"Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НЕДВИЖИМОСТИ, НАХОДЯЩЕЙСЯ НЕ ПО МЕСТУ

РЕГИСТРАЦИИ ОРГАНИЗАЦИИ

Согласно действующему законодательству <1> страховщикам разрешается инвестировать средства, сформированные из поступивших страховых резервов, в недвижимое имущество. Обычно это имущество находится вне места нахождения организации, зачастую там не оборудованы рабочие места для сотрудников и главная цель использования - предоставление объекта недвижимости в аренду. В данной статье обращено внимание на налоги, обязанность по уплате которых возникает в случае приобретения страховой организацией такого имущества.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Приказ Минфина России от 08.08.2005 N 100н "Об утверждении Правил размещения страховщиками средств страховых резервов (далее - Приказ N 100н).

К недвижимости согласно п. 1 ст. 130 ГК РФ относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. Кроме того, недвижимыми вещами являются воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты, подлежащие государственной регистрации.

Особенности учета и налогообложения недвижимого имущества обусловлены тем, что согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ возникновение права собственности, переход таких прав, их прекращение подлежит регистрации в Едином государственном реестре. В соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество взимается государственная пошлина в размере 7500 руб. Недвижимое имущество, за исключением воздушных, морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов, оценивается по рыночной стоимости, которая согласно пп. 7 п. 7 Приказа N 100н должна быть подтверждена независимым оценщиком с учетом требований, содержащихся в Федеральном законе от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Регистрация по месту нахождения

Налоговым кодексом, в частности гл. 30, не предусмотрена обязанность организации встать на учет в налоговые органы по месту нахождения объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или филиала, имеющего обособленный баланс. Однако в п. 1 ст. 83 НК РФ говорится, что в целях налогового контроля принадлежащее организации недвижимое имущество подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту его нахождения.

Согласно п. 5 ст. 83 НК РФ постановка на учет или снятие с учета организации по месту нахождения недвижимого имущества производятся на основании сведений, сообщаемых органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Данные сведения должны быть представлены в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации (п. 4 ст. 85 НК РФ). Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления.

Для постановки на учет недвижимого имущества в налоговый орган необходимо представить следующие документы:

- заявление о снятии с учета объекта недвижимости прежним владельцем;

- заявление о постановке на учет;

- копию договора купли-продажи объекта недвижимости;

- копию акта приемки-передачи;

- копию свидетельства о регистрации имущества в КУГИ.

В Письме МНС России от 22.05.2001 N ММ-6-12/410@ "Об учете в налоговом органе организации, уплачивающей отдельные виды налогов, в случае отсутствия у нее на территории этого налогового органа оснований для постановки на учет, предусмотренных п. 1 ст. 83 НК РФ" приведены разъяснения вопросов о постановке организации на учет. При учете организации в налоговом органе по месту уплаты отдельных видов налогов и сборов используется идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации в налоговом органе по месту ее нахождения, но при этом присваивается соответствующий данному случаю код причины постановки на учет. Согласно ведомственному справочнику "Причины постановки на учет налогоплательщиков-организаций в налоговых органах" это код 41 - учет в налоговом органе организации, уплачивающей отдельные виды налогов, в случае отсутствия у нее на территории этого налогового органа оснований для постановки на учет, предусмотренных п. 1 ст. 83 НК РФ.

Налоговый орган по месту уплаты организацией отдельных видов налогов и сборов обязан направить в налоговый орган по месту нахождения организации письмо, удостоверяющее факт ее учета, с указанием присвоенного кода причины постановки на учет. Выдача организации уведомления в этом случае не предусмотрена.

Налог на землю

Как уже было отмечено, недвижимость - это то, что неразрывно связано с землей, поэтому начнем рассмотрение отдельных видов налоговых платежей с земельного налога. В соответствии с п. 1 ст. 552 ГК РФ здание приобретается вместе с участком земли, на котором оно находится и необходимым для его использования (если в договоре купли-продажи не записаны другие условия). Следовательно, приобретая недвижимое имущество, находящееся на земельном участке, принадлежащим продавцу на праве собственности, страховая организация становится собственником и земельного участка, находящегося под объектом недвижимости.

С 1 января 2006 г. все организации обязаны перейти на новый порядок расчета земельного налога. Раньше он определялся путем корректировки нормативной стоимости каждого участка на поправочные коэффициенты в зависимости от назначения земель и их месторасположения. Теперь согласно гл. 31 НК РФ базой для расчета должна быть кадастровая стоимость земли.

Земельный налог устанавливается в качестве местного налога, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территории этих муниципальных образований (ст. 387 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 388 НК РФ страховая организация может быть признана плательщиком земельного налога в случае, если ей принадлежит земельный участок на праве собственности или постоянного (бессрочного) владения. Если у организации имеется земельный участок на праве безвозмездного срочного пользования или переданный по договору аренды, то обязанности уплаты земельного налога не возникает (п. 2 ст. 388 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" юридические лица, за исключением указанных в п. 1 ст. 20 Земельного кодекса РФ, обязаны до 1 января 2008 г. переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды или приобрести их в собственность. С 1 января 2006 г. и до переоформления указанного права на право аренды организация является плательщиком земельного налога.

Говоря о признании земельного участка объектом налогообложения, следует учитывать Постановление Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства". В документе обращено внимание организаций на то, что при несвоевременной регистрации земельных участков налоговые органы вправе доначислить земельный налог и предъявить налоговые санкции. Если документы на государственную регистрацию не поданы, то это можно рассматривать как сокрытие объекта налогообложения (п. 2 ст. 110 НК РФ), что в соответствии со ст. 122 НК РФ влечет наложение штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога (при умышленном сокрытии размер штрафа - 40%). Кроме этого, на собственника, арендатора или иного пользователя при несоблюдении установленного порядка государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним в соответствии с ст. 19.21 Кодекса об административных правонарушениях РФ налагается административный штраф:

- на должностных лиц в размере от 30 до 40 МРОТ;

- на юридических лиц в размере от 300 до 400 МРОТ.

Согласно п. 1 ст. 390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Порядок ее расчета установлен ст. 391 НК РФ. При этом кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством. Органы местного самоуправления должны опубликовать свои нормативы, утверждающие кадастровую стоимость земельных участков в своем регионе. Разработка нормативов осуществляется на основании оценки земель, осуществляемой Роснедвижимостью, которая должна направить свои расчеты в субъекты РФ.

В Письме Минфина России от 27.06.2006 N 03-06-02-02/84 представители финансового ведомства указали, что согласно п. п. 12 и 13 ст. 396 НК РФ органы муниципальных образований ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Сведения представляются по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 23.03.2006 N 47н "Об утверждении формы "Сведения о земельных участках, расположенных в пределах муниципального образования" и Рекомендаций по ее заполнению" <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Зарегистрировано Минюстом России 17.04.2006 N 7712.

Кроме того, п. 14 ст. 396 НК РФ установлено, что по результатам государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года должна быть доведена до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года. Учитывая это, в Письме Минфина России от 03.07.2006 N 03-06-02-04/97 содержится рекомендация: при проведении камеральной проверки "нулевых" налоговых деклараций (налоговых расчетов по авансовым платежам) налоговым органам следует доводить до сведения налогоплательщиков полученную информацию о кадастровой стоимости земельных участков, которая в установленном порядке до них не доведена.

На случай отсутствия на 1 января 2006 г. опубликованных распоряжений о кадастровой стоимости Минфином в Письме от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 даны следующие рекомендации.

1. Если результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года не утверждены в установленном порядке до 1 марта этого года, то в отношении этих земельных участков авансовые платежи и земельный налог не уплачиваются до их утверждения. По этим земельным участкам налогоплательщик обязан представить в налоговые органы по истечении налогового (отчетного) периода "нулевую" налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам).

После утверждения результатов государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января соответствующего налогового периода налогоплательщик обязан в соответствии со ст. 81 НК РФ представить уточненную налоговую декларацию за соответствующий налоговый период, а в случае если кадастровая стоимость земельного участка доведена до налогоплательщика до окончания срока уплаты авансовых платежей по налогу за III квартал - и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за I и II кварталы с уплатой сумм авансовых платежей.

2. Если результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года утверждены до 1 марта этого года, но порядок доведения кадастровой стоимости земельных участков органами местного самоуправления не определен, то налогоплательщик обязан представить в налоговые органы "нулевую" налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам). После утверждения такого порядка и получения сведений о кадастровой стоимости земельного участка налогоплательщик в соответствии со ст. 81 НК РФ обязан представить уточненную налоговую декларацию, а при условии, описанном в первом случае - и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за I и II кварталы.

3. Если кадастровая стоимость земельного участка и порядок ее доведения до налогоплательщиков определены, но налогоплательщику кадастровая стоимость земельного участка в установленном порядке не сообщена, то налогоплательщик обязан представить в налоговые органы "нулевую" налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам), после получения официальных сведений о кадастровой стоимости земельных участков представить уточненную налоговую декларацию, а при условии, описанном в первом случае, - и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу за I и II кварталы.

При этом, по мнению автора, если налог (авансовые платежи по налогу) налогоплательщиком не уплачен в установленные сроки по не зависящим от него причинам (не утверждена, не доведена кадастровая стоимость земельного участка), то начисление пени за каждый день просрочки исполнения обязанности уплаты налога (авансовых платежей по налогу) производиться не должно.

В ст. 393 НК РФ установлено, что налоговым периодом по земельному налогу является календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и девять месяцев. При этом п. 3 ст. 393 представительным органам муниципальных образований предоставлено право не устанавливать отчетные периоды. Согласно п. 2 ст. 396 организации должны сами исчислять суммы авансовых платежей и сумму налога.

В случае установления отчетного периода - квартал, организации необходимо исчислить суммы авансовых платежей по истечении I, II и III кварталов текущего налогового периода. Размер авансового платежа будет составлять 1/4 соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка. Авансовые платежи уплачиваются в сроки, определенные нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. В п. 3 ст. 397 НК РФ указано, что авансовые платежи и впоследствии налог на землю уплачиваются в бюджет по месту нахождения земельных участков.

По истечении отчетного периода в налоговый орган по месту нахождения земельного участка представляют налоговый расчет по авансовым платежам по налогу (п. 2 ст. 398 НК РФ). Его форма разрабатывается и утверждается Министерством финансов РФ. На сегодняшний день применяется форма Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и Рекомендации по ее заполнению, утвержденные Приказом Минфина России от 19.05.2005 N 66н. Расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

По окончании года определяется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода. Уплатить в бюджет нужно разницу между суммой налога и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей. Срок уплаты налога устанавливается нормативными документами муниципальных органов (но не ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом).

Пример. В собственности организации находится земельный участок, все права на который зарегистрированы в установленном порядке. Кадастровая стоимость участка - 720 000 руб. Муниципальным образованием налоговая ставка установлена в размере 1,5%.

Сумма авансовых платежей составит:

- за I квартал 2006 г. - 2700 руб. (1/4 х 1,5% х 720 000 руб.);

- за II квартал 2006 г. - 2700 руб. (1/4 х 1,5% х 720 000 руб.);

- за III квартал 2006 г. - 2700 руб. (1/4 х 1,5% х 720 000 руб.).

По окончании налогового периода определяется сумма налога - 10 800 руб. (1,5% х 720 000 руб.), а также сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, - 2700 руб. (10 800 - 8100).

В соответствии с п. 3 ст. 398 НК РФ налоговые декларации по налогу представляются по месту нахождения земельного участка не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма Налоговой декларации по земельному налогу и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 124н.

При передаче по договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать арендатору во временное владение и пользование или во временное пользование здание или сооружение (ст. 650 ГК РФ). При передаче недвижимости в аренду необходимо:

- заключить договор в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами (ст. 651 ГК РФ);

- зарегистрировать договор в органах, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, в случае его заключения на срок более одного года.

В Письме Минфина России от 20.06.2006 N 03-06-02-04/89 говорится о том, что в случае, если организация приобретает право пользования земельными участками, занятыми зданиями и сооружениями на праве аренды, она также не будет признаваться плательщиком земельного налога. Однако при приобретении земельного участка в собственность обязанность уплаты земельного налога у покупателя возникнет с момента государственной регистрации права собственности на участок. До момента государственной регистрации прекращения права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками (или вступления в силу актов, подтверждающих прекращение права постоянного (бессрочного) пользования) организация не будет признаваться плательщиком земельного налога. Порядок регистрации предусмотрен Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Обратите внимание: на практике страховая организация может владеть не целым зданием, а отдельным помещением. В гражданском законодательстве отсутствуют специальные нормы о государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений. Однако согласно Информационному письму Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 N 53 к нежилым помещениям, являющимся объектами недвижимости, отличными от зданий или сооружений, в которых они находится, но неразрывно с ними связанными, должны применяться аналогичные правила.

Налог на имущество <3>

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Подробно о налоге на имущество читайте в статье Ю.Г. Кувшинова "Налог на имущество у страховых организаций в 2006 году" в журнале "Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1.

Особенности исчисления и уплаты налога на имущество в отношении недвижимости, находящейся вне местонахождения организации, установлены в ст. 385 НК РФ. И авансовые платежи, и налог организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне ее местонахождения, уплачивает в бюджет по нахождению каждого из объектов недвижимого имущества. Сумма налоговых платежей определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период. Как и для остального имущества, средняя стоимость определяется согласно ст. 376 НК РФ в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" <4> (далее - Приказ Минфина России N 147н) внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, которые вступили в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2006 г., то есть с расчетов за I квартал 2006 г. Согласно п. 2 Приказа Минфина России N 147н активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, при единовременном выполнении условий, установленных пп. "б", "в" и "г" п. 4 ПБУ 6/01, принимаются организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Одновременно п. 3 данного Приказа определено, что в составе доходных вложений в материальные ценности отражаются основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Зарегистрирован в Минюсте России 16.01.2006 N 7361.

Таким образом, начиная с 1 января 2006 г. основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаемые в бухгалтерском учете на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", подлежат обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке независимо от даты принятия к учету имущества (до или после 1 января 2006 г.). Данные разъяснения содержатся и в Письме Минфина России от 08.02.2006 N 03-06-01-04/11.

Организации обязаны представлять в налоговые органы по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества следующую отчетность:

- налоговые расчеты по авансовым платежам по истечении каждого отчетного периода (I квартал, полугодие, 9 месяцев). Расчеты необходимо сдать в течение 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода;

- налоговую декларацию по итогам налогового периода (год). Она представляется не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) утверждена Приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224. Согласно п. 1.3.4 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу) <5> налоговая декларация (налоговый расчет по авансовому платежу) по месту нахождения недвижимого имущества представляется в следующем составе:

- если недвижимое имущество находится по месту расположения обособленного подразделения российской организации, не имеющего отдельного баланса:

1) Титульный лист;

2) Раздел 1;

3) Раздел 2;

4) Раздел 4 (в случае постановки на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения объекта недвижимого имущества, фактически расположенного на территориях разных субъектов РФ либо на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ, на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ);

5) Раздел 5 (в случае наличия по месту нахождения обособленного подразделения не облагаемого налогом имущества);

- если недвижимое имущество находится вне места расположения российской организации и обособленных подразделений:

1) Титульный лист;

2) Раздел 1;

3) Раздел 2;

4) Раздел 4 (в случае наличия недвижимого имущества, фактически расположенного на территориях разных субъектов РФ либо на территории субъекта РФ и в территориальном море РФ, на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ);

5) Раздел 5 (в случае наличия по месту нахождения недвижимого имущества российской организации вне места нахождения организации и места нахождения обособленных подразделений не облагаемого налогом имущества).

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Приложение N 2 к Приказу МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224.

Г.Д.Демидов

Эксперт журнала

"Страховые организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

03.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——