"Налоги" (газета), 2007, N 36

Вопрос: ООО просит Вас рассмотреть возможность проведения аудита финансовой деятельности лизинговой компании по состоянию на 1 июля 2007 г. в разрезе следующего перечня вопросов: оценка стоимости чистых активов лизинговой компании, созданной в форме общества с ограниченной ответственностью (необходима для выхода участника из общества) по балансу на 1 июля 2007 г.; активы лизинговой компании, созданной в форме общества с ограниченной ответственностью, принимаемые в расчет при оценке стоимости чистых активов общества; пассивы лизинговой компании, созданной в форме общества с ограниченной ответственностью, принимаемые в расчет при оценке стоимости чистых активов общества. Наш ключевой вопрос: включается ли в расчет стоимости чистых активов лизинговой компании, созданной в форме общества с ограниченной ответственностью, строка 640 баланса "Доходы будущих периодов". Согласно Приказу Минфина N 7н, ФСФР РФ N 07-10/пз-н от 1 февраля 2007 г. "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ" в расчет чистых активов включены доходы будущих периодов.

Ответ: Как следует из запроса, необходимость оценки стоимости чистых активов в предлагаемой ситуации вызвана выходом участника из общества. Действительно, на основании ст. 26 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", регулирующего права и обязанности участников обществ с ограниченной ответственность (ООО), участник общества вправе в любое время выйти из общества независимо от согласия других его участников или общества.

При этом общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества, либо с согласия участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости.

Понятие действительной стоимости доли участника в обществе определено в ст. 14 вышеуказанного Закона: действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли. Иными словами, для определения суммы, которую общество обязано выплатить участнику при выходе из общества, либо выдать ему в натуре имущество такой же стоимости, необходимо оценить стоимость чистых активов общества. При этом оценку чистых активов общества следует производить на основании данных бухгалтерской отчетности за год.

Обращаем Ваше внимание на это принципиальное положение Закона "Об обществах с ограниченной ответственностью". В случае если заявление о выходе участника из общества было подано в течение 2006 г., то расчет стоимости чистых активов производится по данным бухгалтерского баланса на 31 декабря 2006 г. В случае же если заявление подано в 2007 г., расчет делается по балансу на 31 декабря 2007 г. Ни при каких случаях расчет стоимости чистых активов для определения действительной стоимости доли участника общества при его выходе не производится по состоянию на середину года.

Данная точка зрения подтверждается Письмом Минфина России от 24 августа 2004 г. N 03-03-01-04/1/10, в котором рассмотрены вопросы налогообложения при выходе участников из общества. В Письме, в частности, говорится: "До составления бухгалтерской отчетности ООО за год, в течение которого подано заявление о выходе, невозможно определить действительную стоимость доли, подлежащую выплате организации. Оценка статей баланса, участвующих в расчете стоимости чистых активов, и, следовательно, расчет величины действительной доли участника производятся по состоянию на 31 декабря отчетного года".

Отметим также, что данное Письмо Минфина России содержит достаточно расплывчатое определение понятия чистых активов: "Чистые активы - это балансовая стоимость имущества общества, уменьшенная на сумму его обязательств". Дело в том, что данный вопрос достаточно актуален ввиду того, что Ваша организация создана в форме общества с ограниченной ответственностью.

Понятие чистых активов, используемое в Гражданском кодексе РФ, встречается как в Федеральном законе от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", так и в Федеральном законе от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью". При этом стоимость чистых активов акционерного общества оценивается по данным бухгалтерского учета в порядке, устанавливаемом Министерством финансов Российской Федерации и федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг (ст. 35 Закона "Об акционерных обществах"). Стоимость же чистых активов общества с ограниченной ответственностью определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами (ст. 20 Закона "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг своим Приказом N 10н/03-6/пз от 29 января 2003 г. утвердила соответствующий Порядок, который применяется для всех акционерных обществ, кроме обществ, осуществляющих страховую и банковскую деятельность.

Соответствующего порядка оценки стоимости чистых активов для обществ с ограниченной ответственностью на сегодняшний день не утверждено ни федеральным законом, ни иным нормативно-правовым актом.

Анализ сложившейся практики по оценке чистых активов ООО позволяет говорить, что арбитражные суды при рассмотрении спорных вопросов, касающихся оценки стоимости чистых активов ООО, руководствуются вышеприведенным документом для АО (в качестве примеров таких судебных дел приведем следующие: Постановления ФАС СЗО от 12.07.2005 N А05-14582/04-17, ФАС УО от 18.04.2006 N Ф09-2886/06-С5, ФАС МО от 01.12.2005 N КГ-А40/10510-05). Судебные инстанции при рассмотрении данного вопроса руководствуются п. 6 ст. 13 Арбитражного процессуального кодекса РФ: "Если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным законом и другими нормативными правовыми актами или соглашением сторон и отсутствует применяемый к ним обычай делового оборота, к таким правоотношениям арбитражные суды применяют нормы права, регулирующие сходные отношения (аналогия закона), а при отсутствии таких норм рассматривают дела исходя из общих норм федеральных законов и иных правовых актов (аналогия права)".

Схожую позицию занимает Минфин России, который в своем Письме от 26 января 2007 г. N 03-03-06/1/39 указал, что "в соответствии со ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами. Учитывая, что федеральным законом стоимость чистых активов ООО не установлена, по нашему мнению, общества с ограниченной ответственностью также могут руководствоваться указанным совместным Приказом Минфина России и ФКЦБ".

Указанный Порядок расчета стоимости чистых активов однозначно определяет, что под стоимостью чистых активов общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:

1) внеоборотные активы, отражаемые в разд. 1 бухгалтерского баланса:

- нематериальные активы;

- основные средства;

- незавершенное строительство;

- доходные вложения в материальные ценности;

- долгосрочные финансовые вложения;

- прочие внеоборотные активы;

2) оборотные активы, отражаемые во разд. 2 бухгалтерского баланса:

- запасы;

- налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям;

- дебиторская задолженность;

- краткосрочные финансовые вложения;

- денежные средства;

- прочие оборотные активы.

Из оборотных активов, принимаемых к расчеты, исключаются:

- суммы фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования;

- задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

Применительно к обществу с ограниченной ответственностью акции, выкупленные акционерным обществом, будут являться, по сути, собственными долями, принадлежащими обществу с ограниченной ответственностью. Наличие у общества собственных долей, порядок их распределения между участниками либо продажи регулируется ст. 24 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью".

В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:

- долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;

- краткосрочные обязательства по займам и кредитам;

- кредиторская задолженность;

- задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;

- резервы предстоящих расходов;

- прочие краткосрочные обязательства.

Можно заметить, что в состав пассивов, принимаемых к расчету, включены все строки разд. IV и V бухгалтерского баланса, за исключением строки "Доходы будущих периодов". Это объясняется экономический природой данного показателя. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, доходы, полученные в отчетном периоде, не относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов (п. 81 Положения). Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся. Следовательно, можно говорить о том, что данные суммы будут учтены при формировании финансового результата и в будущем будут формировать нераспределенную прибыль, то есть собственный капитал компании. А значит, их следует исключить из пассивов, принимаемых к расчету.

Что касается упомянутого Вами Порядка оценки стоимости чистых активов страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ, утвержденного Приказом Минфина N 7н, ФСФР РФ N 07-10/пз-н от 1 февраля 2007 г., то данный Порядок относится лишь к обществам, осуществляющим страховую деятельность в соответствии с Законом РФ от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации". Порядок ведения бухгалтерского учета, а также составления бухгалтерской отчетности страховых организаций имеет свои особенности и обусловлен спецификой страховой деятельности.

Выводы:

1. В целях оценки чистых активов обществ с ограниченной ответственностью следует применять Порядок для оценки чистых активов акционерных обществ, установленный Приказом Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз. Такой точки зрения придерживаются как арбитражные суды, так и Министерство финансов Российской Федерации.

2. При оценке стоимости чистых активов в состав пассивов, участвующих в расчете и уменьшающих величину активов, не включаются доходы будущих периодов, отраженные в бухгалтерском балансе по ст. 640.

3. Оценка статей баланса, участвующих в расчете стоимости чистых активов, и, следовательно, расчет величины действительной доли участника, выходящего из общества, производятся по состоянию на 31 декабря года, в котором было подано заявление о выходе из общества.

Подписано в печать

04.09.2007

————