"Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4

ПОРЯДОК ОРГАНИЗАЦИИ РАБОТЫ СО СТРАХОВЫМИ АГЕНТАМИ

(БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ)

Роль страховых агентов в условиях современного страхового рынка имеет большое значение, ведь именно страховые агенты, являясь посредниками между страховыми организациями и страхователями, обеспечивают продажу страховых услуг в обществе. Привлечение к страховым правоотношениям посредников в современном российском страховании - явление известное. Формирование института страховых агентов относится к 20-м годам прошлого века, когда начала создаваться государственная система страхования. Появление большого количества страховых агентов - организаций, включая страховые организации, связано с введением с июля 2003 г. обязательного страхования автогражданской ответственности транспортных средств. Как сегодня российское законодательство определяет статус страхового агента? Каким образом оформляются взаимоотношения страховщика и его представителя? Каковы особенности отражения расходов на страховых агентов? В чем специфика налогообложения? Этим и другим вопросам посвящена данная статья.

Правовая регламентация деятельности страховых агентов

Согласно ст. 8 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1) страховой агент - постоянно проживающее на территории РФ и осуществляющее свою деятельность на основании гражданско-правового договора физическое лицо или российское юридическое лицо (коммерческая организация), которое представляет страховщика в отношениях со страхователем и действует от имени страховщика и по его поручению в соответствии с предоставленными полномочиями. Следовательно, страховой агент выступает исключительно от имени страховщика - страховой организации. Некоторые разъяснения о том, кто может представлять интересы страховой организации в качестве агентов, даны в Письме Департамента страхового надзора Минфина России от 04.03.2004 N 24-00/КП-44.

Вправе ли предприниматель без образования юридического лица (ПБОЮЛ) быть страховым агентом? Если ПБОЮЛ является гражданином РФ, то в соответствии со ст. 8 Закона N 4015-1 он вправе быть страховым агентом. <1>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> От редакции. В ст. 8 Закона N 4015-1 Федеральным законом от 07.03.2005 N 12-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и в статью 2 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации" были внесены изменения, в соответствии с которыми право представлять интересы страховой организации в качестве страхового агента связано не с гражданством РФ, а с постоянным проживанием физического лица на ее территории. К постоянно проживающим относятся как физические лица, имеющие гражданство РФ, так и согласно ст. 2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" постоянно проживающие в РФ иностранные граждане, получившие вид на жительство.

Будут ли признаваться страховыми агентами граждане, работающие в страховой организации по трудовым договорам? Могут ли страховые агенты совмещать свою деятельность с деятельностью, не связанной со страхованием? Федеральная служба по страховому надзору считает, что исходя из требований п. 1 ст. 8 Закона N 4015-1 граждане РФ, работающие в страховых организациях на основании трудовых договоров, страховыми агентами не являются. При этом ограничений в отношении совмещения страховыми агентами деятельности, осуществляемой на основании гражданско-правового договора, с деятельностью, не связанной со страхованием, Законом N 4015-1 не предусмотрено.

Согласно ст. 420 ГК РФ установление, изменение и прекращение обязательств сторон регулируется договором. Следовательно, обязательство уплатить страховому агенту агентское вознаграждение у страховщика может возникнуть только на основании договора между страховым агентом и страховой организацией. Поскольку договоры страхования вправе заключать только страховщики (ст. ст. 929, 934 ГК РФ), по договору между агентом и страхователем агент сможет выступить только как посредник от имени страховщика.

Между страховой организацией и страховым агентом, а также страховым брокером, действующим от имени страхователя, чаще всего заключается договор поручения (гл. 49 ГК РФ), по которому одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают у доверителя. Положения ст. 971 ГК РФ как нельзя лучше характеризуют функции страхового агента, так как он всегда заключает договоры от имени страховой организации. В соответствии со ст. 975 ГК РФ доверитель обязан выдать поверенному доверенность (доверенности) на совершение юридических действий, предусмотренных договором поручения.

Правовой регламентации отношений поверенного (представителя) и доверителя (представляемого) посвящена гл. 10 ГК РФ. В соответствии с установленными правилами страховая организация как доверитель обязана выдать страховому агенту доверенность, в которой будет указан объем полномочий последнего. В доверенности должны быть закреплены объекты страхования или установлен предел страховой суммы (лимит ответственности страховщика). Объем полномочий может быть различным и определяется сторонами.

В сделках по страхованию страховые агенты действуют от имени и по поручению страховой организации - страховщика, поэтому при заключении договоров страхования через страховых агентов в вводной части договора страхования должно быть указано, что страховой агент действует от имени и по поручению страховщика на основании полномочий, оформленных в виде доверенности или договора.

Вознаграждение страховых агентов

Отражение расходов на оплату труда штатных работников и работников по гражданско-правовым договорам имеет некоторые различия как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

До 2002 г., если штатному работнику вознаграждение начислялось, как и любая заработная плата, то страховым агентам, работающим по гражданско-правовым договорам, оно учитывалось для целей налогообложения в момент уплаты. Начиная с 2002 г., когда большинство страховых организаций перешли на учет доходов и расходов методом начисления, порядок изменился. Штатный страховой агент, работающий по гражданско-правовому договору, но не зарегистрированный предпринимателем, учитывается в расходах на оплату труда с начислением ЕСН и НДФЛ. Момент признания расходов в виде выплаты вознаграждения определяется подписанием акта выполненных работ. Для целей налогообложения важно, в каком размере начисляются вознаграждения:

- в полном размере согласно агентскому соглашению;

- в зависимости от количества заключенных договоров;

- в зависимости от полученной страховой премии (взноса).

Бухгалтерский учет и налогообложение операций, осуществляемых

через страховых агентов

Учет у страховых агентов

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению Плана счетов), получение страховой премии от страхователя в пользу страховой организации должно оформляться у страхового агента - юридического лица следующими проводками:

Дебет 50 Кредит 76 - получен страховой взнос в наличной форме

Дебет 51 Кредит 76 - получен страховой взнос в безналичной форме

Дебет 76 Кредит 51 - перечислена страховой организации сумма страховой премии согласно агентскому договору

Дебет 76 Кредит 90/1 - отражена сумма комиссионного вознаграждения, указанная в агентском договоре

Дебет 90/3 Кредит 68 - начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения, указанной в договоре.

Полученные страховые премии (взнос) не включаются в налоговую базу по НДС у страхового агента, так как согласно ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основании договоров поручения, комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

На основании п. 4 ст. 164 НК РФ сумма НДС определяется в этом случае расчетным методом как процентное отношение налоговой ставки 18% к налоговой базе, принимаемой за 118%.

Согласно пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по страхованию не являются объектом обложения НДС, поэтому при перечислении страховой премии в страховую компанию в платежном поручении в графе "Назначение платежа" нужно указать "Без НДС". В силу ст. 169 НК РФ страховой агент обязан выставить страховой компании счет-фактуру за оказанные им в отчетном периоде посреднические услуги по оформлению договоров страхования.

Учет у страховых организаций

Для обобщения информации о начисленных в отчетном периоде страховых премиях по заключенным страховой организацией договорам страхования, а также сострахования и перестрахования предназначен счет 92 "Страховые премии (взносы)". Сюда также относятся причитающиеся к получению страховые платежи по ОМС в соответствии с заключенными страховой медицинской организацией договорами. При заключении договоров страхования через страховых агентов и страховых брокеров записи производятся по кредиту субсчета 92/1.

Проводки, составляемые при этом у страховой организации, представим на примерах.

Пример 1. СК "Альянс" через ООО "Пирамида" - страхового агента заключила договор страхования имущества ЗАО "Сириус". Страховая премия составляет 5000 руб., комиссионное вознаграждение агенту - 300 руб. Страховая премия полностью поступает на расчетный счет страховой организации.

В бухгалтерском учете СК "Альянс" сделаны следующие проводки:

     
   ————————————————————————————————T———————————————T——————T—————————¬
   |      Содержание операции      |     Дебет     |Кредит|  Сумма, |
   |                               |               |      |   руб.  |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Поступила страховая премия от  |       51      | 77/5 |   5000  |
   |страхователя через страхового  |               |      |         |
   |агента на расчетный счет СК    |               |      |         |
   |"Альянс"                       |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Отражена в полном объеме сумма,|      77/5     | 77/1 |   5000  |
   |внесенная страхователем через  |               |      |         |
   |агента страховщику в счет      |               |      |         |
   |страховой премии               |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |СК "Альянс" начислена сумма    |26 "Расходы    | 77/7 |    300  |
   |комиссионного вознаграждения   |на ведение     |      |         |
   |                               |дела", субсчет |      |         |
   |                               |"Вознаграждение|      |         |
   |                               |по договорам   |      |         |
   |                               |страхования    |      |         |
   |                               |иным, чем      |      |         |
   |                               |страхование    |      |         |
   |                               |жизни"         |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Начислена страховая премия СК  |      77/1     | 92/1 |   5000  |
   |"Альянс", причитающаяся к      |               |      |         |
   |получению от страхователя, по  |               |      |         |
   |договору страхования,          |               |      |         |
   |заключенному через агента      |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Перечислено комиссионное       |      77/7     |  51  |    300  |
   |вознаграждение страховому      |               |      |         |
   |агенту                         |               |      |         |
   L———————————————————————————————+———————————————+——————+——————————
   

Рассмотрим другой вариант расчетов между ведущим страховщиком и страховым агентом.

Пример 2. Договор страхования товаров на складе заключен с участием посредника - страхового агента, который является юридическим лицом. Страхователь перечислил страховую премию (взнос) в сумме 1000 руб. на расчетный счет страхового агента. По условиям договора агент должен получить комиссионное вознаграждение в размере 10% (100 руб.). Агент перечислил на расчетный счет страховщика денежные средства, удержав 100 руб. - сумму комиссионного вознаграждения.

СК "Альянс" для учета причитающейся премии по договору страхования товаров на складе использует счет 92/1, аналитический признак - "страхование товаров на складе".

Для отражения на счетах данных операций должны быть сделаны следующие проводки:

     
   ————————————————————————————————T———————————————T——————T—————————¬
   |      Содержание операции      |     Дебет     |Кредит|  Сумма, |
   |                               |               |      |   руб.  |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Перечислен страховой взнос от  |       51      | 77/5 |    900  |
   |страхователя через страхового  |               |      |         |
   |агента на расчетный счет СК    |               |      |         |
   |"Альянс"                       |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Отражена в полном объеме сумма,|      77/5     | 77/1 |   1000  |
   |внесенная страхователем через  |               |      |         |
   |агента страховщику в счет      |               |      |         |
   |страховой премии               |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Начислена сумма комиссионного  |26 "Расходы на | 77/7 |    100  |
   |вознаграждения страховому      |ведение дела", |      |         |
   |агенту на основании            |субсчет        |      |         |
   |представленного и утвержденного|"Вознаграждение|      |         |
   |Отчета                         |по договорам   |      |         |
   |                               |страхования    |      |         |
   |                               |иным, чем      |      |         |
   |                               |страхование    |      |         |
   |                               |жизни"         |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Начислена страховая премия СК  |      77/1     | 92/1 |   1000  |
   |"Альянс", причитающаяся к      |               |      |         |
   |получению от страхователя, по  |               |      |         |
   |договору страхования,          |               |      |         |
   |заключенному через агента      |               |      |         |
   +———————————————————————————————+———————————————+——————+—————————+
   |Произведен взаимозачет         |      77/7     | 77/5 |    100  |
   |требований по расчетам со      |               |      |         |
   |страховым агентом              |               |      |         |
   L———————————————————————————————+———————————————+——————+——————————
   

Обратите внимание: при таком варианте расчета со страховым агентом требуется тщательный контроль производимых расчетов, поэтому страховая организация должна составлять дополнительные акты сверки.

Возникает вопрос: если перестрахователь не перечислил страховую премию согласно условиям договора, то каким образом нужно отразить в учете начисление вознаграждения агенту?

Сумма вознаграждения, которое причитается страховым агентам и брокерам за заключение договоров перестрахования либо удерживается страховым агентом или брокером из премий, уплаченных перестрахователями, отражается по кредиту субсчета 77/7 "Расчеты со страховыми агентами, страховыми брокерами по вознаграждению". В случае неисполнения перестрахователем обязательства по уплате страховой премии в срок согласно заключенному договору перестрахования на сумму начисленного агенту или брокеру за заключение договора перестрахования вознаграждения необходимо произвести сторнирующую запись. По дебету субсчета 77/7 отражаются выплаченные страховым агентам или брокерам суммы вознаграждения за заключение договоров перестрахования в случае его удержания из страховых премий.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 293 НК РФ к доходам страховых организаций в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от страховой деятельности, в том числе страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. Учитывая изложенное, страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования признаются для целей налогообложения прибыли доходами страховой организации согласно пп. 1 п. 2 ст. 293 и ст. 330 НК РФ.

Применение ККТ при наличных расчетах через страховых агентов

Важным при оформлении отношений страховщика и его представителя является вопрос применения контрольно-кассовой техники страховыми агентами. В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг.

Организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты и расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи соответствующих бланков строгой отчетности (п. 2 ст. 2 Закон N 54-ФЗ). Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством РФ.

До утверждения Правительством РФ данного порядка действуют утвержденные Минфином России по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам формы документов строгой отчетности, которые подлежат использованию при расчетах с населением для учета наличных денежных средств.

Квитанции на получение страхового взноса в качестве документов строгой отчетности, используемых страховыми организациями при расчетах с населением наличными деньгами, утверждены Приказом Минфина России от 17.05.2006 N 80н "Об утверждении формы бланка строгой отчетности - "Квитанция на получение страховой премии (взноса)" <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Зарегистрировано в Минюсте России 20.06.2006 N 7942.

Если страховые взносы получает страховой агент - физическое лицо, действующее на основании договора гражданско-правового характера, заключенного со страховой организацией, а также страховой агент - предприниматель или юридическое лицо, представляющие страховщика в отношениях со страхователем по его поручению в соответствии с предоставленными полномочиями, используя бланки строгой отчетности этой страховой организации при оказании услуг населению, то страховая организация принимает от указанных страховых агентов страховые премии (взносы) без применения контрольно-кассовой техники с внесением в кассу страховой организации второго экземпляра бланка строгой отчетности или путем перечисления средств на счет страховой организации в безналичной форме через кредитные организации. Данное положение подтверждено арбитражной практикой (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.10.2004 N А82-4000/2004-16).

М.В.Романова

К. э. н.,

советник налоговой службы

III ранга

Управление администрированием

налога на прибыль (доход) ФНС России

Подписано в печать

03.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——