совершении операций по реализации имущества, составляющего ПИФ (например, купле-продаже имущества, уступке прав по договорам долевого участия в строительстве объектов недвижимости, сдаче имущества в аренду), в течение налогового периода управляющая компания должна исчислить и уплатить НДС до 20 числа месяца, следующего за налоговым периодом (в соответствии со ст. 174 НК РФ).

Вместе с тем следует отметить важную особенность порядка уплаты НДС в указанной сфере: уплата НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, и НДС по операциям самой управляющей компании производятся различными платежными поручениями.

Согласно ст. 166 Налогового кодекса сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Сумма налога, подлежащая зачислению в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога за минусом налоговых вычетов (ст. 173 НК РФ).

Налоговые вычеты должны возникать также по операциям с имуществом ПИФа, подлежащим налогообложению (например, выплата вознаграждения управляющей компании, спецдепозитарию, оценщикам, агентам по реализации паев, агентам по реализации имущества фонда и др.). Налоговые вычеты предоставляются в общем порядке с учетом правила, предусмотренного ст. 174.1 Налогового кодекса (в платежных документах должно быть указано, что платеж совершен управляющей компанией в качестве доверительного управляющего соответствующего ПИФа).

Варианты уплаты НДС в бюджет

Каким же образом управляющая компания осуществляет уплату НДС в бюджет? После исчисления НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, его уплата возможна двумя путями: либо с расчетного счета ПИФа, либо с расчетного счета управляющей компании.

При оплате НДС с расчетного счета ПИФа сумма НДС не включается в состав лимитируемых правилами доверительного управления паевыми инвестиционными фондами расходов управляющей компании, связанных с доверительным управлением имуществом фондов.

Сумма НДС - это платеж из средств, составляющих имущество ПИФа, производимый в связи с совершением операций с этим имуществом, которые являются объектом налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом. Необходимость уплаты НДС по сделкам с имуществом, составляющим ПИФ, возникает в связи с получением в состав имущества ПИФа денежных средств (с учетом НДС).

В целях проведения данного платежа управляющая компания, исчислив НДС, предоставляет в спецдепозитарий на согласование специальные книги покупок и продаж по каждому фонду, налоговую декларацию управляющей компании, включающей данную сумму. Вместе с книгами покупок и продаж по НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, представляется на согласование платежное поручение по уплате НДС. В платежном поручении в поле "Плательщик" указывается управляющая компания в качестве "Д.У." ПИФа, а в поле "Назначение платежа" указывается "Оплата НДС по операциям, связанным с "Д.У." имуществом ПИФа - название ПИФа".

В случае уплаты НДС с расчетного счета ПИФа денежную сумму, направляемую на уплату НДС, не нужно учитывать в бухучете управляющей компании.

Порядок отражения сумм НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, в налоговой декларации один и тот же в обоих случаях и рассматривается ниже.

При втором варианте оплата НДС управляющей компанией производится со своего расчетного счета. При этом сумма НДС должна включаться в состав расходов управляющей компании, связанных с проведением операций с имуществом, составляющим ПИФ (такая статья расходов должна быть предусмотрена правилами доверительного управления ПИФом).

После оплаты НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, управляющая компания выставляет счет на возмещение этих расходов с ПИФа. Для проведения этой операции управляющая компания предоставляет в спецдепозитарий налоговую декларацию по НДС и специальные книги покупок и продаж по каждому фонду.

Так же как и в первом случае, в платежных поручениях по уплате НДС по сделкам с имуществом, составляющим ПИФ, должно указываться, что платеж производится управляющей компанией в качестве "Д.У." соответствующего ПИФа.

В платежных поручениях по уплате НДС по сделкам самой управляющей компании в качестве плательщика указывается управляющая компания без каких-либо пометок.

Денежные средства, поступающие со счета ПИФа на счет управляющей компании, отражаются в бухгалтерском учете управляющей компании по дебету счета 51 и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

При оплате налогов по операциям, связанным с реализацией имущества, составляющего ПИФ, с расчетного счета управляющей компании в бухгалтерском учете управляющей компании данная операция учитывается по дебету счета 79 субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" и кредиту счета 68.10.

Порядок отражения сумм НДС в налоговой декларации

Так как в соответствии со ст. 174.1 Налогового кодекса на управляющую компанию возложены обязанности налогоплательщика по сделкам с имуществом фонда, она должна представлять налоговую декларацию по НДС, оформленную и заполненную в соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации, утвержденным Приказом Минфина России от 28 декабря 2005 г. N 163н.

При этом в строке 030 разд. 1.1 налоговой декларации по НДС указывается сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет как по операциям управляющей компании в качестве доверительного управляющего, так и по собственным операциям управляющей компании. В строке 040 разд. 1.1 налоговой декларации по НДС указывается сумма налога, исчисленная к уменьшению как по операциям управляющей компании в качестве доверительного управляющего, так и по собственным операциям управляющей компании.

Далее в декларации суммы НДС могут быть разбиты на суммы НДС по операциям управляющей компании и суммы НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФы.

Внимание! Не все налоговые инспекции позволяют делать разбивку сумм НДС. Это связано с тем, что отчетность в налоговой инспекции хранится в электронном виде, а форма декларации строго стандартизирована.

В том случае, если управляющая компания отделяет сумму НДС по собственным операциям от сумм НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, это производится следующим образом:

- в строке 020 указать сумму НДС по собственным операциям управляющей компании;

- в строке 080 (или иной строке) указать сумму НДС по операциям управляющей компании в качестве доверительного управляющего. При этом в бумажном варианте налоговой декларации меняется название данной строки - "Реализация предприятия в целом как имущественного комплекса" заменяется на "Осуществление операций в качестве "Д.У." ПИФ".

При применении налоговых вычетов их можно расшифровать следующим образом:

- в строке 190 указать сумму НДС, подлежащую вычету, по собственным операциям управляющей компании;

- в строке 260 указать сумму НДС, подлежащую вычету, по операциям управляющей компании в качестве доверительного управляющего.

В целях расшифровки сумм налога, отраженного в декларации по НДС, вместе с декларацией представляются книга покупок и книга продаж по каждому ПИФу, находящемуся под управлением данной управляющей компании.

Кроме того, вместе с декларацией управляющая компания представляет в налоговый орган письмо, в котором разъясняется, какие суммы налога в какой строке декларации указываются.

Если суммы НДС в налоговой декларации не разделяются, то их учет в декларации производится в общем порядке.

После проведения операций по оплате НДС управляющая компания во всех случаях передает в спецдепозитарий копию налоговой декларации по НДС, сданной в налоговый орган, со всеми приложениями.

Это важно. В настоящее время готовятся поправки в Закон "Об инвестиционных фондах" и в Налоговый кодекс. Будем надеяться, что они разрешат часть проблем, с которыми сталкиваются управляющие компании при уплате НДС в бюджет.

Обратите внимание!

Особо хочется выделить ряд проблемных моментов при уплате НДС управляющей компанией:

- управляющая компания должна и заплатить, и вычесть НДС как по собственным операциям, так и по операциям с имуществом, составляющим ПИФ. При этом НДС, подлежащий уплате, превышает тот НДС, который подлежит вычету и по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, и по собственным операциям управляющей компании;

- НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, подлежит только возмещению из бюджета, а по собственным операциям управляющей компании подлежит уплате в бюджет;

- НДС по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, подлежит уплате в бюджет, а по собственным операциям управляющей компании подлежит возмещению из бюджета;

- НДС подлежит возмещению из бюджета, как по сделкам управляющей компании, так и по операциям с имуществом, составляющим ПИФ.

Какие варианты решения данных проблем можно порекомендовать? Думается, что в виде общей рекомендации можно сказать, что НДС следует уплачивать со счета того ПИФа, от операций с имуществом которого НДС подлежит уплате в бюджет, а потом уже производить взаимозачеты между управляющей компанией и ПИФами.

Применение вычетов по НДС

Исходя из ст. 174.1 Налогового кодекса, получать налоговые вычеты по НДС по операциям с имуществом ПИФа может только управляющая компания.

Суммы, подлежащие возмещению из бюджета, возмещаются в порядке, установленном ст. 176 Налогового кодекса. В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению налогоплательщику.

При этом в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма налогов, подлежащая возмещению из бюджета, направляется на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет. По истечении трех месяцев сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению.

Налоговый орган в течение двух недель после получения заявления налогоплательщика принимает решение о возврате суммы подлежащих возмещению налогов и направляет данное решение на исполнение в орган Федерального казначейства. Орган Федерального казначейства должен в течение двух недель от даты получения решения налогового органа о возмещении выплатить необходимую сумму налогоплательщику.

Соответственно, при учете имущества, составляющего ПИФ, суммы налогов, подлежащие возмещению из бюджета, должны учитываться в качестве дебиторской задолженности бюджета перед ПИФом (или управляющей компании перед ПИФом, а бюджета перед управляющей компанией).

И.Кудряшов

Юрист

ООО "Юридическая фирма

"Вашъ представитель"

Подписано в печать

26.02.2007

————