Вопрос: Организация получила денежные средства в соответствии с договором займа для приобретения оборудования. Вправе ли она учитывать при исчислении налога на прибыль расходы в виде суммы процентов, начисленных на сумму займа, в случае если договор поставки указанного оборудования был расторгнут поставщиком в одностороннем порядке, а сумма займа возвращена заимодавцу?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Договор поставки считается измененным или расторгнутым с момента получения одной стороной уведомления другой стороны об одностороннем отказе от исполнения договора полностью или частично, если иной срок расторжения или изменения договора не предусмотрен в уведомлении либо не определен соглашением сторон (п. 4 ст. 523 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Абзацем 1 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. ст. 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической (абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Таким образом, расходы в виде процентов, начисленных в соответствии с договором займа за фактическое время пользования заемными денежными средствами, учитываются в составе внереализационных расходов вне зависимости от характера его предоставления (абз. 1 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом проценты должны соответствовать их среднему уровню по сопоставимым договорам (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).

В случае если договор займа не содержит условия об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия, такие расходы учитываются в размере, не превышающем ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей на дату привлечения денежных средств, увеличенной в 1,1 раза (абз. 4 - 6 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Учитывая, что суммы займа, полученные в целях приобретения оборудования, были досрочно возвращены заимодавцу в связи с расторжением в одностороннем порядке договора поставки по вине поставщика, проценты, начисленные на сумму займа, у заемщика являются обоснованными затратами. В случае их документального подтверждения они признаются соответствующими требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Если фактическое время пользования указанными заемными средствами приходится более чем на один отчетный период, расходы в виде процентов учитываются на конец соответствующего отчетного периода. В отчетном периоде, на который приходится досрочное прекращение действия договора займа, они признаются на дату прекращения его действия (п. 8 ст. 272 НК РФ).

В случае если договор поставки расторгнут по вине покупателя (заемщика), расходы в виде процентов при исчислении налога на прибыль не учитываются, поскольку они не признаются обоснованными затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Е.Н.Коломина

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

14.05.2007

————