"Налоговый вестник", 2007, N 3

ОБ ОБЛОЖЕНИИ ЕДИНЫМ НАЛОГОМ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД

УСЛУГ В СФЕРЕ ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ

1. Условия, которые должны быть выполнены

для перевода организаций общественного питания

на уплату единого налога на вмененный доход

С 1 января 2006 г. по решению представительных органов муниципальных образований или законодательных органов субъектов Российской Федерации на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг общественного питания через объекты общественного питания, как имеющие, так и не имеющие залы обслуживания посетителей, находящиеся в их собственности (пользовании) на основании правоустанавливающих документов.

Так, на основании пп. 8 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) на уплату единого налога на вмененный доход переводятся налогоплательщики, осуществляющие оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания.

При этом согласно ст. 346.27 НК РФ к объектам организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, относятся здания (или части зданий), а также строения, предназначенные для оказания услуг общественного питания, имеющие специально оборудованные помещения (открытые площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.

Под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Под открытой площадкой понимается специально оборудованное для торговли или общественного питания место, расположенное на земельном участке.

В целях гл. 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект организации общественного питания, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом [договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы].

В связи с этим налогоплательщики, оказывающие, например, услуги физическим и юридическим лицам по организации выездного ресторанного обслуживания, не подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход, поскольку эти услуги оказываются через объекты, не находящиеся в собственности (пользовании) налогоплательщиков. На это, в частности, указывается в Письме Минфина России от 12.05.2006 N 03-11-04/3/253.

ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 N 35, определяет зал предприятия общественного питания как специально оборудованное помещение, предназначенное для реализации и организации потребления готовой кулинарной продукции, вместимость которого устанавливается нормативным числом потребителей, выраженным через число мест. Место (посадочное место) - это часть площади зала, оборудованная в соответствии с нормативами для обслуживания одного посетителя.

Исходя из этого, при аренде налогоплательщиком, например, части площади ночного клуба, не превышающей 150 кв. м, на которой располагается бар (барная стойка и места для столиков), для целей исчисления единого налога на вмененный доход в расчет принимается арендуемая площадь бара, а не площадь всего ночного клуба.

Остальная арендуемая площадь ночного клуба (площадь сцены и танцпола) при исчислении единого налога на вмененный доход не учитывается (см. об этом Письмо Минфина России от 12.08.2005 N 03-11-05/32).

Если организация арендует в одном объекте недвижимости несколько залов обслуживания посетителей, относящихся к одному и тому же объекту общественного питания, то при принятии решения о ее переводе на уплату единого налога на вмененный доход должна учитываться общая площадь всех залов обслуживания, даже если аренда каждого зала оформлена отдельным договором аренды.

Пример. Пивной ресторан арендует помещения на трех этажах универмага, общая площадь которых превышает 150 кв. м. В этом случае организация не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход (Письмо Минфина России от 16.05.2006 N 03-11-04/3/260).

Пример. В здании гостиницы организация арендует помещения на трех этажах. На первом этаже располагается ресторан, на других этажах располагаются два буфета. Общая площадь залов обслуживания ресторана и буфетов превышает 150 кв. м.

Согласно ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" буфетом является структурное подразделение предприятия, предназначенное для реализации мучных кондитерских и булочных изделий, покупных товаров и ограниченного ассортимента блюд несложного приготовления.

В связи с тем что буфеты не являются самостоятельными объектами организации общественного питания, для целей налогообложения учитывается общая площадь залов обслуживания ресторана и буфетов. Поскольку эта площадь превышает 150 кв. м, организация не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Если в помещениях, арендуемых организацией в объекте недвижимости, расположены принадлежащие ей объекты общественного питания различного профиля, то при решении вопроса о переводе на уплату единого налога на вмененный доход площадь зала обслуживания учитывается отдельно по каждому объекту организации общественного питания независимо от того, арендуются помещения для них по отдельным договорам аренды на каждое помещение или по одному договору аренды на все помещения.

Пример. Организация арендует помещения на трех этажах универмага. На первом этаже расположено кафе, на втором этаже - ресторан, на третьем этаже - бар. Площадь зала обслуживания кафе - 120 кв. м, ресторана - 200 кв. м, бара - 80 кв. м.

Согласно ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" ресторан, кафе и бар являются самостоятельными объектами общественного питания.

Так, в частности, рестораном является предприятие общественного питания с широким ассортиментом блюд сложного приготовления, включая заказные и фирменные, винно-водочные, табачные и кондитерские изделия, повышенным уровнем обслуживания в сочетании с организацией отдыха.

Кафе представляет собой предприятие по организации питания и отдыха потребителей с предоставлением ограниченного по сравнению с рестораном ассортимента продукции. Кафе реализует фирменные, заказные блюда, изделия, напитки.

Баром является предприятие общественного питания с барной стойкой, реализующее смешанные, крепкие алкогольные, слабоалкогольные и безалкогольные напитки, закуски, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары.

В данном случае организация может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход по предпринимательской деятельности в сфере общественного питания, осуществляемой через кафе и бар. Что касается деятельности организации, осуществляемой через ресторан, то она должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения.

В соответствии с пп. 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход может быть переведена предпринимательская деятельность организации по оказанию услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.

Согласно ст. 346.27 НК РФ к объектам организации общественного питания, не имеющим зала обслуживания посетителей, относятся объекты организации общественного питания, не имеющие специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, торговые автоматы и другие аналогичные точки общественного питания.

2. Налогообложение деятельности, осуществляемой

через торговые автоматы, лотки и киоски

Больше всего вопросов у налогоплательщиков вызывает деятельность, осуществляемая через торговые автоматы. В одних случаях она относится к розничной торговле, в других случаях - к общественному питанию.

При решении вопроса по переводу деятельности, осуществляемой через торговые автоматы, на уплату единого налога на вмененный доход налогоплательщикам необходимо руководствоваться следующим.

К услугам общественного питания относятся услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для их потребления и (или) реализации, а также для потребления и реализации покупных товаров и по проведению досуга.

Следовательно, предпринимательская деятельность по реализации, например, горячего кофе через комбинированные автоматы может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход как предпринимательская деятельность, осуществляемая в сфере общественного питания.

В этом случае налогоплательщики, продающие через комбинированные автоматы горячие кофе и какао, могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход по деятельности в сфере общественного питания. При этом в качестве физического показателя будет применяться численность работников, занимающихся этим видом деятельности.

Предпринимательская деятельность по реализации различных прохладительных напитков через автоматы (кока-кола, фанта и т.д.) относится к розничной торговле, так как эти автоматы не осуществляют изготовление кулинарной продукции или кондитерских изделий.

При реализации кулинарной продукции, выпечки организациями общественного питания с лотков, в киосках, в случае, если одновременно с продажей не созданы условия для потребления вышеуказанной готовой продукции, объекта обложения единым налогом на вмененный доход не возникает. Вышеуказанная деятельность должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения.

Пример. Организация имеет кулинарию и кафе. Продукция кулинарии (мясной фарш, мясные полуфабрикаты) и кафе (выпечка) реализуется как в помещении кулинарии и кафе, так и на улице с лотков.

В этом случае предпринимательская деятельность по реализации продукции кулинарии должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения независимо от места ее реализации. Предпринимательская деятельность по продаже готовой продукции кафе (выпечка) с лотков на улице также должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения.

3. Постановка на налоговый учет в качестве плательщика

единого налога на вмененный доход

В соответствии с п. 2 ст. 346.28 НК РФ с 1 января 2006 г. налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, перечисленные в п. 2 ст. 346.26 настоящего Кодекса, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления вышеуказанной деятельности в срок не позднее пяти дней с начала ее осуществления и производить уплату единого налога на вмененный доход.

Организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность через обособленные подразделения в сфере общественного питания, должна быть поставлена на налоговый учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход по месту осуществления этой деятельности.

Поэтому налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере общественного питания через объекты организации общественного питания, расположенные на территории одного городского округа, разбитой на несколько административно-территориальных образований, имеющих свой код ОКАТО и подконтрольных разным налоговым инспекциям, должны быть поставлены на налоговый учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход в одной из налоговых инспекций этого городского округа.

Если государственная регистрация налогоплательщика осуществлена в одной из налоговых инспекций городского округа, то и постановка на учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход должна быть произведена в этой налоговой инспекции. Об этом, в частности, говорится в Письме Минфина России от 31.08.2006 N 03-11-04/3/397.

4. Порядок применения физического показателя для расчета

единого налога на вмененный доход

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ в качестве физического показателя при исчислении единого налога на вмененный доход по предпринимательской деятельности в сфере услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей, применяется показатель "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)", а при оказании услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие залы обслуживания посетителей, - показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".

Согласно ст. 346.27 НК РФ под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Для определения среднесписочной численности работников налогоплательщикам необходимо руководствоваться Порядком заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утвержденным Постановлением Росстата от 03.11.2004 N 50 (далее - Порядок).

Согласно п. 88 Порядка средняя численность внешних совместителей исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время, установленным п. 87.3 Порядка.

Так, согласно п. 87.3 Порядка лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке:

а) исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:

40 часов - на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);

36 часов - на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);

24 часа - на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе);

б) затем определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. За дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

При этом лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного согласия работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.

Если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг общественного питания, подпадающую под обложение единым налогом на вмененный доход, и деятельность, облагаемую налогами в рамках общего режима или в рамках упрощенной системы налогообложения, то численность работников административно-управленческого персонала и других работников, занятых в обоих видах деятельности, для целей исчисления единого налога на вмененный доход учитывается полностью, без распределения по видам деятельности.

Пунктом 9 ст. 346.29 НК РФ установлено, что, если в течение налогового периода произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога на вмененный доход учитывает данное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение.

Согласно п. 10 ст. 346.29 НК РФ размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации.

5. Порядок применения поправочного коэффициента К2

В соответствии с п. 6 ст. 346.29 НК РФ при определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных образований и законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в п. 3 настоящей статьи Кодекса, на корректирующий коэффициент К2.

Корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.

Представительные органы муниципальных образований могут устанавливать для конкретных видов предпринимательской деятельности единое значение коэффициента К2, а также могут определять так называемые подкоэффициенты К2, учитывающие конкретные факторы влияния на результаты предпринимательской деятельности.

В этом случае значение единого коэффициента К2 устанавливается путем перемножения значений подкоэффициентов.

При этом в целях определения фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние вышеуказанных факторов на результат предпринимательской деятельности, устанавливается как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

Пример. При работе кафе шесть дней в неделю (один день санитарный) в августе 2006 г. количество рабочих дней - 27, а календарных - 31. В этом случае значение коэффициента К2 должно быть равно 0,87 (27 дн. : 31 дн.) от его значения, исчисленного с учетом различных факторов в вышеизложенном порядке.

Вышеуказанная корректировка коэффициента К2 осуществляется налогоплательщиком самостоятельно и отражается в налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход.

Поэтому независимо от того, учитывался или не учитывался фактор фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности при утверждении поправочного коэффициента К2, его значения могут корректироваться налогоплательщиками в вышеуказанном порядке.

Таким образом, единый налог на вмененный доход, например, для розничной торговли определяется согласно следующей формуле:

ЕНВД = БД x Ф x К1 x К2 x (В1 : В2) x С,

где ЕНВД - единый налог на вмененный доход;

БД - значение базовой доходности в месяц при осуществлении розничной торговли;

Ф - физический показатель, характеризующий розничную торговлю, в каждом месяце налогового периода (площадь торгового зала);

К1 - коэффициент-дефлятор;

К2 - корректирующий коэффициент;

В1 - фактическое количество дней работы в месяце;

В2 - общее количество дней в месяце;

С - налоговая ставка (15%).

6. Порядок исчисления и уплаты единого налога

на вмененный доход

В соответствии с п. 2 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, не позднее пяти дней с начала осуществления этой деятельности и производить уплату этого налога. В связи с этим сумма единого налога на вмененный доход исчисляется по каждому муниципальному образованию отдельно.

Вышеуказанный механизм исчисления единого налога на вмененный доход предусмотрен разд. 3.1 налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н.

При исчислении единого налога на вмененный доход, подлежащего уплате в бюджет по месту осуществления предпринимательской деятельности, уменьшение налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование производится по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности отдельно, а не в целом по организации.

Если в каждом из муниципальных образований организация имеет несколько обособленных подразделений, оказывающих услуги общественного питания, то уменьшение единого налога на вмененный доход на сумму страховых взносов производится по налоговой декларации, представляемой в соответствующий налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности в целом по обособленным подразделениям, находящимся на территории данного муниципального образования.

Сумма исчисленного за налоговый период единого налога на вмененный доход подлежит уменьшению налогоплательщиками только на сумму фактически уплаченных ими [в пределах суммы исчисленных (подлежащих уплате) за отчетный (расчетный) период] на дату представления налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

При этом право на уменьшение исчисленной за налоговый период суммы единого налога на вмененный доход возникает у налогоплательщиков вне зависимости от даты представления ими за соответствующий отчетный (расчетный) период расчета (декларации) по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Если, например, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за IV квартал 2006 г. уплачены в III квартале 2006 г., то в декларации по единому налогу на вмененный доход суммы должны быть проставлены в III квартале, то есть по факту фактической уплаты.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В связи с этим в случае уплаты страховых взносов за IV квартал 2006 г. после подачи налоговой декларации и уплаты единого налога на вмененный доход за этот квартал можно было уточнить налоговую декларацию за IV квартал, уменьшив сумму исчисленного единого налога на вмененный доход на сумму фактически уплаченных страховых взносов за этот налоговый период.

В соответствии с п. 24 разд. V Порядка заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности по строке 030 разд. 3 декларации отражается сумма выплаченных в течение налогового периода из средств налогоплательщика пособий по временной нетрудоспособности работникам, занятым в сферах деятельности, по которым уплачивается единый налог на вмененный доход.

При этом пособия учитываются вместе с суммами налога на доходы физических лиц, начисленного на суммы пособий.

Ю.В.Подпорин

Зам. начальника отдела

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

Подписано в печать

06.02.2007

————