Вопрос: Собственник нефти передал ее на давальческой основе нефтеперерабатывающему заводу (НПЗ) на переработку в автомобильный бензин А-80, который при получении от указанного переработчика вновь передал на давальческой основе другому НПЗ на дальнейшую переработку в автомобильный бензин АИ-91. Какую сумму акциза должен предъявить второй переработчик к оплате собственнику давальческого сырья: с учетом или без учета вычетов суммы акциза, уплаченной этим собственником первому переработчику, а также какая сумма акциза относится этим собственником на стоимость конечного товара - автомобильного бензина АИ-91?

Ответ: В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья подакцизных нефтепродуктов собственнику указанного сырья либо другим лицам признана объектом налогообложения по акцизам.

В связи с этим у НПЗ, осуществившего производство из давальческой нефти автомобильного бензина А-80, при передаче этого бензина собственнику указанной нефти возникает объект налогообложения по акцизам и, соответственно, обязанность налогоплательщика начислить по этой передаче соответствующую сумму акциза, которую он в соответствии с положениями п. п. 1 - 2 ст. 198 НК РФ должен предъявить к оплате указанному собственнику, выделив ее отдельной строкой в расчетных документах и счетах-фактурах.

В соответствии с положениями ст. 220 Гражданского кодекса РФ собственник нефтепродуктов, произведенных путем переработки давальческой нефти, обязан возместить НПЗ стоимость ее переработки.

При этом, как следует из положений ст. 709 ГК РФ, цена оплаты работы переработчика должна включать не только оплату его услуг по производству из давальческой нефти нефтепродуктов, но и компенсацию всех издержек, которые он понес в процессе их производства, включая сумму акциза, начисленную им по операции передачи указанных нефтепродуктов собственнику давальческого сырья.

Таким образом, производя указанную оплату, собственник давальческой нефти (и, соответственно, выработанного из нее автомобильного бензина А-80) косвенным образом уплачивает начисленную производителем-переработчиком по указанной передаче сумму акциза, которую тот как непосредственный налогоплательщик акциза вносит в бюджет.

В тех случаях, когда указанный собственник реализует нефтепродукты, произведенные на давальческой основе из принадлежащей ему нефти, он формирует их стоимость (согласно п. 2 ст. 199 НК РФ) и, соответственно, их отпускную цену (цену реализации) с учетом уплаченной производителю-переработчику суммы акциза.

Если же указанные нефтепродукты не предназначаются для реализации в качестве готовой продукции, а направляются их собственником на дальнейшую переработку на давальческой основе в другие подакцизные товары, т.е. используются в качестве давальческого сырья, то в этих случаях собственник цену их реализации не формирует. В связи с этим в п. 2 ст. 199 НК РФ указано, что если подакцизные товары, произведенные из давальческого сырья, вновь передаются для дальнейшего производства других подакцизных товаров, то сумма акциза, предъявленная переработчиком собственнику указанного сырья, последним на стоимость подакцизных товаров, передаваемых на вторичную переработку, не относится.

При этом в п. 3 ст. 199 НК РФ уточнено, что сумма акциза, предъявленная налогоплательщиком-переработчиком собственнику давальческого сырья, в случае если произведенные из этого сырья товары передаются указанным собственником в качестве давальческого сырья для производства других подакцизных товаров (т.е. на вторичную переработку на давальческой основе), не относится на стоимость произведенных из этого сырья подакцизных товаров и подлежит вычету.

Так, согласно положениям п. 3 ст. 200 НК РФ при передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, в случае если этим сырьем являются подакцизные товары, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником указанного сырья либо при его приобретении, либо при его ввозе, либо при его производстве.

Таким образом, в рассматриваемом случае второй НПЗ, осуществивший переработку переданного ему на давальческой основе автомобильного бензина А-80 в автомобильный бензин АИ-91, имеет право уменьшить сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет по операции передачи бензина АИ-91 собственнику, на сумму акциза, уплаченную указанным собственником первому НПЗ, осуществившему производство бензина А-80 из принадлежащей этому собственнику нефти.

При этом, поскольку в качестве давальческого сырья для производства автомобильного бензина АИ-91 используется ранее произведенный также из давальческого сырья другой подакцизный товар (автомобильный бензин А-80), указанное уменьшение осуществляется при представлении документов в порядке, установленном в абз. 5 п. 1 ст. 201 НК РФ, а именно:

копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления переработчиком, осуществившим переработку давальческой нефти в бензин А-80, собственнику этой нефти сумм акциза, уплаченных по этой переработке (акта приема-передачи произведенного бензина, акта выработки, акта его возврата в производство);

платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты собственником нефти стоимости изготовления из нее автомобильного бензина А-80 с учетом предъявленного акциза.

Согласно изложенным выше нормам НК РФ НПЗ, осуществивший на давальческой основе переработку автомобильного бензина А-80 в автомобильный бензин АИ-91, также обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья сумму акциза, которую этот НПЗ должен уплатить в бюджет по операции передачи этому собственнику произведенного им автомобильного бензина АИ-91.

Как уже указывалось, собственник давальческого сырья возмещает (компенсирует) переработчику фактически понесенные им в процессе переработки этого сырья затраты, в том числе и уплаченные налоги.

Согласно положениям п. 1 ст. 202 НК РФ сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиком, рассчитывается по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные ст. 200 НК РФ сумма акциза, определенная в соответствии со ст. 194 НК РФ.

Таким образом, если при исчислении НПЗ, осуществившим на давальческой основе переработку автомобильного бензина А-80 в автомобильный бензин АИ-91, суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по операции передачи этого бензина собственнику давальческого сырья, были применены установленные п. 3 ст. 200 НК РФ вычеты, то в расчетных документах и счетах-фактурах, выставленных им собственнику, к оплате предъявляется сумма акциза, фактически уплаченная этим НПЗ в бюджет, т.е. уменьшенная на указанные вычеты.

Как следует из вышеизложенного, в рассматриваемом случае собственник нефти косвенным образом (т.е. посредством оплаты работы НПЗ, осуществившему переработку нефти в автомобильный бензин А-80, и НПЗ, переработавшему этот бензин в автомобильный бензин АИ-91) уплатил акциз как по бензину АИ-91, так и по использованному в качестве сырья для его производства бензину А-80.

В соответствии с положениями п. 2.1 Методических рекомендаций по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги, утвержденных Минэкономики России от 06.12.1995 N СИ-484/7-982 (кроме тех видов, по которым согласно действующему законодательству осуществляется государственное регулирование цен и тарифов), свободные оптовые и отпускные цены на товары народного потребления устанавливаются предприятиями-изготовителями или другими поставщиками по согласованию с потребителями исходя из конъюнктуры рынка (сложившегося спроса и предложения), качества и потребительских свойств продукции (товаров, услуг). При этом в свободные отпускные цены включаются налоги и сборы, начисляемые и уплачиваемые в соответствии с действующим законодательством.

На основании изложенного собственник осуществляет реализацию автомобильного бензина АИ-91 по отпускной цене, сформированной с учетом сумм акциза, уплаченных им НПЗ, осуществившим переработку нефти в автомобильный бензин А-80 и переработку бензина А-80 в автомобильный бензин АИ-91.

И.А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

25.05.2007

————