Вопрос: Согласно пп. "г" п. 87 ст. 1 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 утрачивает силу п. 7 ст. 114 НК РФ, предусматривающий взыскание налоговой санкции на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа (то есть во внесудебном порядке), если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, не превышает пять тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - пятьдесят тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах. Согласно п. 18 ст. 7 этого же Федерального закона налоговые санкции за нарушение законодательства о налогах и сборах, по которым решение налогового органа было вынесено до 01.01.2007, взимаются в порядке, действовавшем до дня вступления в силу данного Федерального закона. Вправе ли налоговые органы обратить к исполнению решения о взыскании налоговых санкций во внесудебном порядке, вынесенные и не исполненные до 01.01.2007, в связи с неистечением срока для исполнения решения в добровольном порядке или в связи с приостановлением решения по причине обжалования его в вышестоящий налоговый орган с учетом того, что согласно п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу?

Ответ: Согласно абз. 1 п. 7 ст. 114 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона N 137-ФЗ (далее - Закон N 137-ФЗ)) налоговая санкция взыскивается с налогоплательщика на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа в порядке, предусмотренном НК РФ, в случае, если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, не превышает пять тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - пятьдесят тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 1 ст. 103.1 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) вышеуказанное решение принимается налоговым органом на основании решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 10 ст. 101.1 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) установлено, что на основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате штрафов и пеней.

В случае неуплаты или неполной уплаты пеней и штрафов в срок, указанный в требовании, налоговый орган принимает решение о взыскании причитающихся к уплате пеней и штрафов в порядке, аналогичном предусмотренному ст. ст. 46 - 48 НК РФ.

Положения п. п. 1 и 3 ст. 46 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) устанавливают, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя на счетах в банках. При этом решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в срок не позднее пяти дней после вынесения решения о взыскании необходимых денежных средств.

Пунктом 7 ст. 46 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) предусмотрено, что при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со ст. 47 настоящего Кодекса.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 30 "О некоторых вопросах применения статьи 103.1 Налогового кодекса Российской Федерации в части регулирования внесудебного порядка взыскания сумм налоговых санкций" (далее - Постановление N 30) отмечено, что поскольку ст. 103.1, п. 7 ст. 114 НК РФ не содержат отсылки к ст. 46 НК РФ, а предусматривают специальный порядок взыскания сумм налоговых санкций с налогоплательщиков (налоговых агентов), положение п. 3 ст. 46 НК РФ о предельном сроке взыскания этих сумм во внесудебном порядке в данном случае не применяется.

Привлечение к налоговой ответственности должно быть осуществлено до истечения срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного ст. 113 НК РФ.

Если не уплаченные налогоплательщиком (налоговым агентом) в добровольном порядке суммы налоговых санкций превышают установленные абз. 1 п. 7 ст. 114, п. 1 ст. 103.1 НК РФ, на основании абз. 2 п. 7 ст. 114 Кодекса эти суммы взыскиваются в судебном порядке с соблюдением срока давности взыскания сумм налоговых санкций, определенного ст. 115 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).

Кроме того, в Постановлении N 30 Пленум ВАС РФ обратил внимание на то, что взыскание не уплаченных добровольно сумм налоговых санкций в пределах, определенных абз. 1 п. 7 ст. 114, п. 1 ст. 103.1 НК РФ, применительно к пп. 3 п. 1 ст. 14 Федерального закона "Об исполнительном производстве" может быть осуществлено в течение шести месяцев путем направления судебному приставу-исполнителю соответствующих документов. При этом при решении вопроса о начале исчисления указанного срока необходимо руководствоваться тем же подходом, что и при определении начала исчисления срока взыскания сумм налоговых санкций в судебном порядке.

Подпунктом "г" п. 87 ст. 1 Закона N 137-ФЗ из ст. 114 НК РФ исключен п. 7, в ранее действовавшей редакции устанавливавший порядок взыскания налоговых санкций - судебный или внесудебный.

Данное изменение связано с тем, что Законом N 137-ФЗ внесен комплекс поправок, регулирующих порядок взыскания налоговых санкций, в гл. 8, п. 3 ст. 105, п. 1 ст. 115 НК РФ, а ст. 103.1 НК РФ признана утратившей силу.

На основании п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

В соответствии с п. 1 ст. 115 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены ст. ст. 46 и 47 НК РФ, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в порядке и сроки, которые предусмотрены ст. 48 НК РФ.

Исковое заявление о взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в случаях, предусмотренных пп. 1 - 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, может быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный по уважительной причине срок подачи указанного искового заявления может быть восстановлен судом.

В п. 3 ст. 46 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) установлено, что решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

В соответствии с п. 7 ст. 46 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со ст. 47 НК РФ.

Исходя из положений вышеизложенных норм признание Законом N 137-ФЗ утратившим силу п. 7 ст. 114 НК РФ не исключает внесудебного порядка взыскания налоговых санкций.

Так, ст. 104 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) установлено, что налоговый орган обращается с исковым заявлением в суд только в строго определенных случаях:

- после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем;

- в иных случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается.

Кроме того, в соответствии с п. 18 ст. 7 Закона N 137-ФЗ налоговые санкции за нарушение законодательства о налогах и сборах, по которым решение налогового органа было вынесено до 01.01.2007, взимаются в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона N 137-ФЗ.

Исходя из изложенного, налоговые органы вправе обратить к исполнению решения о взыскании налоговых санкций во внесудебном порядке, вынесенные и не исполненные до 01.01.2007, в связи с неистечением срока для исполнения решения в добровольном порядке или в связи с приостановлением решения по причине обжалования его в вышестоящий налоговый орган, несмотря на признание утратившим силу п. 7 ст. 114 НК РФ, так как п. 3 ст. 5 НК РФ в данном случае не применяется.

Таким образом, налоговые органы вправе обратить к исполнению решения о взыскании налоговых санкций во внесудебном порядке, вынесенные и не исполненные до 01.01.2007, в связи с неистечением срока для исполнения решения в добровольном порядке или в связи с приостановлением решения по причине обжалования его в вышестоящий налоговый орган.

Ю.М.Лермонтов

Минфин России

16.02.2007

————