"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9

Вопрос: Бюджетная организация приобрела автомобиль "Газель" за счет бюджетных средств в сумме 315 000 руб., за счет средств, полученных от ведения предпринимательской деятельности, в сумме 250 000 руб. Какими проводками следует отражать постановку автомобиля на учет? По какому коду вида деятельности (18-й разряд счета) ставить его на учет? Можно ли учесть при определении налогооблагаемой прибыли расходы на приобретение автомобиля, произведенные за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности?

Ответ: В соответствии с п. 78 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), учет вложений в объеме фактических затрат при приобретении основных средств ведется на счете 106 01 000 "Капитальные вложения в основные средства". Операции по вложениям в объекты основных средств при организации работ за счет собственных ресурсов отражаются по дебету счета 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 302 00 000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Автотранспортные средства как объект бюджетного учета отражаются согласно Инструкции N 25н в составе основных средств на счете 101 05 000 "Транспортные средства". По правилам данной Инструкции основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости в размере фактических вложений, которые аккумулируются на счете 106 01 310. Отражать транспортное средство на счете 101 05 310 целесообразно после того, как на счете 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства" будут собраны все затраты по его приобретению. К фактическим затратам в отношении транспортных средств можно отнести: суммы, уплачиваемые продавцу; регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, связанные с приобретением прав на объект; таможенные пошлины; затраты по доставке, включая страхование доставки; суммы, уплачиваемые за консультационные, информационные и посреднические услуги (п. 12 Инструкции N 25н). Перечень фактических затрат по приобретению основных средств не является закрытым, поэтому в стоимость последних включаются все затраты, непосредственно связанные с их приобретением.

Приобретение основных средств за счет разных источников предполагает варианты отражения в бухгалтерском учете "бюджетной" и "внебюджетной" частей первоначальной стоимости основного средства. Однако это вызовет путаницу при инвентаризации, так как возникнут два разных инвентарных объекта, хотя на самом деле объект один.

В соответствии с БК РФ бюджетные расходы возмещаются за счет внебюджетных средств, при этом погашение внебюджетных расходов за счет бюджетных средств недопустимо, поскольку, по сути, это нецелевое использование последних (ст. 289 БК РФ).

Таким образом, всю стоимость транспортного средства нужно отнести на бюджетную деятельность, то есть в бухгалтерском учете оно должно быть отражено по коду "1". Так, исходя из условий вопроса, в бюджетном учете указанного учреждения операции отражаются следующим образом:

     
   —————————————————————————————T————————————T————————————T—————————¬
   |     Содержание операции    |    Дебет   |   Кредит   |  Сумма, |
   |                            |            |            |   руб.  |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Отражены капитальные        |1 106 01 310|1 302 19 730| 315 000 |
   |вложения в основные средства|            |            |         |
   |за счет бюджетной           |            |            |         |
   |деятельности                |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Отражены капитальные        |2 106 01 310|2 302 19 730|  25 000 |
   |вложения за счет            |            |            |         |
   |предпринимательской         |            |            |         |
   |деятельности                |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Оплачено поставщику         |2 302 19 730|2 201 01 610|  25 000 |
   |автомобиля за счет          |            |            |         |
   |предпринимательской         |            |            |         |
   |деятельности                |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Оплачено поставщику         |1 302 19 730|1 304 05 310| 315 000 |
   |автомобиля за счет бюджетных|            |            |         |
   |средств                     |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Переведены капитальные      |2 401 01 241|2 106 01 410|  25 000 |
   |вложения по                 |            |            |         |
   |предпринимательской         |            |            |         |
   |деятельности на бюджетную   |            |            |         |
   |деятельность                |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Приняты на бюджетную        |1 106 01 310|1 401 01 180|  25 000 |
   |деятельность капитальные    |            |            |         |
   |вложения                    |            |            |         |
   +————————————————————————————+————————————+————————————+—————————+
   |Введен в эксплуатацию       |1 101 05 310|1 106 01 410| 340 000 |
   |автомобиль                  |            |            |         |
   L————————————————————————————+————————————+————————————+——————————
   

При расчете налогооблагаемой прибыли по внебюджетной деятельности затраты, учтенные на счете 2 106 01 310 в размере 25 000 руб., в расходы не включаются. Они также не подлежат распределению в целях налогообложения прибыли согласно п. 3 ст. 321.1 НК РФ. В данной статье речь идет не о приобретении основных средств, а о том, что нужно распределить между бюджетной и внебюджетной деятельностью пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования) транспортные расходы по обслуживанию административно-управленческого персонала, затраты на коммунальные услуги, все виды ремонта, услуги связи. Как известно, стоимость основного средства переносится на себестоимость продукции работ, услуг посредством начисления амортизации. При определении налоговой базы по налогу на прибыль к расходам, связанным с осуществлением платной деятельности, относятся суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет средств, полученных от этой деятельности, и используемому для ее осуществления. Случаи приобретения основного средства за счет двух источников в НК РФ не рассмотрены. Таким образом, учреждение не может учесть в составе расходов при исчислении прибыли суммы амортизации, начисленные по транспортному средству. Существует еще один отрицательный аспект данной ситуации: поскольку все расходы по приобретению автомобиля будут отражены по бюджетной деятельности, предъявить сумму "входного" НДС, оплаченного за счет средств, полученных от оказания платных услуг, нельзя. В соответствии с Инструкцией N 25н и пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ основные средства, приобретенные в рамках бюджетной деятельности, должны приниматься к учету по стоимости, включая НДС. Л.Максимова Главный редактор журнала "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение" Подписано в печать 22.08.2007 ————