Вопрос: Организация выплатила денежную компенсацию за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, для работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда. Можно ли учесть в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль данные выплаты, учитывая, что они имели место не при увольнении работников?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Статьей 255 НК РФ установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 8 ст. 255 НК РФ к расходам налогоплательщика на оплату труда относятся, в частности, денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Исходя из изложенного, не все денежные компенсации за неиспользованный отпуск являются расходами на оплату труда, а только те, выплата которых предусмотрена трудовым законодательством.

На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Статьей 126 Трудового кодекса РФ установлено, что часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.

Минфин России в Письмах от 01.06.2006 N 03-03-04/3/10, от 08.02.2006 N 03-05-02-04/13, от 20.05.2005 N 03-03-01-02/2/90 подтвердил, что денежная компенсация за часть отпуска, превышающую 28 календарных дней, включается в состав расходов на оплату труда и поэтому уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Тем не менее ст. 126 ТК РФ установлено, что не допускается замена денежной компенсацией ежегодного основного оплачиваемого отпуска и ежегодных дополнительных оплачиваемых отпусков беременным женщинам и работникам в возрасте до восемнадцати лет, а также ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, за работу в соответствующих условиях (за исключением выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении).

Налоговые органы по данному вопросу указывали, что любые вознаграждения, осуществляемые в пользу работников, будут учитываться для целей налогообложения прибыли только в случае, если возможность осуществления подобных выплат будет предусмотрена в трудовом договоре или в законодательстве Российской Федерации; порядок выплаты денежной компенсации взамен неиспользованного отпуска предусмотрен ст. ст. 126, 127 ТК РФ, при этом ст. 126 ТК РФ установлены ограничения по предоставлению таких компенсаций (см., например, Письмо МНС России от 20.02.2004 N 02-5-10/6 "Об учете денежной компенсации взамен очередного оплачиваемого отпуска в составе расходов на оплату труда").

Исходя из положений изложенных норм, компенсации за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, для работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, выплаты которых не предусмотрены ТК РФ, не могут быть отнесены к расходам организации на оплату труда.

По данному вопросу сложилась судебная практика, поддерживающая позицию налоговых органов.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.05.2006 N Ф04-2388/2006(22005-А27-33) указал, что по смыслу п. 8 ст. 255 НК РФ расходами на оплату труда являются только те денежные компенсации, которые предусмотрены трудовым законодательством. В Постановлении от 16.06.2006 N Ф04-3463/2006(23416-А27-27) тот же суд пришел к выводу, что, учитывая, что ст. 126 ТК РФ не допускает замены части отпуска, превышающей 28 календарных дней, денежной компенсацией для лиц, работающих на вредных и опасных производствах, выплата такой компенсации не может быть отнесена к расходам на оплату труда, а следовательно, и на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль в целях гл. 25 НК РФ. Аналогичные выводы выражены в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2006 N Ф04-2819/2006(22643-А27-31), от 12.05.2006 N Ф04-2720/2005(22307-А27-29), от 04.05.2006 N Ф04-2364/2006(22214-А27-3), от 15.03.2006 N Ф04-2433/2006(20470-А27-14), от 01.02.2006 N Ф04-2636/2005(19198-А27-14).

Таким образом, в целях налогообложения прибыли не учитываются компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, для работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, в том случае, если работники не увольняются.

Ю.М.Лермонтов

Минфин России

31.05.2007

————