"Налоговый вестник", N 5, 2002

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

В соответствии со ст.143 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками НДС признаются юридические лица.

Согласно ст.144 НК РФ организация встает на учет в качестве плательщика НДС как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения территориально обособленных структурных подразделений.

Организация, имеющая в своем составе территориально обособленные структурные подразделения, в соответствии со ст.175 НК РФ уплачивает налог как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

При этом согласно п.2 ст.175 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы налога в целом по организации и средней величины удельного веса среднесписочной численности сотрудников (фонда оплаты труда) этого подразделения и стоимости основных производственных фондов.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате по месту нахождения территориально обособленного структурного подразделения, не зависит от того факта, осуществляет данное подразделение хозяйственные операции, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, или нет.

Головная организация должна собрать всю сумму НДС, подлежащую начислению по результатам деятельности своих подразделений.

Аналогично в учете головной организации должна быть отражена сумма входящего НДС по материалам, работам либо услугам, приобретенным (использованным) подразделениями, которая подлежит вычету в отчетном периоде.

Исчисленная сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет по результатам отчетного периода, распределяется между подразделениями.

Структурное подразделение должно передать головной организации сумму НДС, начисленную за отчетный период.

Эта операция будет отражаться в бухгалтерском учете по-разному в зависимости от принятого организацией метода определения даты реализации для целей исчисления НДС: "по отгрузке" либо "по оплате" - и способа получения средств за реализованную продукцию: на расчетный счет подразделения либо на расчетный счет головной организации.

Пример 1. Организация определяет дату реализации продукции по моменту ее оплаты; оплата производится путем перечисления средств на расчетный счет обособленного подразделения.

Реализация покупателю продукции на сумму, допустим, 1500 руб. (в том числе НДС) в учете подразделения отражается следующими записями:

Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - 1500 руб. - начислена задолженность покупателю за отгруженную ему продукцию;

Д-т 90, субсчет "НДС", К-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", - 250 руб. (1500 руб. : 120% х 20%) - НДС, подлежащий получению от покупателя в составе выручки за реализованную продукцию.

Поступление средств от покупателя в учете подразделения будет отражено следующими проводками:

Д-т 51 К-т 62 - 1500 руб. - поступили средства от покупателя;

Д-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 79 - 250 руб. - НДС, подлежащий начислению в отчетном периоде, передан головной организации.

Пример 2. Организация определяет дату реализации продукции по моменту ее оплаты; оплата производится путем перечисления средств на расчетный счет головной организации.

Реализация покупателю продукции на сумму 1500 руб. (в том числе НДС) в учете подразделения оформляется следующими проводками:

Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - 1500 руб. - начислена задолженность покупателю за отгруженную ему продукцию;

Д-т 90, субсчет "НДС", К-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", - 250 руб. (1500 руб. : 120% х 20%) - НДС, подлежащий получению от покупателя в составе выручки за реализованную продукцию.

Погашение покупателем задолженности путем перечисления средств на расчетный счет головной организации (либо другого подразделения) в учете подразделения необходимо отразить следующими записями:

Д-т 79 К-т 62 - 1500 руб. - погашена задолженность покупателя;

Д-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 79 - 250 руб. - НДС, подлежащий начислению в отчетном периоде, передан головной организации.

Пример 3. Организация определяет дату реализации продукции по моменту ее отгрузки и переходу права собственности.

Независимо от времени поступления средств от покупателя и способа погашения задолженности реализация продукции на сумму 1500 руб. отражается в учете подразделения следующими проводками:

Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - 1500 руб. - отгружена продукция покупателю;

Д-т 90, субсчет "НДС", К-т 79 - 250 руб. - НДС, подлежащий начислению в отчетном периоде, передан головной организации.

При приобретении материалов, товаров, получении услуг НДС, включенный в цену, после погашения задолженности продавцу (исполнителю) принимается к вычету.

Приобретение подразделением материалов на сумму 1200 руб. (в том числе НДС) в учете оформляется следующими проводками:

Д-т 10 К-т 60 - 1000 руб. - получены материалы от продавца;

Д-т 19 К-т 60 - 200 руб. - НДС по полученным материалам.

Уплаченный подразделением поставщику (исполнителю) вместе со стоимостью материалов (работ, услуг) НДС принимается к вычету в периоде его оплаты в целом по организации.

В зависимости от условий заключенных договоров и принятой в организации системы расчетов задолженность продавцу (исполнителю) может быть перечислена как со счета подразделения, приобретавшего ценности, так и с других счетов организации (других подразделений).

Пример 4. Расчеты с продавцом производит обособленное подразделение, которое и приобретало товарно - материальные ценности.

Оплата материалов продавцу в учете подразделения отразится следующими записями:

Д-т 60 К-т 51 - 1200 руб. - оплачена задолженность поставщику;

Д-т 79 К-т 19 - 200 руб. - подлежащий вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам передан головной организации.

Пример 5. Расчеты с продавцом произвела головная организация.

Погашение задолженности продавцу отражается в учете подразделения следующими проводками:

Д-т 60 К-т 79 - 1200 руб. - головной организацией погашена задолженность продавцу материалов;

Д-т 79 К-т 19 - 200 руб. - подлежащий вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам передан головной организации.

Если допустить, что у структурного подразделения других операций в отчетном периоде не было, то сумма налога, подлежащего перечислению в бюджет по его деятельности, составит 50 руб. (250 руб. - 200 руб.).

На первый взгляд, эту сумму можно было передать головной организации после принятия к вычету уплаченного продавцу налога непосредственно подразделением.

Другими словами, головной организации надо передавать не сумму начисленного и принятого к вычету налога (по результатам каждой сделки либо итоги за отчетный период), а сумму налога, подлежащую перечислению в бюджет за отчетный период. В этом случае подразделение ведет учет начисленного и принятого к вычету налога, как и раньше (в бытность свою плательщиком НДС), а головной организации сбрасывает сумму НДС, отраженную по итогам месяца на счете 68.

В этом случае исходя из рассмотренного выше примера передача налога головной организации в учете подразделения оформляется следующей записью:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 79 - 50 руб. - передан НДС, подлежащий перечислению в бюджет.

Однако в этом случае головной организации надо будет передать всю информацию о суммах начисленного за отчетный период налога и сумме налога, принятой в этом же периоде к вычету.

Без этих сведений невозможно будет заполнить декларацию по НДС отчетного периода.

Кроме того, при проведении проверки по налогу нужно будет представить первичные документы (либо ссылки на них) по всем суммам начисленного и принятого к вычету налога.

Таким образом, можно сделать вывод, что по трудоемкости ни предлагаемый автором, ни второй вариант учета НДС (применяемый кое-где на практике) существенно друг от друга не отличаются.

База распределения НДС, на первый взгляд, такая же, как и при распределении налога на прибыль.

Однако только на первый взгляд.

При распределении налога на прибыль в среднесписочную численность сотрудников включаются как работники, состоящие в штате, в том числе работающие по совместительству, так и лица, не состоящие в штате (выполняющие работы по договорам гражданско - правового характера за соответствующий отчетный период).

При распределении НДС согласно п.48 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, в среднесписочную численность сотрудников не включаются внешние совместители и лица, не состоящие в штате, выполняющие работы по договорам гражданско - правового характера.

При распределении налога на прибыль определяется остаточная стоимость амортизируемого имущества организации (основных средств и нематериальных активов) по данным налогового учета на конец соответствующего отчетного периода.

При распределении НДС устанавливается среднегодовая остаточная стоимость основных средств за год, предшествующий текущему.

В 2002 г. среднегодовая стоимость основных средств для распределения НДС определяется исходя из средней остаточной стоимости основных средств за 2001 г., то есть по данным бухгалтерского учета.

В 2003 г. среднегодовая стоимость основных средств будет определяться исходя из стоимости основных средств за 2002 г. также по данным бухгалтерского учета. Этот вывод сделан на основании того, что амортизация основных средств и нематериальных активов в соответствии с требованиями ст.259 НК РФ определяется только для расчета налога на прибыль. Для расчета всех остальных налогов (НДС, налога на имущество) амортизация основных средств и нематериальных активов должна рассчитываться в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000).

По окончании отчетного периода организация составляет декларацию по НДС и представляет ее в налоговую инспекцию по месту постановки на учет и по местам постановки на учет своих обособленных подразделений.

Форма декларации утверждена Приказом МНС России от 26.12.2001 N БГ-3-03/572.

Инструкция по заполнению декларации утверждена Приказом МНС России от 21.01.2002 N БГ-3-03/25.

В соответствии с п.3 разд.I Инструкции организации, имеющие обособленные подразделения, представляют в налоговый орган по месту нахождения обособленных подразделений титульный лист декларации, а также Приложение "Д" Расчета суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений.

Рассмотрим порядок заполнения декларации по НДС на условном примере.

Пример 6. ООО "Альфа", зарегистрированное в г. Москве, имеет в своем составе два территориально обособленных структурных подразделения, одно из которых (филиал N 1) расположено в г. Мытищи Московской области, а второе (филиал N 2) - в г. Рязани.

Филиал N 2 выделен на отдельный баланс и имеет расчетный счет в банке.

Данные по среднесписочной численности сотрудников по состоянию на 1 апреля 2002 г. и стоимости основных средств по состоянию на 1 января 2002 г. представлены в табл. 1.

Таблица 1

     
   —————————————————————————————T———————T——————————————T————————————¬
   |         Показатели         | Всего |  По филиалу  | По филиалу |
   |                            |       |      N 1     |     N 2    |
   +————————————————————————————+———————+——————————————+————————————+
   |Среднегодовая остаточная    |670 800|    220 300   |   320 400  |
   |стоимость основных средств  |       |              |            |
   |на 1 октября 2001 г., руб.  |       |              |            |
   +————————————————————————————+———————+——————————————+————————————+
   |Среднесписочная численность |     85|         16   |         9  |
   |сотрудников на 1 апреля     |       |              |            |
   |2002 г., чел.               |       |              |            |
   L————————————————————————————+———————+——————————————+—————————————
   

Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет за март 2002 г., - 185 200 руб.

Расчет удельных весов среднесписочной численности и стоимости основных средств по обособленным подразделениям, а также суммы налога по каждому обособленному подразделению производится в Приложении "Д" к декларации отчетного периода.

Приложение Д "Расчет суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации" выглядит следующим образом:

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Приложение Д. Расчет суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного|
   |подразделения организации.                                                            |
   L———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Код строки 010

     
   ————T—————————T———————T——————T————————T———————————————T———————T———————T———————T————————¬
   | N |КПП обо— |Сумма  |Код   |Средне— |Среднегодовая  |Удель— |Удель— |Суммар—|Сумма   |
   |п/п|собленно—|НДС,   |едини—|списоч— |стоимость ос—  |ный вес|ный вес|ный    |НДС,    |
   |   |го под—  |подле— |цы из—|ная чис—|новных произ—  |сред—  |средне—|удель— |подлежа—|
   |   |разделе— |жащая  |мере— |ленность|водственных    |неспи— |годовой|ный вес|щая уп— |
   |   |ния      |уплате |ния по|работни—|фондов (руб.)  |сочной |стои—  |показа—|лате по |
   |   |         |органи—|ОКЕИ  |ков     |               |числен—|мости  |телей  |месту   |
   |   |         |зацией |(782 —|(фонд   |               |ности  |основ— |(гр.9 +|нахожде—|
   |   |         |в целом|чел.; |оплаты  |               |работ— |ных    |гр. 10)|ния обо—|
   |   |         |(вели— |383 — |труда)  |               |ников  |произ— |       |соблен— |
   |   |         |чина   |руб.) |(чел.   |               |(фонда |водс—  |       |ного    |
   |   |         |строки |      |или     |               |оплаты |твенных|       |подраз— |
   |   |         |19.1   |      |руб.)   |               |труда) |фондов |       |деления |
   |   |         |декла— |      +———T————+———————T———————+обособ—|обособ—|       |органи— |
   |   |         |рации) |      |Ор—|Обо—|Органи—|Обособ—|ленного|ленного|       |зации   |
   |   |         |(руб.) |      |га—|соб—|зации в|ленного|подраз—|подраз—|       |(руб.)  |
   |   |         |       |      |ни—|лен—|целом  |подраз—|деления|деления|       |(гр.3 х |
   |   |         |       |      |за—|но— |       |деления|в сред—|в сред—|       |гр.11) :|
   |   |         |       |      |ции|го  |       |       |неспи— |негодо—|       |2       |
   |   |         |       |      |в  |под—|       |       |сочной |вой    |       |        |
   |   |         |       |      |це—|раз—|       |       |числен—|стои—  |       |        |
   |   |         |       |      |лом|де— |       |       |ности  |мости  |       |        |
   |   |         |       |      |   |ле— |       |       |работ— |основ— |       |        |
   |   |         |       |      |   |ния |       |       |ников  |ных    |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |(фонде |произ— |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |оплаты |водс—  |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |труда) |твенных|       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |по ор— |фондов |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |ганиза—|по ор— |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |ции в  |ганиза—|       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |целом  |ции в  |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |(гр.6 :|целом  |       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |гр.5)  |(гр.8 :|       |        |
   |   |         |       |      |   |    |       |       |       |гр.7)  |       |        |
   +———+—————————+———————+——————+———+————+———————+———————+———————+———————+———————+————————+
   | 1 |    2    |   3   |   4  | 5 |  6 |   7   |   8   |   9   |   10  |   11  |   12   |
   +———+—————————+———————+——————+———+————+———————+———————+———————+———————+———————+————————+
   | 1 |503501001|   —   |  782 | 85| 16 |670 800|220 300| 18,82 | 32,84 | 51,66 | 47 837 |
   +———+—————————+———————+——————+———+————+———————+———————+———————+———————+———————+————————+
   | 2 |630201002|   —   |  782 | 85|  9 |670 800|320 400| 10,59 | 47,76 | 58,35 | 54 032 |
   +———+—————————+———————+——————+———+————+———————+———————+———————+———————+———————+————————+
   | 3 |Итого    |185 200|      | 85|  х |670 800|   х   |100    |100    |   х   |    х   |
   L———+—————————+———————+——————+———+————+———————+———————+———————+———————+———————+—————————
   

Расчеты по НДС за налоговой период

     
   —————T—————————————————————————————————————————————————————————————————————T———T———————¬
   |  1 |                                2                                    | 3 |   4   |
   +————+—————————————————————————————————————————————————————————————————————+———+———————|
   | 15 |Итого, сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет за данный налоговый  |470|       |
   |    |период (если величина в п.6 превышает величину в п.14, вычесть п.14  |   |       |
   |    |из п.6)                                                              |   |       |
   | 16 |Итого, сумма НДС, начисленная к возмещению за данный налоговый период|480|       |
   |    |(если величина в п.6 меньше величины в п.14, вычесть п.6 из п.14)    |   |       |
   | 17 |Итого, сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет за данный налоговый  |490|       |
   |    |период по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым|   |       |
   |    |не подтверждено (переносится из п.43 Декларации по налоговой ставке  |   |       |
   |    |0 процентов)                                                         |   |       |
   | 18 |Итого, сумма НДС, начисленная к возмещению за данный налоговый период|500|       |
   |    |по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым не    |   |       |
   |    |подтверждено (переносится из п.44 Декларации по налоговой ставке     |   |       |
   |    |0 процентов)                                                         |   |       |
   | 19 |Общая сумма НДС:                                                     |510|       |
   |19.1|начисленная к уплате (сложить величины п.п.15 и 17, либо если        |520|185 200|
   |    |величина п.15 превышает величину п.18, вычесть из п.15 п.18)         |   |       |
   |19.2|начисленная к возмещению (сложить величины п.п.16 и 18, либо если    |530|       |
   |    |величина п.18 превышает величину п.15, вычесть из п.18 п.15)         |   |       |
   | 20 |Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет за данный налоговый      |540|101 869|
   |    |период по месту нахождения обособленных подразделений (итоговая      |   |       |
   |    |строка графы 12 Приложения Д)                                        |   |       |
   | 21 |Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет за данный налоговый      |550| 83 331|
   |    |период по месту учета организации без обособленных подразделений     |   |       |
   |    |(п.19.1 — п.20)                                                      |   |       |
   | 22 |Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет по товарам, перемещаемым |560|       |
   |    |через таможенную границу Российской Федерации без таможенного        |   |       |
   |    |контроля и таможенного оформления                                    |   |       |
   L————+—————————————————————————————————————————————————————————————————————+———+————————
   

Таким образом, по месту нахождения филиалов следует перечислить 101 869 руб. (47 837 руб. + 54 032 руб.), по месту нахождения головной организации - 83 331 руб. (185 200 руб. - 101 869 руб.).

Филиал N 2 (г. Рязань) выделен на отдельный баланс и имеет расчетный счет. Передачу ему суммы налога, подлежащей перечислению по месту учета филиала, следует отразить следующей проводкой:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 79 - 54 032 руб.

В учете филиала начисление задолженности перед бюджетом по перечислению налога оформляется следующей записью :

Д-т 79 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 54 032 руб.

Перечисление налога в доход бюджета оформляется следующей проводкой:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 51 - 54 032 руб.

Филиал N 1, расположенный в г. Химки, не имеет своего расчетного счета, поэтому налог по месту его нахождения должна перечислить головная организация со своего расчетного счета.

В 2002 г. в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2001 N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" НДС в полном размере перечисляется в доход федерального бюджета.

Такой же порядок действовал и в 2001 г.

Подписано в печать С.А.Верещагин

12.04.2002 Ведущий специалист

Информцентра XXI века

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——