"Главбух", 2006, N 3

АРЕНДА ОФИСА: СЛОЖНЫЕ МОМЕНТЫ

Договоры аренды - предмет пристального внимания инспекторов. Именно такой вывод можно сделать из обилия писем и налоговых споров, касающихся арендных платежей. Наш материал посвящен нескольким ситуациям, в которых у арендатора возникают проблемы с налогом на прибыль и вычетом НДС. Кроме того, на страницах 84 - 88 мы проанализировали способы, позволяющие арендатору списать вложения в арендованное имущество.

Договор аренды не зарегистрирован

Согласно ст. 651 Гражданского кодекса РФ договор аренды недвижимости, составленный на срок не менее года, подлежит обязательной госрегистрации. При этом он считается заключенным лишь с момента государственной регистрации (п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ). Конечно, чтобы уйти от необходимости регистрировать долгосрочный договор, можно заключить несколько краткосрочных, на срок менее года каждый. Кроме того, не подлежат государственной регистрации договоры, заключенные на неопределенный срок (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. N 59). Однако на практике подписать договор на таких условиях не всегда возможно.

Примечание. Договор аренды на срок менее года считается заключенным с момента его подписания (п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 1 июня 2000 г. N 53).

Прежде чем договор аренды зарегистрируют, может пройти немало времени. Между тем арендатор зачастую имущество уже использует и платит за него. Поэтому перед бухгалтером встает вопрос о том, можно ли такие платежи учесть при расчете налога на прибыль? И можно ли принять к вычету "входной" НДС?

Налог на прибыль. Позиция Минфина России на этот счет выражена в Письме от 1 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/325. И назвать ее ясной нельзя. Чиновники считают, что признать расходы на аренду в "незарегистрированный" период можно, если договор будет, во-первых, предусматривать передачу имущества арендатору сразу после подписания соглашения, а во-вторых, он должен быть зарегистрирован или передан на регистрацию на момент налоговой проверки. В противном случае уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму арендных платежей будет связано с риском судебного разбирательства.

Однако арбитражная практика по этой проблеме сложилась в пользу налогоплательщиков. Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 октября 2005 г. N А66-540/2005 говорится, что признание расходов, связанных с арендой, не зависит от наличия или отсутствия государственной регистрации договора. Аналогичный вывод сделан в Постановлениях ФАС Московского округа от 23 сентября 2003 г. N КА-А40/7151-03-П и ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. N А56-28713/03.

"Входной" НДС. Тут возникает следующий вопрос: является ли отсутствие госрегистрации препятствием для вычета НДС? Нет, не является. Ведь основанием для вычета являются условия, установленные Налоговым кодексом РФ, а такое требование, как обязательное наличие госрегистрации, в нем не прописано. Это подтверждают и судьи (см., например, уже упомянутое нами Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. по делу N А56-28713/03).

Примечание. Новые условия для вычета НДС прописаны в ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

Аренда госимущества

Договор заключен с комитетом по управлению имуществом. Организация может арендовать недвижимость непосредственно у территориального органа Росимущества. В этом случае никаких сложностей нет - арендатор должен удерживать НДС из каждого арендного платежа и перечислять его в бюджет.

НДС, удержанный из арендной платы, можно принять к вычету (п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Причем для этого его необходимо перечислить в бюджет. Напомним, что начиная с этого года зачесть налог, входящий в стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг), можно не дожидаясь его оплаты поставщику. Однако что касается налоговых агентов, для них уплата НДС по-прежнему остается обязательным условием.

Договор заключен с унитарным предприятием. Зачастую коммерческие фирмы арендуют государственное или муниципальное имущество, находящееся в оперативном управлении или хозяйственном ведении у унитарных предприятий. Как правило, в этих случаях заключается трехсторонний договор между арендатором, ГУПом или МУПом и территориальным органом Росимущества.

По мнению налоговиков, в таких случаях НДС также обязан платить арендатор (Письмо ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/404@). Вместе с тем Минфин России неоднократно разъяснял, что налог с арендной платы по таким трехсторонним договорам должно перечислять унитарное предприятие. Более того, в Письме Минфина России от 10 июня 2004 г. N 03-03-11/92 чиновники сослались на Определение Конституционного Суда РФ от 2 октября 2003 г. N 384-О, в котором сделан аналогичный вывод. Схожей точки зрения придерживаются и арбитражные суды (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26 января 2005 г. N Ф03-А80/04-2/3814).

Таким образом, для того чтобы определить, кто должен платить НДС, нужно внимательно изучить договор аренды. Если там сказано, что арендодателем является унитарное предприятие, а территориальный орган Росимущества всего лишь подтверждает его полномочия, то НДС должно платить унитарное предприятие. В том же случае, когда в договоре арендодателем назван департамент, комитет или Управление Росимущества, налог обязан перечислять арендатор. Такой подход подтверждает и Постановление ФАС Поволжского округа от 21 октября 2004 г. N А72-5953/04-7/452.

Фирма арендует под офис жилое помещение

Нередко организация арендует под офис жилую квартиру, что является нарушением как жилищного, так и гражданского законодательства. Правда, в настоящее время ответственности за это нарушение не предусмотрено. А можно ли учесть в таком случае затраты на аренду при расчете налога на прибыль? Разъяснения чиновников по этому вопросу противоречивы.

Так, в Письме Минфина России от 28 октября 2005 г. N 03-03-04/4/71 говорится, что расходы на аренду квартиры под офис налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Довод у чиновников простой: гражданское и жилищное законодательство не допускает сдачу в аренду жилого помещения для иных целей, кроме как для проживания. Следовательно, расходы предприятия по аренде жилого помещения, используемого в качестве офиса, не уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль.

С другой стороны, для целей исчисления налога на прибыль не имеет значения, правомерно ли фирма использует под офис жилое помещение. Такого условия просто нет в Налоговом кодексе. Подтверждение тому - чуть более раннее Письмо Минфина России от 18 октября 2005 г. N 03-03-04/1/285. Следовательно, арендные платежи можно включить в состав прочих расходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Примечание. Главное - это требования налогового законодательства

Лалаев Григорий Грантович, ведущий специалист отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

- Следует различать случаи, когда незаконно заключен договор аренды жилого помещения и когда незаконным является само использование жилого помещения под офис. Если договор аренды жилого помещения законен, но при этом незаконным является пользование этим помещением, то данное нарушение влечет последствия, предусмотренные жилищным законодательством. При этом определение законности или незаконности использования жилых помещений не является предметом ведения налогового законодательства. Следовательно, для целей налогообложения такие расходы принять можно, при условии, что они экономически обоснованы.

Косвенно такой подход подтверждает и судебная практика. Например, как сказано в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 сентября 2005 г. N А56-50544/04, возможность отнесения затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость от того, правомерно ли фирма использует квартиру под офис.

Как же поступить в том случае, если письма одного ведомства противоречат друг другу? В самом Минфине России считают, что нужно следовать более позднему разъяснению. Или послать официальный запрос. Однако ничто не мешает использовать в работе и старые разъяснения чиновников, особенно если они выгодны налогоплательщику. Если, конечно, их не отменили или не изменилось налоговое законодательство. В случае судебного разбирательства и такие письма помогут избежать штрафа.

Арендуемый офис принадлежит иностранной компании

Налоговые изменения 2006 г. не обошли стороной и вопросы, связанные с налогообложением расходов на аренду офиса, принадлежащего иностранной компании. Чиновники прояснили, когда в таком случае фирма становится налоговым агентом.

По общему правилу, если российская компания перечисляет иностранной фирме вознаграждение за какую-либо услугу, она должна удержать НДС из суммы платежа. Таково требование ст. 161 Налогового кодекса РФ. Но делать это нужно только в том случае, если одновременно выполняется два условия:

1) иностранная фирма не состоит на учете в российских налоговых органах;

2) местом реализации услуги является территория России.

Чтобы определить, выполняется ли первое условие, достаточно попросить у иностранного партнера нотариально заверенную копию свидетельства о его постановке на налоговый учет. Если зарубежный арендодатель такую копию представит, значит, удерживать НДС не нужно: иностранная фирма заплатит его самостоятельно.

Если же свидетельства нет, следует проверить, выполняется ли второе условие. Как сказано в пп. 1 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ, местом реализации услуги является Россия, если она непосредственно связана с недвижимым имуществом, находящимся на территории нашей страны. Что это за услуги, расшифровывается далее в этом подпункте. Начиная с этого года в перечне подобных услуг появились и услуги по аренде. Следовательно, удержать НДС с дохода иностранного арендодателя нужно, если он не состоит на налоговом учете в России, а само имущество при этом находится на территории нашей страны.

Примечание. НДС со стоимости вознаграждения иностранного арендодателя удерживается по ставке 18%/118% (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

Впрочем, точно так же чиновники в своих частных разъяснениях налогоплательщикам предписывали действовать и раньше. Ведь перечень услуг, непосредственно связанных с недвижимым имуществом, открыт. Просто теперь услуги по аренде прямо упомянуты в пп. 1 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ и всякая неясность в этом вопросе устранена.

В.Н.Заруцкая

Заместитель руководителя

отдела общего аудита

ООО "Бейкер Тилли Русаудит"

Подписано в печать

25.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——