"Налоговый вестник", 2007, N 3

Вопрос: Как правильно рассчитать остаточную стоимость имущества по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового периода и на 1-е число месяца следующего налогового периода для целей обложения налогом на имущество организаций, если имущество используется одновременно как в деятельности, переведенной на специальный налоговый режим, предусмотренный гл. 26.3 НК РФ, так и в деятельности, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения?

Ответ: Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) предусматривает их освобождение от обязанности по уплате в том числе налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). При этом установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению этим налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

При этом налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Поэтому в части имущества, полностью используемого организацией в предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, налог на имущество организаций не уплачивается.

Что касается основных средств (движимого и недвижимого имущества), которые используются для иных видов предпринимательской деятельности и раздельный учет которых обеспечен налогоплательщиком, то их стоимость включается в налоговую базу в порядке, предусмотренном гл. 30 НК РФ.

Если имущество организации используется и в сферах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД, и в подлежащих налогообложению согласно общему режиму и по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, то стоимость имущества, являющегося объектом обложения налогом на имущество организаций, должна определяться пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации (или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс). При этом при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг) принимается показатель "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)", формируемый в соответствии с требованиями нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету и отражаемый в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2). В то же время для целей налогообложения при расчете не должна учитываться выручка от реализации продукции (работ, услуг), полученной от непосредственного использования имущества, обособленный учет которого обеспечен в рамках деятельности, связанной с общим режимом налогообложения или со специальным налоговым режимом (уплатой ЕНВД).

Согласно ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость признаваемого объектом налогообложения имущества, которая исчисляется в соответствии с п. 4 ст. 376 настоящего Кодекса как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и на 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Учитывая, что в НК РФ не установлен порядок определения стоимости имущества для целей налогообложения в случае, если имущество организацией используется одновременно в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, и в деятельности, подлежащей налогообложению согласно общему режиму, и обеспечить раздельный бухгалтерский учет невозможно, полагаем, что организация может использовать любой из методов расчета стоимости налогооблагаемого имущества по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового периода и на 1-е число, следующего за налоговым периодом месяца, что должно быть закреплено в учетной политике организации.

В то же время при установлении в учетной политике организации порядка расчета стоимости налогооблагаемого имущества читателям журнала необходимо учитывать, что ст. 346.30 НК РФ предусмотрено следующее: налоговым периодом при системе налогообложения в виде ЕНВД признается квартал, в связи с чем в течение календарного года, который признается налоговым периодом по налогу на имущество организаций, организация может быть переведена неоднократно с системы налогообложения в виде ЕНВД на общий режим налогообложения и наоборот или может применять одновременно оба режима налогообложения.

В этой связи если организация использует имущество одновременно в деятельности, связанной с общим режимом налогообложения и с системой налогообложения в виде ЕНВД, остаточная стоимость налогооблагаемого имущества в налоговом (отчетном) периоде по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода во взаимосвязи норм, установленных ст. ст. 376 и 346.30 НК РФ, должна определяться исходя из выручки от реализации продукции (работ, услуг) за квартал (то есть за налоговый период по ЕНВД).

Таким образом, остаточная стоимость налогооблагаемого имущества для целей исчисления налога на имущество организаций по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля формируется исходя из показателей выручки от реализации продукции (работ, услуг) за I квартал (за январь - март); по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля - выручки за II квартал (апрель - июнь); по состоянию на 1 августа, 1 сентября и 1 октября - выручки за III квартал (июль - сентябрь); по состоянию на 1 ноября, 1 декабря и 1 января года, следующего за налоговым периодом, - выручки за IV квартал (октябрь - декабрь). При этом данный метод не требует перерасчета остаточной стоимости налогооблагаемого имущества на каждое 1-е число налогового (отчетного) периода.

Н.А.Гаврилова

Зам. начальника отдела

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России,

советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

Подписано в печать

06.02.2007

————