"Учет.Налоги.Право", N 21, 2004

КАК СОКРАТИТЬ ПОТЕРИ ОТ ПРОДАЖИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

В "УПРОЩЕНКЕ"

В первые годы работы на "упрощенке" организации невыгодно продавать основные средства, приобретенные во время применения данного спецрежима. Это неизбежно повлечет за собой пересчет суммы налоговой базы за предыдущие периоды, доплату единого налога в бюджет и начисление пеней. Но у организации есть шанс снизить возникшие негативные последствия. Для этого достаточно установить минимальный срок использования основного средства и выбрать нелинейный способ начисления амортизации. Однако нужно учесть, что данный вариант решения проблемы приемлем для основных средств с небольшим сроком фактической эксплуатации.

Упрощенная система налогообложения позволяет единовременно списать на расходы всю стоимость приобретенного основного средства после его оплаты и ввода в эксплуатацию (пп.1 п.1, пп.1 п.3 ст.346.16, п.2 ст.346.17 НК РФ). Сделать это можно в последний день того квартала, в котором приобретенный объект введен в эксплуатацию (п.2 ст.346.17 НК РФ).

Но если организация в первые три года работы на "упрощенке" решит продать списанное основное средство со сроком полезного использования до 15 лет, то ей нужно будет пересчитать налоговую базу за весь период его эксплуатации. Для основного средства сроком полезного использования больше 15 лет корректировку налоговой базы нужно будет сделать, если оно продано в течение 10 лет после его приобретения (п.3 ст.346.16 НК РФ).

Для этого налоговую базу того периода, в котором основное средство было введено в эксплуатацию и оплачено, надо увеличить на всю сумму расходов на его приобретение. А за весь срок фактического использования основного средства придется начислить амортизацию по правилам гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ (п.3 ст.346.16 НК РФ).

Но не торопитесь брать готовый результат начисленной амортизации из данных бухгалтерского учета даже если в нем вы использовали правила налогового учета для налога на прибыль. Бухгалтер может заново:

- установить первоначальную стоимость проданного основного средства (тем более она может отличаться от бухгалтерской);

- определить по Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) срок полезного использования объекта;

- выбрать способ начисления амортизации - линейный или нелинейный.

В результате такого пересчета сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет за время эксплуатации проданного основного средства, увеличится. Предприятию придется доплатить единый налог и начислить пени на сумму доплаты.

Согласитесь, приятного в этом мало. Однако организация может уменьшить свои потери, возникшие в результате продажи основного средства. Для этого, во-первых, она должна установить по этому объекту минимально возможный срок полезного использования, который допускается Классификацией основных средств. И во-вторых, для расчета амортизации нужно использовать нелинейный способ.

Для наглядности пересчитаем налоговую базу, используя оба способа начисления амортизации.

Линейный способ

Сумма ежемесячной амортизации при линейном способе определяется путем умножения первоначальной стоимости основного средства на норму амортизации. Последняя рассчитывается по формуле (п.4 ст.259 НК РФ):

К = (1 / n) х 100%,

где n - срок полезного использования объекта в месяцах.

Напомним, что начислять амортизацию в целях налогообложения нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию. А с 1-го числа месяца, который следует за месяцем выбытия основного средства, начисление амортизации прекращается (п.2 ст.259 НК РФ).

Пример 1. Организация применяет упрощенную систему налогообложения с 1 января 2004 г. Объект налогообложения - доходы за минусом расходов.

В январе этого же года она приобрела компьютер стоимостью 37 000 руб. В том же месяце компьютер был оплачен и введен в эксплуатацию. А в последний день марта затраты на приобретение компьютера были включены в состав расходов. В ноябре 2003 г. компьютер был продан. Для пересчета налоговой базы был выбран линейный способ начисления амортизации.

Проанализируем данные за 9 месяцев.

Вот какие действия должен сделать бухгалтер.

1. Налоговая база по единому налогу за первый квартал 2003 г. должна быть увеличена на 37 000 руб., а сумма единого налога - на 5550 руб. (37 000 руб. х 15%).

2. Согласно Классификации основных средств компьютер относится к третьей амортизационной группе. Бухгалтер организации установил минимально возможный срок полезного использования - 37 месяцев.

3. Норма ежемесячной амортизации составляет 2,7027% ((1 : 37) х 100%), а сумма амортизационных отчислений - 1000 руб. (37 000 руб. х 2,7027%). Амортизация начислена с февраля по ноябрь 2003 г., то есть за 10 месяцев фактической эксплуатации компьютера.

4. Налоговая база по единому налогу должна быть уменьшена:

- за первый квартал - на 2000 руб. (1000 руб. х 2 мес.);

- за первое полугодие - на 5000 руб. (1000 руб. х 5 мес.);

- за 9 месяцев - на 8000 руб. (1000 руб. х 8 мес.).

Соответственно сумма единого налога должна быть уменьшена:

- за первый квартал - на 300 руб. (2000 руб. х 15%);

- за первое полугодие - на 750 руб. (5000 руб. х 15%);

- за 9 месяцев - на 1200 руб. (8000 руб. х 15%).

В общей сложности организация за 9 месяцев должна доплатить единый налог в размере 4350 руб. (5550 - 1200).

Амортизацию за октябрь и ноябрь в размере 2000 руб. организация включит в состав расходов четвертого квартала.

5. Предположим, что организация доплатила единый налог 30 ноября 2004 г. Ставка рефинансирования ЦБ РФ - 14 процентов (Телеграмма ЦБ РФ от 14.01.2004 N 1372-У). Допустим, что по ноябрь включительно она не изменится.

Напомним, что пени начисляются за каждый день просрочки уплаты единого налога - в нашем случае начиная с 26-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (п.7 ст.346.21 НК РФ), и по день перечисления в бюджет недоимки по этому налогу включительно. Сумма пеней рассчитывается исходя из 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в период неуплаты налога (ст.75 НК РФ).

Таким образом, сумма пеней за несвоевременную уплату налога составит 502,11 руб., в том числе:

- с 26 апреля по 25 июля (91 день) пени начислены в размере 222,95 руб. ((5550 руб. - 300 руб.) х 14% : 300 х 91 дн.);

- с 26 июля по 25 октября (92 дня) - 206,08 руб. ((5550 руб. - 750 руб.) х 14% : 300 х 92 дн.);

- с 26 октября по 30 ноября (36 дней) - 73,08 руб. ((5550 руб. - 1200 руб.) х 14% : 300 х 36 дн.).

Общая сумма платежей за 9 месяцев составит 4852,11 руб. (4350 + 502,11).

Нелинейный способ

А величина амортизации при нелинейном способе рассчитывается как остаточная стоимость основного средства, умноженная на норму амортизации, определенную по формуле (п.5 ст.259 НК РФ):

К = (2 / n) х 100%,

где n - срок полезного использования объекта в месяцах.

Когда остаточная стоимость основного средства достигнет 20 процентов от первоначальной стоимости, то со следующего месяца амортизация начинает начисляться в следующем порядке.

1. Остаточная стоимость объекта фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов.

2. Сумма амортизации за месяц определяется путем деления базовой стоимости основного средства на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования.

Пример 2. Сохраним условия примера 1 и предположим, что амортизацию организация решила начислять нелинейным способом.

Корректировка налоговой базы будет выглядеть следующим образом.

Первые два действия будут те же, что и в первом примере.

3. Ежемесячная норма амортизации будет равна 5,4054% ((2 : 37) х 100%). За 10 месяцев фактической эксплуатации сумма амортизации составила 15 774,16 руб., в том числе:

- за февраль - 2000 руб. (37 000 руб. х 5,4054%);

- за март - 1891,89 руб. ((37 000 руб. - 2000 руб.) х 5,4054%) - далее расчет амортизации производится аналогично. Приведем лишь результаты расчета сумм амортизации:

- за апрель - 1789,63 руб.;

- за май - 1692,89 руб.;

- за июнь - 1601,39 руб.;

- за июль - 1514,82 руб.;

- за август - 1432,94 руб.;

- за сентябрь - 1355,48 руб.;

- за октябрь - 1282,21 руб.;

- за ноябрь - 1212,91 руб.

4. Налоговая база по единому налогу должна быть уменьшена:

- за первый квартал - на 3891,89 руб. (2000 + 1891,89);

- за первое полугодие - на 8975,80 руб. (3891,89 + 1789,63 + 1692,89 + 1601,39);

- за 9 месяцев - на 13 279,04 руб. (8975,80 + 1514,82 + 1432,94 + 1355,48).

Соответственно сумма единого налога должна быть уменьшена:

- за первый квартал - на 584 руб. (3891,89 руб. х 15%);

- за первое полугодие - на 1346 руб. (8975,8 руб. х 15%);

- за 9 месяцев - на 1992 руб. (13 279,04 руб. х 15%).

В общей сложности организация должна за 9 месяцев доплатить единый налог в размере 3558 руб. (5550 - 1992).

Амортизацию за октябрь и ноябрь в размере 2495,12 руб. (1282,21 + 1212,91) она учтет в составе расходов четвертого квартала.

5. При уплате недоимки в бюджет 30 ноября 2004 г. сумма пеней составит 451,15 руб., в том числе:

- с 26 апреля по 25 июля (91 день) размер пеней составит 210,89 руб. ((5550 руб. - 584 руб.) х 14% : 300 х 91 дн.);

- с 26 июля по 25 октября (92 дня) - 180,49 руб. ((5550 руб. - 1346 руб.) х 14% : 300 х 92 дн.);

- с 26 октября по 30 ноября (36 дней) - 59,77 руб. ((5550 руб. - 1992 руб.) х 14% : 300 х 36 дн.).

Общая сумма платежей при нелинейном способе начисления амортизации составит 4009,15 руб. (3558 + 451,15).

Вывод

Как видим, начислять амортизацию нелинейным способом по проданному основному средству гораздо выгоднее. В нашем примере расходы на приобретение основного средства составили 37 000 руб., а сумма экономии при начислении амортизации нелинейным способом - почти 843 руб. (4852,1 - 4009,15).

Однако следует учесть, что привлекательность второго варианта уменьшается в зависимости от срока фактической эксплуатации проданного основного средства. Чем дольше объект используется, тем менее выгодно становится использовать нелинейный способ начисления амортизации. Дело в том, что сумма амортизации, рассчитываемая таким образом, сначала почти вдвое превышает амортизацию, начисленную линейным способом, а потом от месяца к месяцу становится все меньше и меньше.

Если бы организация продавала компьютер не в ноябре 2004 г. (через 10 месяцев фактической эксплуатации), а в ноябре 2006 г. (через 34 месяца фактической эксплуатации), то картина была бы совсем иная.

Начиная с марта 2005 г., если продолжить расчеты во втором примере, сумма амортизации, начисляемой нелинейным способом, стала бы меньше суммы ежемесячной амортизации, рассчитанной линейным способом, то есть меньше чем 1000 руб. А в июле 2006 г. (через 30 месяцев фактической эксплуатации) суммы амортизации, начисленной линейным и нелинейным способами, были бы приблизительно одинаковыми. Следовательно, в случае продажи компьютера во втором полугодии 2006 г. способ начисления амортизации уже не имел бы никакого значения.

О.А.Курбангалеева

Аудитор

Подписано в печать

31.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——