"Все о налогах", 2005, N 3

ВЫПЛАТА ДИВИДЕНДОВ ЮРИДИЧЕСКИМ ЛИЦАМ

Дивидендом в соответствии со ст.43 НК РФ является любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении оставшейся после налогообложения прибыли, пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации.

Большая часть юридических лиц в России создана в форме акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью.

Деятельность акционерных обществ регулируется Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 29.12.2004, далее - Закон N 208-ФЗ). На основании п.1 ст.42 Закона N 208-ФЗ общество вправе по результатам I квартала, полугодия, 9 месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено указанным Федеральным законом. Не следует забывать, что по привилегированным акциям дивиденды выплачиваются в обязательном порядке в размере, указанном в уставе акционерного общества. Как правило, дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли и в основном денежными средствами, но уставом акционерного общества может быть предусмотрена возможность выплаты дивидендов иным имуществом. Согласно п.3 ст.42 Закона N 208-ФЗ решения о выплате годовых дивидендов, размере годового дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа) принимаются общим собранием акционеров.

Для выплаты дивидендов совет директоров (наблюдательный совет) общества составляет список лиц, имеющих право на получение дивиденда, и рекомендует его размер. Общее собрание может либо согласиться с рекомендацией совета директоров, либо снизить размер дивидендов. Повысить размер выплачиваемого дивиденда общее собрание не вправе.

Выплата дивидендов производится в сроки, определенные уставом акционерного общества или решением общего собрания. Если такие сроки не установлены, то в соответствии с п.4 ст.42 Закона N 208-ФЗ выплата производится в течение 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов.

Порядок налогообложения дивидендов зависит от того, кому они выплачиваются. Рассмотрим порядок выплаты дивидендов российским и иностранным юридическим лицам.

Выплата дивидендов акционеру - российской организации

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) направление части прибыли отчетного года на выплату доходов акционерам (юридическим лицам, как резидентам, так и нерезидентам Российской Федерации) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов".

Рассмотрим пример. Согласно решению общего собрания учредителей ООО размер годового дивиденда, распределенного в пользу учредителей, составляет 250 000 руб., из них в пользу учредителя - российской организации - 75 000 руб. Выплата дивидендов осуществляется денежными средствами с расчетного счета организации.

При выплате дивидендов в соответствии с п.п.2, 3 ст.275 НК РФ налогом облагается разница между начисленными доходами и суммой дивидендов, которые организация сама получает в качестве учредителя от других организаций.

В соответствии с п.2 ст.275 НК РФ российская организация - источник выплаты дохода в виде дивидендов признается налоговым агентом. На основании пп.1 п.3 ст.284 НК РФ сумму налога, подлежащую удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, являющегося резидентом Российской Федерации, исчисляет налоговый агент по ставке 9%.

В бухгалтерском учете сумма налога на прибыль, подлежащая удержанию у источника выплаты доходов (дивидендов), отражается по дебету счета 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Аналитический учет по счету 75 ведется по каждому учредителю (участнику).

Согласно п.4 ст.287 НК РФ налог, удержанный налоговым агентом, должен быть перечислен в бюджет в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

Сумма удержанного налога отражается налоговым агентом в разд."А" листа 03 декларации по налогу на прибыль.

В нашем примере в учете оформляют следующие проводки:

Дебет 84 Кредит 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" - направлена чистая прибыль на выплату дивидендов акционеру - российскому предприятию - 75 000 руб.;

Дебет 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 68 - удержан налог на прибыль налоговым агентом - 6750 руб. (75 000 х 9%);

Дебет 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 51 "Расчетные счета" - выплачены дивиденды акционеру - российскому предприятию - 68 250 руб. (75 000 - 6750);

Дебет 68 Кредит 51 - погашена задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль - 6750 руб.

Следует обратить внимание на то, что организация - получатель доходов может применять упрощенную систему налогообложения либо быть плательщиком единого налога на вмененный доход.

Если организация (получатель дохода) перешла на упрощенную систему налогообложения, то организация, производящая выплату, не должна удерживать налог на прибыль с сумм выплаченных дивидендов, поскольку его можно удержать только у организации, являющейся плательщиком налога на прибыль. Такой вывод можно сделать на основании п.2 ст.346.11 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли доходы от долевого участия в других организациях (дивиденды) согласно ст.250 НК РФ признаются в составе внереализационных доходов. Организация, перешедшая на упрощенную систему налогообложения и получившая дивиденды на основании ст.346.15 НК РФ, при определении объекта налогообложения учитывает внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст.250 НК РФ.

Если организация, получающая доход, является плательщиком единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, то дивиденды, не относящиеся к деятельности, переведенной на уплату единого налога, облагаются налогом на прибыль в общем порядке и организация, выплачивающая доход, обязана удержать налог на прибыль.

Если организация, выплачивающая дивиденды, сама при этом не является плательщиком налога на прибыль, удержать этот налог она обязана, так как продолжает оставаться налоговым агентом по налогу на прибыль.

Выплата дивидендов акционеру - иностранной организации

Доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (пп.1 п.1 ст.309 НК РФ). Независимо от формы, в которой эти доходы получены, они являются объектом налогообложения (п.3 ст.309 НК РФ).

Рассмотрим пример. Согласно решению общего собрания акционеров ЗАО, основной вид деятельности которого - оптовая торговля, размер дивиденда акционера - юридического лица, являющегося резидентом Грузии, составляет 99 600 руб. В счет причитающихся дивидендов акционеру передается товар, который по распоряжению акционера получает российское предприятие. Фактическая себестоимость товара - 68 420 руб. В учетной политике на 2004 г. отмечено, что обязанность по уплате НДС возникает по мере отгрузки.

В нашем примере налоговая база определяется в соответствии с п.3 ст.275 НК РФ как сумма выплачиваемых дивидендов. Ставка налога составляет 15% (пп.2 п.3 ст.284 НК РФ). Однако такая ставка применяется только в том случае, если между Российской Федерацией и иностранным государством, чьим подданным является акционер, не установлено соглашение об избежании двойного налогообложения. Условием для применения пониженной ставки при выплате доходов иностранным организациям, не состоящим на учете в российских налоговых органах, является подтверждение иностранной организации своего постоянного местонахождения в стране, с которой у России имеется такое соглашение (п.3 ст.310 и ст.312 НК РФ).

В случае выплаты дохода иностранной организации в натуральной форме (п.1 ст.310 НК РФ) налоговый агент обязан перечислить исчисленную сумму налога в бюджет, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый не в денежной форме.

В налоговой декларации по налогу на прибыль суммы доходов, выплачиваемые российской организацией акционерам - иностранным организациям, отражаются по строке 030 разд."А" листа 03.

Сумма налога с доходов в виде дивидендов, подлежащая удержанию у источника выплаты, отражается по дебету счета 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" и кредиту счета 68.

На основании ст.39 НК РФ передача организацией товара в счет выплаты причитающихся дивидендов является реализацией этого товара.

При выплате акционеру доходов от участия в организации товарами или иными материальными ценностям в бухгалтерском учете производятся записи по дебету счета 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов", в корреспонденции со счетами учета продажи соответствующих ценностей.

Для учета доходов и расходов, связанных с продажей товаров, а также для определения финансового результата от продаж предназначен счет 90 "Продажи". В рассматриваемом примере товары передаются акционеру - юридическому лицу в счет причитающихся дивидендов и по кредиту счета 90, субсчет 1 "Выручка", отражается сумма дохода, подлежащая выплате акционеру, за вычетом суммы налога с доходов в виде дивидендов, удерживаемой у источника выплаты доходов. Сумма себестоимости переданных акционеру товаров отражается по дебету счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", в корреспонденции со счетом 41 "Товары".

В данной ситуации по распоряжению акционера (иностранного юридического лица) организация передает товар российскому предприятию. Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ такая реализация признается объектом налогообложения по НДС как реализация товара на территории Российской Федерации. Пунктом 1 ст.154 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС определяется как стоимость реализуемого товара, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС. Ставка налога составляет 18% (п.3 ст.164 НК РФ).

Начисленная при реализации товаров сумма НДС отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции со счетом 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость".

В нашем примере в бухгалтерском учете оформляют следующие проводки:

Дебет 84 Кредит 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" - направлена чистая прибыль на выплату дивидендов акционеру - юридическому лицу - 99 600 руб.;

Дебет 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 68 - удержан налог с доходов в виде дивидендов, выплачиваемых акционеру, - 14 940 руб. (99 600 х 15%);

Дебет 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 90, субсчет 1 "Выручка" - погашена задолженность перед акционером по выплате дивидендов - 84 660 руб. (99 600 - 14 940);

Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 - списана себестоимость товаров, переданных акционеру, - 68 420 руб.;

Дебет 90, субсчет 3 "НДС" Кредит 68 - отражен НДС, начисленный с оборота по реализации, - 12 914 руб. (84 660 / 118 х 18);

Дебет 68 Кредит 51 - перечислен в бюджет налог с доходов, удержанный налоговым агентом, - 14 940 руб.;

Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от реализации товара (заключительными оборотами месяца) - 3326 руб.

А.С.Базарова

Консультант по налогам и сборам

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

25.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——