"Практическая бухгалтерия", 2007, N 5

УЧЕТ ВХОДНОГО НДС ПРИ ПРОДАЖЕ ЛОМА И ОТХОДОВ

Нередко в производственном процессе на предприятиях образуются лом и отходы черных и цветных металлов, которые приходуются на баланс и реализуются впоследствии. Как в этом случае вести налоговый учет при реализации? Рассмотрим нюансы учета входящего НДС при продаже лома и отходов черных и цветных металлов.

Как известно, с 1 января 2006 г. реализация отходов и лома цветных и черных металлов не облагается НДС (пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ). При этом предприятию необходимо вести раздельный учет сумм НДС, относящихся к производству отходов. Заметим, что входной НДС, относящийся к производству отходов и лома, не подлежит вычету из бюджета. Ведь для производственных предприятий образование лома и отходов обусловлено технологией производства, а операции по реализации таких отходов осуществляются на постоянной основе и приносят постоянный доход. Следовательно, организация ведет деятельность, освобождаемую от НДС, которая требует наличия раздельного учета НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Данный вывод подтверждается Письмом Минфина России от 9 февраля 2007 г. N 03-07-07/04.

Когда раздельный учет вести не надо

Организация вправе отказаться от применения освобождения от НДС (льготы). Об этом сказано в п. 5 ст. 149 Налогового кодекса. Отказ возможен при представлении в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет соответствующего заявления. Причем заявление должно быть представлено в срок не позднее первого числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения. Если организация откажется от льготы, то проблем с входным НДС не возникнет, однако придется начислить НДС со стоимости реализованных отходов и лома.

Кроме того, раздельный учет можно не вести в налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство лома и отходов, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, составляет меньше 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство реализуемой продукции. В таком случае организация вправе применить вычет НДС в полной сумме, предъявленной ей поставщиками (подрядчиками) (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Учитывая, что процент образования отходов и лома на единицу произведенной продукции составляет примерно одинаковую величину и определяется технологическими нормами, организация может изначально определить данный процент в выпуске. Следовательно, фирма может определиться с необходимостью ведения раздельного учета. Заметим, что уровень образования отходов, составляющий менее 5 процентов от общего выпуска, может существенно повыситься. Это может быть связано с нарушением технологии производства либо поставкой сырья пониженного качества. При этом бухгалтеру необходимо обеспечить возможность получения оперативной информации о таких случаях и вести раздельный учет в соответствующих налоговых периодах.

Кроме того, необходимо учесть, что не все отходы и лом, образовавшиеся в процессе производства, подлежат реализации. Часть таких отходов может повторно использоваться в производстве. Соответственно, при определении указанного выше процента учитываются только расходы на выпуск отходов и лома, подлежащих реализации.

Организация раздельного учета

По сырью и материалам, используемым в отходообразующем производственном процессе, целесообразно изначально не относить к вычету входной НДС, приходящийся на производство лома и отходов. Это позволит упростить расчет и исключить налоговые риски (вариант 1). Если организация хочет получить временную экономию НДС по сырью и материалам, не использованным в производстве на отчетную дату, возможен также вариант корректировки НДС, относящегося именно к произведенным отходам (вариант 2). Однако этот вариант может привести к претензиям со стороны налоговых органов. Поэтому имеет смысл согласовать в письменном виде применяемый порядок с местными налоговиками.

Пропорцию, по которой рассчитывается НДС, приходящийся на производство отходов и лома, необходимо определять в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 170 Налогового кодекса.

Рассмотрим на примере данный расчет по двум вариантам.

Пример. В феврале 2007 г. предприятие приобрело материалы на сумму 118 000 руб. (включая НДС). Покупателям отгружено продукции на сумму 236 000 руб., включая НДС, и отходов, образовавшихся при производстве данной продукции, на сумму 10 000 руб.

Вариант 1. Сумма НДС, подлежащая включению в стоимость приобретенных материалов, составит 900 руб. (10 000 руб. / 200 000 руб. x 18 000 руб.). Оставшаяся сумма НДС по приобретенным материалам (17 100 руб.) будет отнесена к вычету (при выполнении прочих условий для вычета, установленных ст. 172 Налогового кодекса).

Вариант 2. Предположим, что из приобретенных материалов в производство была списана только часть на сумму 94 400 руб. Остальные материалы остались на складе. В таком случае сумма НДС, подлежащая включению в стоимость приобретенных материалов, составит 720 руб. (10 000 руб. / 200 000 руб. x 14 400 руб.). К вычету будет отнесен НДС в сумме 17 280 руб.

Пусть в следующем месяце организация закупила материалов на меньшую сумму - 59 000 руб. (включая НДС), а списала в производство - на сумму 82 600 руб. (включая НДС), используя в том числе не использованные в прошлом месяце остатки материалов. В таком случае сумма НДС, включаемого в стоимость материалов, будет рассчитана исходя из суммы НДС, приходящейся на все списанное в производство сырье (82 600 руб. x 18/118 = 12 600 руб.), умноженной на процент отгрузки отходов и лома в общем объеме отгрузки за этот период. Обратите внимание, что часть этой суммы будет относиться к материалам, списанным в производство в прошлом месяце. Соответственно, может возникнуть необходимость уточнения налоговой декларации по прибыли.

Раздельный учет прочих расходов

Помимо раздельного учета НДС по сырью и материалам, используемым при производстве отходов, организации также необходимо обеспечить ведение раздельного учета НДС по прочим расходам, относящимся одновременно к облагаемой и необлагаемой деятельности. К таким расходам относятся, например, расходы на приобретение основных средств, используемых в отходообразующем производстве, НДС-содержащие общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы и прочие.

Раздельный учет сумм НДС по таким расходам также можно организовать по схеме, указанной в варианте 1.

В случае отсутствия раздельного учета в соответствии с п. 4 ст. 170 Налогового кодекса организация будет вынуждена не принять к вычету всю сумму НДС по таким расходам. Причем данная сумма при определении налоговой базы по прибыли также не может быть учтена. Данный вывод подтверждается Письмом Минфина России от 11 января 2007 г. N 03-07-15/02.

Остаток нереализованных отходов

Необходимо также учесть, что если по состоянию на 1 января 2006 г. организация имеет остатки нереализованного лома и отходов, то НДС по материалам, использованным при производстве данных остатков, подлежит восстановлению (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Такая позиция подтверждается Письмом Минфина России 9 февраля 2007 г. N 03-07-07/04. Отметим, что существует альтернативная позиция, по которой НДС не подлежит восстановлению, поскольку на момент использования НДС-содержащих материалов (до 1 января 2006 г.) организация не осуществляла освобождаемой от НДС деятельности. Данная позиция наверняка приведет к спору с налоговиками. Предсказать решение суда достаточно сложно, так как в настоящий момент арбитражная практика по данной ситуации отсутствует.

В.Лобанов

Аудитор

Подписано в печать

25.04.2007

————