"Налоги" (газета), 2007, N 8

Вопрос: Наша организация построила нежилое помещение (далее - объект). Объект принят комиссией. Акт ввода в эксплуатацию префектом не подписан. Документы не переданы на регистрацию права собственности, т.к. без разрешения префекта Мосрегистрация не принимает документы на регистрацию. Уже 1,5 года указанные помещения сдаются в аренду, при этом объект числится на счете 08. Налог на имущество не начисляется. Первоначальная стоимость объекта полностью не сформирована: капитальные вложения происходили в течение последних 1,5 года, и еще будет платеж - плата за аренду земельного участка на 49 лет, который должен включаться в первоначальную стоимость объекта. В связи с изложенным необходимо ответить на вопрос: какие аргументы можно привести в обоснование правомерности неуплаты налога на имущество организаций с фактически используемых капитальных вложений?

Ответ: В соответствии с п. 41 Приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ" под незавершенным капитальным вложением понимаются не оформленные актами приема-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

В п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н (далее - Методические указания), установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Согласно п. 52 Методических указаний по учету основных средств (Приказ Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н), если капитальные вложения в объект завершены, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, объект недвижимости эксплуатируется, документы переданы на государственную регистрацию, организация вправе начислять амортизацию по объекту с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Следовательно, организация вправе объекты недвижимости, соответствующие требованиям п. 52 Методических указаний (при наличии подтверждения о подаче документов на государственную регистрацию), принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. Ввод в эксплуатацию объекта основных средств осуществляется на основании приказа руководителя и акта приема-передачи объекта недвижимости (форма ОС-1а).

Доказательством существования вновь созданного объекта являются документы, подтверждающие факт его создания, а именно акт ввода объекта недвижимого имущества в эксплуатацию, утвержденный в установленном порядке. В вашем случае акт ввода в эксплуатацию надлежащим образом не утвержден - момент ввода в эксплуатацию не определен.

Согласно п. 8 ст. 258 Налогового кодекса основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Таким образом, перевод недвижимости без подтверждения о подаче документов на государственную регистрацию в состав основных средств противоречит рассмотренным нормативным актам.

Следует учесть, что существует арбитражная практика, в соответствии с которой объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано в Едином государственном реестре, не могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (например, Постановление ФАС Уральского округа от 13 июля 2006 г. N Ф09-6075/06-С7). В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 февраля 2006 г. N А21-6045/2005 сделан вывод, что если даже объекты введены в эксплуатацию, однако документы не переданы на государственную регистрацию, учтенные организацией на счете 08, не могут рассматриваться как объекты налогообложения по налогу на имущество.

Необходимо отметить, что существует Письмо Минфина России от 29 мая 2006 г. N 03-06-01-04/107, в котором указано, что объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения. В связи с этим объекты незавершенного капитального строительства, учитываемые в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на счетах по учету капитальных вложений, до перевода их в состав основных средств не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество организаций.

Несмотря на вышеизложенное, существует риск со стороны налоговых органов доначисления налога на имущество с объектов организации, учитываемых на счете 08 и фактически эксплуатируемых, на основании следующего.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при выполнении определенных условий:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- использование объекта в деятельности на срок более 12 месяцев;

- способность приносить доход организации;

- объект не предназначен для перепродажи.

Регистрация прав на недвижимое имущество среди условий ввода основного средства в эксплуатацию не поименована. Поэтому в данной ситуации возникают высокие налоговые риски по возможности доначисления налога на имущество с момента начала фактической эксплуатации объекта без ввода в эксплуатацию.

Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Содержание п. 4 ПБУ 6/01 дает возможность налоговым органам относить фактически эксплуатируемое недвижимое имущество к основным средствам для исчисления налога на имущество. При этом указывается на то, что ПБУ 6/01 "Учет основных средств" является специальным документом по учету основных средств, данный акт принят после Приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, следовательно, к спорной ситуации применяются положения нормативного акта, принятого позже.

Помимо этого, существует Письмо Минфина России от 6 сентября 2006 г. N 03-06-01-02/35, в котором указанное ведомство выражает свою позицию, согласно которой, если выполняются условия п. 4 ПБУ 6/01, организация не имеет право, а обязана включить в облагаемую базу по налогу на имущество.

Также существует арбитражная практика, в соответствии с которой суд признал правомерным доначисление налога на имущество организации в связи с фактической эксплуатацией имущества до момента государственной регистрации (в частности, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 сентября 2006 г. N А44-467/2006-9).

М.Белоусова

Юрист-аналитик

методического отдела

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

08.02.2007

————