Вопрос: Вправе ли предприниматель-комиссионер включить в состав расходов при исчислении НДФЛ затраты, которые по условиям договора комиссии должны быть возмещены комитентом, если фактически данные расходы комитентом не были возмещены?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

В соответствии со ст. 1001 ГК РФ комитент обязан, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере, возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение поручения суммы. Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Таким образом, расходы индивидуального предпринимателя на реализацию посреднического договора компенсируются ему комитентом.

В соответствии с п. 3 ст. 210 Налогового кодекса РФ налоговая база для исчисления НДФЛ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Пункт 1 ст. 221 НК РФ предусматривает, что индивидуальные предприниматели вправе получить профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В соответствии с п. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Согласно Письму Минфина России от 24.07.2006 N 03-03-04/2/604 агент, исполняя определенные агентским договором юридические и иные действия по поручению принципала, не ведет налоговый учет операций, совершенных им по агентским договорам. Налоговый учет операций по указанным сделкам осуществляет принципал, и он определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога на прибыль и представления декларации в налоговый орган. В то же время если агент в рамках агентского договора осуществляет расходы, не возмещаемые принципалом и, соответственно, не учитываемые в налоговом учете принципала, то такие расходы агент вправе включить в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные расходы должны отвечать требованиям ст. 252 НК РФ.

Данные выводы можно распространить и на иные посреднические договоры, в том числе на договор комиссии.

Таким образом, если предприниматель-комиссионер в рамках комиссионного договора осуществляет расходы, не возмещаемые комитентом, то такие расходы предприниматель вправе включить в состав профессиональных вычетов по НДФЛ.

В то же время предусмотренная ГК РФ и условиями договора комиссии обязанность комитента по возмещению расходов комиссионера сама по себе еще не является безусловным подтверждением фактического возмещения этих расходов.

Только при фактическом возмещении комитентом всех понесенных комиссионером расходов данные расходы не подлежат включению в состав профессиональных налоговых вычетов у предпринимателя-комиссионера.

Данный вывод подтверждается и арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.05.2006 N Ф04-2313/2006(21816-А27-25) по делу N А27-25968/05-2, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2004 по делу N А79-2020/2004-СК1-2020).

Следовательно, поскольку в данном случае затраты по оплате расходов фактически несет комиссионер, то он вправе учесть их в целях налогообложения.

Таким образом, предприниматель-комиссионер вправе включить в состав профессиональных вычетов при исчислении НДФЛ затраты, которые по условиям договора комиссии должны быть возмещены комитентом, если фактически данные расходы комитентом не были возмещены.

Ю.М.Лермонтов

Минфин России

16.04.2007

————