"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 19

ТОНКОСТИ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Все организации, кроме бюджетных и общественных, обязаны представлять в налоговый орган по месту учета не только налоговые декларации, но и бухгалтерскую отчетность. Рассмотрим, какие именно документы вправе требовать сотрудники налоговых инспекций и в каких случаях должны представлять бухгалтерскую отчетность организации, применяющие специальные налоговые режимы.

Обязанность представления налогоплательщиком бухгалтерской отчетности в налоговые органы по месту учета вытекает из пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ и положений Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете).

Состав бухгалтерской отчетности установлен в п. 2 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 <1>, п. 1 Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.

В состав годовой бухгалтерской отчетности входят:

- бухгалтерский баланс (форма N 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма N 2) и приложения к ним:

- отчет об изменениях капитала (форма N 3);

- отчет о движении денежных средств (форма N 4);

- приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5);

- отчет о целевом использовании денежных средств (форма N 6);

- пояснительная записка;

- аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации (если она в соответствии с законодательством подлежит обязательному аудиту).

Перечень бухгалтерской отчетности является закрытым. Сотрудники налоговых органов не вправе требовать от налогоплательщика представления каких-либо дополнительных документов.

За непредставление в налоговый орган в установленные сроки любой составляющей бухгалтерской отчетности налогоплательщик привлекается к ответственности, установленной п. 1 ст. 126 НК РФ.

Аудиторское заключение входит в состав бухгалтерской отчетности, только когда организация подлежит обязательному аудиту согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудите), а именно:

- организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

- организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй; страховой организацией или обществом взаимного страхования; товарной или фондовой биржей; инвестиционным фондом либо государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами; фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

- объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год в 500 000 раз превышает установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда (МРОТ) или сумма активов баланса на конец отчетного года превышает МРОТ в 200 000 раз;

- организация является государственным унитарным предприятием (ГУП); муниципальным унитарным предприятием (МУП), основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют пп. 3 п. 1 ст. 7 Закона об аудиторской деятельности. Для МУП законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены (пп. 4 п. 1 ст. 7 Закона об аудите).

Отдельными федеральными законами определено, что обязательному аудиту также подлежат:

- сельскохозяйственные производственные кооперативы (ст. 32 Федерального закона от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации");

- акционерные инвестиционные фонды, управляющие компании паевых инвестиционных фондов (ст. ст. 49, 50 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах");

- профессиональные объединения страховщиков (ст. 28 Федерального закона от 25 мая 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств").

В иных случаях требовать аудиторское заключение налоговый орган не может, что подтверждает и сложившаяся арбитражная практика (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 30 мая 2005 г. по делу N А35-10875/04-С2, ФАС Центрального округа от 20 мая 2005 г. по делу N А35-10995/04-С2).

Может ли налоговый орган отказать организации, подлежащей обязательному аудиту, в принятии бухгалтерской отчетности в случае непредставления ею в составе отчетности аудиторского заключения? Это вопрос спорный.

С одной стороны, в соответствии с абз. 2 п. 5 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете пользователь бухгалтерской отчетности не вправе отказать в принятии бухгалтерской отчетности и обязан по просьбе организации проставить на копии бухгалтерской отчетности отметку о ее принятии с датой представления.

С другой стороны, по мнению автора, отказ в принятии отчетности в данном случае может иметь место, так как налогоплательщик выполняет свою обязанность, установленную п. 1 ст. 23 НК РФ, не в полной мере. Аналогичную позицию по данному вопросу занял Конституционный Суд РФ. В Постановлении от 1 апреля 2003 г. N 4-П судьи указали, что "аудиторское заключение, составленное по результатам проверки, входит в официальную бухгалтерскую отчетность за год в качестве обязательного элемента; без него отчетность не может быть принята, а пользователи финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе государственные налоговые органы, не вправе считать ее достоверной".

В силу п. 2 ст. 7 Закона об аудите обязательный аудит может проводиться только аудиторскими организациями. У индивидуальных аудиторов отсутствуют правовые основания для проведения обязательного аудита. Заметим, что Постановлением КС РФ N 4-П данное положение признано не противоречащим Конституции РФ.

Сроки представления отчетности

Сроки представления отчетности установлены п. 2 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете и п. 86 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации <1>. В то же время в обществах с ограниченной ответственностью право утверждать годовую отчетность и распределять чистую прибыль между участниками относится к исключительной компетенции общего собрания участников (ст. 33 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"), которое должно проводиться не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года (ст. 34 данного Закона).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н.

В акционерных обществах годовое общее собрание акционеров проводится не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года (ст. 47 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"; далее - Закон об АО). В ст. 48 этого же Закона сказано, что "утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской отчетности, в том числе отчетов о прибылях и об убытках... а также распределение прибыли, в том числе объявление дивидендов" является компетенцией общего собрания акционеров общества и не может быть передано исполнительному органу.

Таким образом, с одной стороны, представляемая в налоговый орган годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена, с другой стороны, сроки проведения этого собрания акционеров (участников) не могут находиться за пределами установленного законодательством о бухгалтерском учете срока представления отчетности. Вопрос о привлечении налогоплательщиков к ответственности, установленной п. 1 ст. 126 НК РФ, в случае, когда годовая отчетность представляется в налоговый орган по истечении 90 дней после окончания года в связи с тем, что годовое общее собрание акционеров (участников) состоялось после этих сроков, является предметом споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Арбитражная практика по данному вопросу складывается не в пользу налогоплательщиков (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 18 апреля 2004 г. по делу N Ф04/795-55/А75-2004, ФАС Северо-Западного округа от 16 июля 2002 г. по делу N А42-2425/01-23-3/02). Чтобы избежать штрафных санкций, налогоплательщикам рекомендуется проводить годовые общие собрания акционеров (участников) в пределах срока представления годовой отчетности, установленного законодательством.

Бухгалтерская отчетность при применении

специальных налоговых режимов

Организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не освобождены от обязанности вести бухгалтерский учет. Налогоплательщик, применяющий одновременно по разным видам деятельности два специальных налоговых режима, один из которых не освобождает от ведения бухгалтерского учета, должен вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность в целом по всей организации, т.е. по всем видам предпринимательской деятельности. Такая позиция нашла свое подтверждение, например, в Письмах Минфина России от 16 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/156, от 11 марта 2004 г. N 04-02-05/3/19, УФНС России по г. Москве от 1 марта 2005 г. N 18-11/3/12959.

В соответствии с п. 3 ст. 4 Закона о бухгалтерском учете организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (УСН), освобождаются от обязанности вести бухгалтерский учет, за исключением учета основных средств и нематериальных активов. Следовательно, представлять бухгалтерскую отчетность налогоплательщикам, применяющим УСН, не нужно.

Обратите внимание на ситуацию, когда налогоплательщик, применяющий УСН, выплачивает дивиденды. В этом случае обязанность ведения бухгалтерского учета возникает в силу требований соответствующих законов, определяющих организационно-правовую форму организации. Так, ст. 42 Закона об АО определено, что общество вправе объявлять о выплате дивидендов по размещенным акциям по итогам I квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества, которая определяется по данным бухгалтерского учета. Аналогичная норма установлена и для обществ с ограниченной ответственностью.

На необходимость ведения бухгалтерского учета в таких случаях неоднократно указывал и Минфин России (см., например, Письма от 10 января 2006 г. N 03-11-05/2, от 21 июня 2005 г. N 03-11-05/1, от 15 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/154). По мнению специалистов финансового ведомства, "организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и выплачивающие доходы в виде дивидендов другим организациям или физическим лицам, должны определять чистую прибыль и стоимость чистых активов в соответствии с правилами бухгалтерского учета".

В то же время представляется, что обязанность ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, которая вытекает из требования Закона об АО, и необходимость представления бухгалтерской отчетности в налоговый орган в соответствии с п. 1 ст. 23 НК РФ - различные правовые обязанности налогоплательщика.

Тем не менее во избежание споров налогоплательщикам, применяющим упрощенную систему налогообложения, на наш взгляд, следует представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы. Тем более что такая отчетность может быть истребована налоговыми органами в порядке пп. 1 п. 1 ст. 31, абз. 4 ст. 88, п. 1 ст. 93 НК РФ.

Ю.М.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Подписано в печать

20.09.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——