"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2007, N 3

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 07.11.2006 N 136Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФОРМЫ НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ

НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ И ПОРЯДКА ЕЕ ЗАПОЛНЕНИЯ"

(КОММЕНТАРИЙ К ОСОБЕННОСТЯМ ЗАПОЛНЕНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ

НОВОЙ ФОРМЫ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС) <1>>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> В связи с большим объемом комментарий (в том числе пример заполнения новой формы декларации по НДС) будет публиковаться в нескольких номерах журнала.

1. Общие положения

В связи с тем что с 1 января 2007 г. согласно пп. 1 п. 2 ст. 4 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) утратил силу п. 6 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), предусматривающий представление налогоплательщиками отдельной налоговой декларации по НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), определенным п. 1 ст. 164, п. 12 ст. 165 НК РФ, а также при экспорте товаров в Республику Беларусь, подпадающем под регулирование Соглашением от 15.09.2004 между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение от 15.09.2004) (по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0%), с налогового периода за январь (I квартал) 2007 г. применяется новая форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденная Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н, который зарегистрирован в Минюсте России 30.11.2006, регистр. N 8544 (далее - декларация).

С принятием Приказа Минфина России от 07.11.2006 N 136н утратил силу Приказ Минфина России от 28.12.2005 N 163н, которым были утверждены три формы налоговой декларации, а именно:

- форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость;

- форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов;

- форма налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь.

Декларация, утвержденная Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н, заменила две ранее действовавшие налоговые декларации - декларацию по налогу на добавленную стоимость и декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, где отдельно отражались операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые НДС по ставкам 0, 10 и 18%.

Что касается формы налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь и Порядка ее заполнения, то они переутверждены Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 153н, зарегистрированным в Минюсте России 25.12.2006, регистр. N 8669.

Рассмотрим, в чем состоит отличие от предыдущих форм деклараций по НДС декларации, утвержденной Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н, обязанность представления которой у налогоплательщика в зависимости от установленного налогового периода возникает за январь 2007 г. - не позднее 20 февраля 2007 г. или за I квартал 2007 г. - не позднее 20 апреля 2007 г., от действовавших в 2006 г. форм налоговых деклараций.

Так же как и предыдущие налоговые декларации, декларация по НДС состоит из титульного листа, разделов, предусматривающих расчет суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет или возмещению из бюджета, и Приложения к декларации.

Однако перечень сведений, отражаемых на титульном листе, и показатели соответствующих разделов декларации по НДС отличаются от сведений и показателей, указывавшихся в ранее действовавших налоговых декларациях.

Пунктом 7 ст. 80 НК РФ [в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ)] установлено, что Минфин России не имеет права включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не имеют права требовать от налогоплательщиков включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов, за исключением:

- вида документа - первичный (корректирующий);

- наименования налогового органа;

- места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица;

- фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения);

- номера контактного телефона налогоплательщика.

Учитывая это требование НК РФ, в титульном листе декларации по НДС в настоящее время не приводятся:

- основной государственный номер организации (ОГРН);

- основной государственный номер индивидуального предпринимателя (ОГРНИП).

Кроме того, из титульного листа исключены сведения о главном бухгалтере организации.

Достоверность и полнота сведений, приводимых в декларации, подтверждаются самим налогоплательщиком (налоговым агентом), то есть руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, либо уполномоченным представителем налогоплательщика (налогового агента), которые проставляют свои подписи в конце каждого заполненного раздела декларации.

В состав декларации не включен раздел, в котором налогоплательщики ранее отражали в разд. 4 "Стоимость товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение налоговой ставки 0 процентов" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов сведения о стоимости товаров (работ, услуг), по которым они предполагали применять налоговую ставку в размере 0%.

Раздел 1.1 декларации по налогу на добавленную стоимость и разд. 1 декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, в которых ранее отдельно отражались итоговые суммы налога, подлежавшие уплате в бюджет и возмещению из бюджета по операциям, совершаемым налогоплательщиком на внутреннем рынке и по экспортным операциям, в настоящее время суммируются и показываются в разд. 1 декларации.

Показатели разд. 1.2 и 2.2 декларации по налогу на добавленную стоимость, в которых ранее рассчитывалась и отражалась сумма НДС, подлежавшая перечислению налоговым агентом, в настоящее время показываются на одном листе разд. 2 декларации.

Разделы 1 и 2 декларации дополнены новым показателем - кодом вида экономической деятельности, который указывается согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст.

Срок представления декларации по НДС и налоговый период

На основании п. 5 ст. 174 НК РФ декларация представляется в налоговые органы по месту своего учета плательщиками НДС, налоговыми агентами, лицами, перечисленными в п. 5 ст. 173 НК РФ, в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии со ст. 163 НК РФ для плательщиков НДС (в том числе плательщиков НДС, исполняющих обязанности налоговых агентов) налоговым периодом в 2007 г., так же как и в 2006 г., является календарный месяц либо квартал [если в течение каждого месяца квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превышает 2 млн руб.] <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Согласно положениям ст. 7 Закона N 137-ФЗ с 1 января 2008 г. для всех плательщиков НДС налоговый период устанавливается как квартал.

2. Расчет суммы выручки от реализации товаров (работ,

услуг) для целей определения налогового периода

(календарного месяца или квартала)

В абз. 3 п. 1 разд. I Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (далее - Порядок заполнения декларации), приведены суммы, которые не включаются в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей определения налогового периода, а именно:

- сумма выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) в части осуществления деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ;

- сумма выручки, полученной при осуществлении операций, указанных в пп. 2 - 4 п. 1 и в п. 2 ст. 146 НК РФ <3>;

- суммы полученных налогоплательщиком средств, предусмотренных ст. 162 НК РФ;

- суммы средств, полученные в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ;

- сумма выручки, полученной от операций, осуществляемых налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Читателям следует обратить внимание на то, что под исключение не подпадает и, соответственно, в расчет суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей определения налогового периода (месяца или квартала) по НДС включается стоимость реализованных товаров (работ, услуг), местом реализации которых согласно ст. ст. 147 и 148 НК РФ территория Российской Федерации не признается.

Если по всем остальным операциям в течение каждого месяца квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысит 2 млн руб., то налоговым периодом у плательщика НДС (в том числе исполняющего обязанности налогового агента) будет являться квартал.

3. Лица, на которых возложена обязанность представлять

налоговую декларацию по НДС

Согласно ст. ст. 143, 144 и 174.1 НК РФ плательщиками НДС, на которых возложена обязанность представлять декларацию в соответствии со ст. 174 НК РФ, являются:

- организации, включая иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации подразделение, представительство или отделение либо несколько подразделений, представительств, отделений;

- индивидуальные предприниматели;

- доверительные управляющие;

- российская организация либо индивидуальный предприниматель - участник простого товарищества, на которого возложено ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 146 НК РФ.

Если плательщик НДС одновременно является доверительным управляющим или участником простого товарищества, на которого возложено ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению, то он представляет декларацию, в которой одновременно указывает как операции, выполняемые им в рамках своей основной деятельности, так и операции, выполняемые в рамках деятельности по договору доверительного управления или договору простого товарищества, ввиду того что НК РФ и Порядком заполнения декларации не предусмотрено представление таким налогоплательщиком отдельной декларации по операциям, совершаемым доверительным управляющим или участником простого товарищества.

На основании ст. 161 НК РФ налоговыми агентами, на которых возложена обязанность представлять декларацию в соответствии со ст. 174 НК РФ, являются:

- организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие товары (работы, услуги), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве плательщиков НДС;

- арендаторы - лица, арендующие у органов государственной власти и управления или у органов местного самоуправления федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации или муниципальное имущество;

- органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять на территории Российской Федерации реализацию конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;

- организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность (по реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве плательщиков НДС) с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с этими иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве плательщиков НДС;

- лицо, в собственности которого находится судно на момент исключения его из Российского международного реестра судов, в соответствии с порядком, приведенным в п. 6 ст. 161 НК РФ.

В п. 5 ст. 173 НК РФ перечислены лица, на которых возложена обязанность представлять декларацию в соответствии со ст. 174 Кодекса, а именно:

- лица, не являющиеся плательщиками НДС, - в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с НДС;

- плательщики НДС, освобожденные на основании ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, - в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с НДС;

- плательщики НДС, реализующие товары (работы, услуги), не подлежащие налогообложению, - в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с НДС.

4. Порядок представления налоговой декларации по НДС

в налоговые органы

Срок представления декларации и, соответственно, срок уплаты налога, приходящийся на выходной и (или) нерабочий праздничный день, переносится на первый рабочий день после выходного и (или) нерабочего праздничного дня.

При отправке декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения.

Декларация может быть представлена в электронном виде в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-32/169 (зарегистрирован в Минюсте России 16.05.2002, регистр. N 3437).

При этом согласно абз. 4 п. 5 разд. I Порядка заполнения декларации налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых на 1 января 2007 г. превышает 250 человек (на 1 января 2008 г. превышает 100 человек), представляют декларацию в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Согласно п. п. 6 и 7 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 268-ФЗ) положения абз. 2 п. 3 ст. 80 НК РФ (в ред. Закона N 268-ФЗ) применяются до 1 января 2008 г. в отношении налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за 2006 г. превышает 250 человек. Налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за 2006 г. превышает 250 человек, представляют сведения о среднесписочной численности за 2006 г. в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту жительства индивидуального предпринимателя) в течение одного месяца со дня вступления в силу Закона N 268-ФЗ. Согласно п. 1 ст. 5 Закона N 268-ФЗ этот нормативный акт вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых установлены иные сроки (официально опубликован в "Российской газете" 31.12.2006, N 297).

При передаче декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.

При получении декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приеме в электронном виде.

Читателям журнала также следует иметь в виду, что согласно п. 4 ст. 80 НК РФ и п. 9 разд. I Порядка заполнения декларации налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить на копии декларации отметку о принятии и дату получения <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Согласно абз. 2 п. 4 ст. 80 Кодекса (в ред. Закона N 268-ФЗ) налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронном виде - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи.

5. Состав декларации

Декларация включает:

- титульный лист;

- разд. 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика";

- разд. 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента";

- разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации";

- разд. 4 "Расчет суммы налога, исчисленной по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и суммы налога, подлежащей вычету, иностранной организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через свои подразделения (представительства, отделения)";

- разд. 5 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена";

- разд. 6 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена";

- разд. 7 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена";

- разд. 8 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально не подтверждена";

- разд. 9 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев";

- Приложение к декларации "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за _______ календарный год и истекший календарный год (календарные годы)".

6. Все ли разделы декларации должны представляться

налогоплательщиками (налоговыми агентами)

в налоговые органы

Согласно Порядку заполнения декларации титульный лист и разд. 1 декларации представляются всеми налогоплательщиками. Разделы 2 - 9, а также Приложение к декларации включаются в состав представляемой в налоговые органы декларации при осуществлении налогоплательщиками соответствующих операций.

Налоговые агенты, одновременно являющиеся плательщиками НДС, представляют титульный лист, разд. 1 и 2 декларации, а при осуществлении ими соответствующих операций - разд. 3 - 9 и Приложение к декларации. Таким образом, если налогоплательщики признаются налоговыми агентами и в налоговом периоде осуществляют только операции, предусматривающие исполнение обязанностей налогового агента (то есть предусмотренные ст. 161 НК РФ), они заполняют титульный лист, разд. 1, разд. 2 декларации (за налоговый период - квартал).

Если налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет в налоговом периоде только операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), и операции, выполняемые налоговым агентом, то он заполняет титульный лист, разд. 1, 2 и 9 декларации. При заполнении строк разд. 1 декларации такой налогоплательщик проставляет прочерки.

Если плательщик НДС осуществляет, в частности, только операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), либо операции, не признаваемые объектом налогообложения, а также операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, или получил оплату, частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, по перечню, определяемому Правительством РФ (устанавливает момент определения налоговой базы на дату отгрузки в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ), он заполняет титульный лист, разд. 1 и 9 декларации. При заполнении строк разд. 1 декларации такой налогоплательщик проставляет прочерки.

Организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, представляют декларацию:

- если они выставляют покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС (представляется титульный лист и разд. 1 декларации);

- если они осуществляют операции, выполняемые налоговыми агентами, предусмотренные ст. 161 НК РФ (представляется титульный лист и разд. 2 декларации; было бы целесообразным также в этом случае представить разд. 1 с прочерками).

Лица, не являющиеся плательщиками НДС, при выставлении покупателю счета-фактуры с выделением суммы этого налога (организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС в связи с переходом на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с гл. 26.1 НК РФ или на упрощенную систему налогообложения согласно гл. 26.2 НК РФ, а также на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ) представляют титульный лист и разд. 1 декларации. Если вышеуказанные лица исполняют обязанности налогового агента, они заполняют титульный лист, разд. 2 декларации за налоговый период - квартал. При отсутствии показателей для заполнения разд. 1 декларации в его строках проставляются прочерки.

Если налогоплательщик имеет два вида деятельности: деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, и деятельность, облагаемую НДС, - и в налоговом периоде осуществляет операции, облагаемые НДС, освобожденные от обложения НДС, и по операциям, облагаемым единым налогом на вмененный доход, не выставляет покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС, такой налогоплательщик представляет титульный лист и разд. 1, 2, 3 и 9 декларации.

При заполнении декларации читателям журнала следует иметь в виду, что нумерация страниц осуществляется сквозным методом начиная с титульного листа независимо от количества заполняемых страниц (листов) разделов и Приложения к декларации.

7. Как правильно составить декларацию

Декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случае, если нормами гл. 21 НК РФ предусматривается порядок применения НДС при наличии определенных условий, установленных гл. 25 НК РФ, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

При заполнении декларации рассчитываемые суммы НДС округляются до целого числа.

Рассмотрим порядок заполнения разд. 3 декларации налогоплательщиком, осуществляющим операции на внутреннем рынке (облагаемые НДС). Напоминаем читателям журнала о том, что данный налогоплательщик заполняет титульный лист, разд. 1 и 3 декларации.

8. Порядок заполнения раздела 3 декларации

Раздел 3 заполняется и включается в состав представляемой в налоговые органы декларации при осуществлении налогоплательщиком операций на внутреннем рынке, налогообложение которых производится по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 2 - 4 ст. 164 НК РФ.

При заполнении разд. 3 декларации налогоплательщику необходимо указать свои ИНН и КПП, порядковый номер страницы.

Сумма налога, отражаемая в графе 6 разд. 3 декларации при применении налоговых ставок 20, 18 и 10%, рассчитывается умножением суммы, отраженной в графе 4 разд. 3 декларации, соответственно на 20, 18 или 10 и делением на 100.

Сумма НДС, отражаемая в графе 6 разд. 3 декларации, рассчитывается при применении налоговых ставок 20/120, 18/118 или 10/110 умножением суммы, отраженной в графе 4 разд. 3 декларации, на 20 и делением на 120, или соответственно умножением на 18 и делением на 118, или соответственно умножением на 10 и делением на 110.

При применении налоговой ставки 10% и, соответственно, при заполнении строк 030, 060, 120, 150 и 170 разд. 3 декларации читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Налоговая ставка в размере 10% применяется при реализации следующих товаров:

- продовольственных товаров и товаров для детей, перечисленных под соответствующими кодовыми обозначениями в Постановлении Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении Перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов".

При этом согласно примечанию к Перечню кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при реализации, принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в настоящем Перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов согласно Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93 (ОКП), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, которые приведены в настоящем Перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии.

Согласно п. 1 примечания к Перечню кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации, для целей настоящего Перечня налогоплательщикам следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД России, так и наименованием товара.

Согласно примечанию к Перечню кодов видов товаров для детей в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, принадлежность отечественных товаров для детей к перечисленным в настоящем Перечне товарам для детей подтверждается соответствием кодов согласно Классификатору ОКП, приведенных в настоящем Перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте и техническом условии.

Согласно примечанию к Перечню кодов видов товаров для детей в соответствии с ТН ВЭД России, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации, для целей настоящего Перечня налогоплательщикам следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД России, так и наименованием товара;

- периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, перечисленных под соответствующими кодовыми обозначениями в Перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 N 41.

Согласно п. 2 примечания к вышеуказанному Перечню соответствие видов продукции, производимой и реализуемой редакциями средств массовой информации, издательствами, издающими организациями и информационными агентствами, продукции, указанной в настоящем Перечне, подтверждается документами (справками), выдаваемыми МПТР России (в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 МПТР России упразднено и создано Минкультуры России, которому переданы функции по принятию нормативных правовых актов в установленной сфере деятельности упраздненного Министерства).

Соответствующие документы (справки) не выдаются в отношении периодических печатных изданий и книжной продукции, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации;

- лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения.

При применении налоговой ставки 10% в отношении лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Согласно Федеральному закону от 28.12.2001 N 179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" с 1 января 2002 г. налогообложение лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, и изделий медицинского назначения осуществляется по ставке НДС в размере 10%. При этом в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ коды видов вышеперечисленной продукции определяются Правительством РФ в соответствии с Классификатором ОКП и ТН ВЭД России.

До настоящего времени постановление Правительства РФ о применении вышеназванных кодов не принято.

Согласно Письму ФНС России от 27.06.2006 N ШТ-6-03/644@, согласованному с Минфином России (Письмо от 14.06.2006 N 03-04-15/118) в соответствии с Письмом МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" (также согласованным с Минфином России), до утверждения Правительством РФ вышеназванных кодов с 1 января 2002 г. при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10% следует руководствоваться кодами ОКП, перечисленными в Письме Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N N ВЗ-4-03/31н, 03-04-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции" (зарегистрировано в Минюсте России 07.05.1996, регистр. N 1081).

В то же время в Письме ФНС России от 27.06.2006 N ШТ-6-03/644@ указано на то, что на основании Письма МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 товары, перечисленные под кодовым обозначением 940000 "Медицинская техника" Классификатора ОКП и не включенные в Постановление Правительства РФ от 17.01.2002 N 19, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 18%.

В графах 4 и 6 по строкам 010 - 060 разд. 3 декларации отражаются налоговая база, определяемая в соответствии со ст. ст. 154 - 157 НК РФ, и сумма НДС по соответствующей налоговой ставке, с учетом особенностей, установленных ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

При оформлении декларации налогоплательщику необходимо помнить, что строки 020, 030, 050, 060 разд. 3 декларации заполняются при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а именно:

- в случае, если наиболее ранней из дат в целях определения момента возникновения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;

- в случае, если отгружены товары (работы, услуги), переданы имущественные права, оплата за которые (полная или частичная) была получена до даты их отгрузки.

Согласно Письму ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@ "О применении пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ", согласованному с Минфином России (Письмо от 20.02.2006 N 03-04-15/38), в целях определения даты отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав целесообразно учитывать следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления документов и содержание хозяйственной операции.

Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи).

В то же время, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, в соответствии с п. 3 ст. 167 НК РФ такая передача права собственности в целях применения гл. 21 НК РФ приравнивается к отгрузке товара. Датой отгрузки такого товара признается дата передачи права собственности, указанная в документе, подтверждающем такую передачу.

Однако если ранней из дат является дата предварительной оплаты, то в соответствии с п. 14 ст. 167 НК РФ на дату отгрузки также возникает момент определения налоговой базы. В связи с этим при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, после получения предварительной оплаты (полной или частичной) налогоплательщикам также необходимо заполнить строки 020, 030, 050, 060 разд. 3 декларации. При определении в этом случае даты отгрузки налогоплательщикам также следует учитывать Письмо ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@.

Согласно п. 2.2 Письма ФНС России от 24.11.2005 N ММ-6-03/988@ <6>, согласованного с Минфином России (Письмо от 08.11.2005 N 03-04-15/87), при отгрузке товаров (работ, услуг) плательщиком НДС <7> после его перехода на общий режим налогообложения, оплата за которые в виде авансовых платежей была получена до перехода на общий режим налогообложения, счета-фактуры выставляются в общеустановленном порядке. НДС исчисляется и уплачивается в бюджет в этом случае также в общеустановленном порядке.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> По мнению автора, при заполнении декларации возможно применение методики исчисления налоговой базы и расчета НДС, приведенной в этом Письме ФНС России.

<7> В случае если до перехода на общий режим налогообложения налогоплательщик применял специальный режим налогообложения.

Таким образом, эти налогоплательщики также при отгрузке товаров (работ, услуг) заполняют вышеназванные строки декларации.

Наряду с этим при заполнении строк 010 - 060 разд. 3 декларации налогоплательщикам, осуществляющим реализацию товаров (работ, услуг) по договорам, заключенным в условных единицах, следует помнить разъяснения Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116, доведенные до региональных налоговых органов сопроводительным Письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@, суть которых состоит в следующем.

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 настоящего Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Если по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, при принятой плательщиком НДС учетной политике "по отгрузке" уменьшать сумму этого налога, исчисленную и уплаченную в бюджет по итогам налогового периода, в котором произведена отгрузка товаров (работ, услуг), на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за ранее отгруженные товары (работы, услуги), оснований не имеется.

Кроме того, по строкам декларации 010 - 060 разд. 3 декларации отражаются налоговая база, определяемая в соответствии со ст. ст. 154 - 157 НК РФ, и соответствующая сумма этого налога при погашении дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных ст. 2 Закона N 119-ФЗ для налогоплательщиков, применявших до 2006 г. в целях обложения НДС учетную политику "по оплате".

В графах 4 и 6 по строке 070 также отражаются налоговая база, определяемая в соответствии со ст. ст. 154 - 157 НК РФ, и соответствующая сумма НДС при погашении дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги) налогоплательщиками, применявшими до 2006 г. в целях обложения НДС учетную политику "по оплате".

При заполнении строки 070 разд. 3 декларации читателям журнала необходимо иметь в виду, что согласно п. 1.2 Письма ФНС России от 24.11.2005 N ММ-6-03/988@ если плательщик НДС применял до 2006 г. для целей обложения этим налогом учетную политику "по оплате" и при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) до перехода на упрощенную систему налогообложения либо на уплату единого налога на вмененный доход в установленном порядке выставил покупателю счет-фактуру с НДС, то сумма НДС, указанная в счете-фактуре и поступившая после перехода налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения либо на уплату единого налога на вмененный доход, подлежит перечислению в бюджет.

При заполнении строки 070 также следует помнить, что согласно Письму ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417@, согласованному с Минфином России (Письмо от 31.03.2006 N 03-04-15/72), при погашении дебиторской задолженности [по договорам, заключенным в иностранной валюте (условных денежных единицах), по условиям которых оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах] налогоплательщиками, устанавливавшими до вступления в силу Закона N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день оплаты, налоговая база для таких налогоплательщиков определяется с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу на дату погашения задолженности.

В графах 4 и 6 по строке 080 отражаются соответственно налоговая база, определяемая в соответствии со ст. 154 НК РФ, и сумма НДС при реализации товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, согласно соответствующим Перечням товаров (работ, услуг), утвержденным Постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 N 468.

При реализации товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, по вышеназванным Перечням определение момента возникновения налоговой базы на основании п. 13 ст. 167 НК РФ осуществляется на день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) вне зависимости от даты получения оплаты (предварительной оплаты) за эти товары (работы, услуги). Это означает, что на момент получения предварительной оплаты (полной либо частичной) налогоплательщик вправе не исчислять НДС и, соответственно, не заполнять строку 140 разд. 3 декларации.

Однако применять положение п. 13 ст. 167 НК РФ могут только те налогоплательщики, которые являются изготовителями товаров (работ, услуг), перечисленных в вышеуказанных Перечнях, и которые получили документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), в соответствии с Порядком, утвержденным совместным Приказом Минпромэнерго N 265, Росатома N 508, Роскосмоса N 124 от 26.10.2006.

По строкам 010 - 080 разд. 3 декларации не отражаются операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), не признаваемые объектом налогообложения, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, облагаемые по ставке 0% (в том числе при отсутствии подтверждения обоснованности ее применения), а также суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок таких товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В графах 4 и 6 по строке 090 указываются налоговая база и соответствующая сумма НДС при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса, определяемые в соответствии со ст. 158 НК РФ, включая суммы погашенной дебиторской задолженности по вышеуказанной реализации, с учетом особенностей, установленных ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

В графах 4 и 6 по строке 100 приводятся соответственно налоговая база по операциям, подлежащим обложению НДС, и сумма этого налога, исчисленная с вышеуказанной налоговой базы и не предъявляемая покупателю в соответствии с гл. 21 НК РФ, в том числе по операциям, не предусмотренным в строках 110 - 130.

В графах 4 и 6 по строкам 110 и 120 отражаются налоговая база по операциям передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 159 НК РФ, и сумма НДС, исчисленная по соответствующей налоговой ставке.

В графах 4 и 6 по строке 130 указываются налоговая база, определяемая в соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ, и сумма НДС, исчисленная по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, согласно п. 10 ст. 167 настоящего Кодекса и с учетом особенностей, установленных ст. 3 Закона N 119-ФЗ.

При заполнении строки 130 разд. 3 декларации читателям журнала необходимо учитывать следующее. Согласно разъяснению Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01 (доведенному до региональных налоговых органов сопроводительным Письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/63@) при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления после 1 января 2006 г. налоговая база по НДС за соответствующий налоговый период должна определяться исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на объем работ, выполненный в соответствующем налоговом периоде.

При этом согласно Письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 29.08.2006 N 03-04-10/12 в случае, если организация является инвестором, заказчиком и застройщиком при осуществлении строительства объекта подрядными организациями без производства строительно-монтажных работ собственными силами организации, расходы организации на содержание подразделения этой организации, осуществляющего контроль за ходом строительства и технический надзор, включаемые в первоначальную стоимость данного объекта, объектом обложения НДС не признаются.

В графах 4 и 6 по строкам 140 и 150 приводятся суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (за исключением сумм оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиками, устанавливающими момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ) и соответствующие суммы НДС.

Согласно Письму ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@ в целях определения даты оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав читателям журнала целесообразно учитывать следующее.

Как следует из ст. 307 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), обязательства возникают из договора, из иных оснований, указанных в ГК РФ.

Согласно п. 1 ст. 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

На основании ст. 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом.

При осуществлении безналичных расчетов согласно п. 1 ст. 862 ГК РФ допускаются расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Кроме того, стороны по договору вправе избрать и установить в договоре любую из форм расчетов, указанных в п. 1 ст. 862 ГК РФ.

Таким образом, положения ГК РФ предоставляют право юридическим и физическим лицам определять любую форму расчетов, предусмотренную в договоре между продавцом и покупателем.

Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 486 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено ГК РФ, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не следует из существа обязательства.

Следовательно, исходя из положений ГК РФ оплатой является любая предусмотренная договором форма, осуществляемая как до момента исполнения обязанности продавца перед покупателем, так и после исполнения этой обязанности.

Учитывая вышеизложенное, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в целях применения пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству.

В отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, осуществляемых по договору комиссии, следует учитывать, что на основании ст. 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Таким образом, по смыслу договора комиссии, все полученное комиссионером по договору комиссии является собственностью комитента. Аналогичные правила на основании ст. ст. 974 и 1011 ГК РФ применяются к договорам поручения и агентским договорам.

Следовательно, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок комитентом (доверителем, принципалом) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав признается оплата, частичная оплата, полученная от покупателя комитентом (доверителем, принципалом) либо его комиссионером (поверенным, агентом) как в денежной, так и в иной форме.

По строкам 140 и 150 правопреемником (правопреемниками) отражаются суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации в соответствии с п. 2 ст. 162.1 НК РФ, с учетом особенностей, установленных п. 10 этой статьи Кодекса.

В графах 4 и 6 по строкам 160 и 170 приводятся суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), увеличивающие налоговую базу согласно ст. 162 НК РФ, и суммы НДС по соответствующей налоговой ставке.

При заполнении строк 160 и 170 налогоплательщикам необходимо иметь в виду разъяснения Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116, согласно которым в случае возникновения положительной суммовой разницы эта сумма подлежит включению в налоговую базу по НДС на основании нормы, установленной пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в отношении сумм, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то есть независимо от того, в каком налоговом периоде возникает положительная суммовая разница.

По строке 180 в графе 4 отражается общая сумма налоговой базы за налоговый период, в графе 6 - общая сумма НДС, начисленная за налоговый период.

В графе 6 по строке 190 отражаются суммы НДС, подлежащие восстановлению на основании положений гл. 21 НК РФ.

При заполнении этой строки читателям журнала необходимо учитывать следующее.

О восстановлении сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету, говорится в ст. ст. 170 и 171 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление НДС производится в случаях:

- передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

- дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 Кодекса;

- перехода плательщиков НДС на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ. Согласно Письму ФНС России от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@, согласованному с Минфином России (Письмо от 13.04.2006 N 03-04-15/77), если плательщик НДС начинает использовать основные средства, нематериальные активы одновременно как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, то суммы налога по такому имуществу, ранее правомерно принятые этим налогоплательщиком к вычету, на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ подлежат восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала их использования исходя из пропорции, определяемой аналогично пропорции, указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Согласно абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ восстановление НДС производится в случае, если объекты недвижимости (основные средства), как возведенные капитальным строительством (собственными силами или с привлечением подрядных организаций), так и приобретенные (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), в дальнейшем используются для осуществления операций, приведенных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

При этом налогоплательщикам целесообразно обращать внимание на следующее.

Согласно Письму ФНС России от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@ если вышеуказанные объекты недвижимости при переходе плательщика НДС на уплату единого налога на вмененный доход будут в полном объеме использоваться в деятельности, подлежащей обложению единым налогом, то суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету по этим объектам недвижимости (основным средствам), подлежат восстановлению и уплате в бюджет в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ.

При этом в вышеуказанном Письме ФНС России говорится о том, что порядок восстановления сумм НДС, предусмотренный п. 6 ст. 171 НК РФ, распространяется только на те объекты недвижимости, которые будут использоваться одновременно как в деятельности, облагаемой НДС, так и в деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход.

Необходимо отметить, что в случае восстановления суммы НДС по вышеуказанному недвижимому имуществу сумма этого налога, отражаемая в графе 6 по строке 190, переносится из графы 11 Приложения к декларации.

При заполнении строки 190 налогоплательщикам также необходимо иметь в виду следующее.

Согласно Письму ФНС России от 20.06.2006 N ШТ-6-03/614@, согласованному с Минфином России (Письмо от 06.06.2006 N 03-04-15/116), при переводе в законодательном порядке недоамортизированных основных средств на консервацию (как до 1 января 2006 г., так и после этой даты), в отношении которых суммы НДС ранее были приняты к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, налогоплательщикам необходимо учитывать следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ, п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях как налогового, так и бухгалтерского учета.

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ при расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Таким образом, при переводе недоамортизированных основных средств на консервацию восстановление сумм НДС с остаточной стоимости таких основных средств на период консервации не производится.

Если переведенные на консервацию недоамортизированные основные средства после их снятия с консервации не будут использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС, то сумма этого налога в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, подлежит восстановлению в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ.

В графе 6 по строке 200 отражается сумма НДС, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг) и ранее правомерно принятая к вычету, подлежащая восстановлению при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%.

В графе 6 по строке 210 приводится общая итоговая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм этого налога за налоговый период.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении плательщиком НДС товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм этого налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. Вышеуказанные вычеты применяются после принятия на учет этих товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

Согласно требованиям НК РФ, определяющим порядок применения налоговых вычетов, налогоплательщикам следует регистрировать в книге покупок (данные из которой включаются в декларацию) правильно оформленные продавцами счета-фактуры.

В соответствии с п. 14 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила N 914), счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок. При обнаружении нарушений в порядке составления продавцом счета-фактуры исправления вносятся в этот документ продавцом в порядке, установленном п. 29 Правил N 914, согласно которому внесенные исправления заверяются подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Таким образом, до внесения продавцом исправлений, заверенных подписью руководителя организации или индивидуального предпринимателя и печатью организации с указанием даты внесения исправления, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут регистрироваться в книге покупок.

В соответствии с п. 1 Письма ФНС России от 06.09.2006 N ММ-6-03/896@, согласованного с Минфином России (Письмо от 18.08.2006 N 03-04-15/159), в случае внесения продавцом в счет-фактуру исправлений, соответствующих требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, данный счет-фактура будет являться документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. Налоговые вычеты применяются в случае исправления в счете-фактуре ошибок (нарушений), и, соответственно, вышеуказанные счета-фактуры с внесенными в них исправлениями регистрируются в книге покупок в том налоговом периоде, в котором получен исправленный счет-фактура. Если покупатель до внесения продавцом исправлений в счет-фактуру зарегистрировал его в книге покупок, то он обязан внести в книгу покупок соответствующие изменения в порядке, установленном п. 7 Правил N 914, согласно которому при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

В графе 4 по строкам 220 - 330 отражаются суммы НДС, подлежащие вычету в соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ, а также согласно п. 8 разд. I "Порядок применения косвенных налогов при импорте товаров" Положения о Порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение о взимании косвенных налогов), являющегося неотъемлемой частью Соглашения от 15.09.2004 и ст. ст. 2 и 3 Закона N 119-ФЗ.

В графе 4 по строке 220 плательщик НДС (а также плательщик НДС - правопреемник, являющийся плательщиком этого налога, - при реорганизации) приводит:

- суммы НДС по перечисленным в п. п. 1, 2, 4, 6, 7 ст. 171 НК РФ товарам (работам, услугам), основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретенным налогоплательщиком на территории Российской Федерации для осуществления налогооблагаемых операций, с учетом особенностей, установленных ст. ст. 2 и 3 Закона N 119-ФЗ;

- суммы НДС по товарам (работам, услугам), полученным правопреемником (при реорганизации), принимаемые к вычету в порядке, определенном п. п. 5 и 7 ст. 162.1 НК РФ, с учетом особенностей, установленных п. 10 ст. 162.1 настоящего Кодекса;

- суммы НДС по имуществу, нематериальным активам и имущественным правам, полученным плательщиком этого налога в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал или фонд, принимаемые к вычету в порядке, определенном п. 11 ст. 171 и п. 8 ст. 172 НК РФ.

В графе 4 по строке 220 также отражаются суммы НДС (в полном объеме) по приобретенному основному средству, оборудованию к установке, работам по сборке (монтажу) данного оборудования, подлежащие вычету в соответствии с порядком, предусмотренным п. 1 ст. 172 НК РФ, с учетом особенностей, приведенных в ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

Наряду с этим в графе 4 по строке 220 указываются суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы этого налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, подлежащие вычету в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 172 НК РФ, с учетом особенностей, установленных ст. ст. 2 и 3 Закона N 119-ФЗ.

В графе 4 по строке 220 не отражается сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла изготовления, показанных по строке 080 разд. 3 декларации.

По строке 220 также не отражается сумма НДС, предъявленная арендодателю недвижимого имущества энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором, если недвижимое имущество предоставлено в аренду по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, а также по этой строке разд. 3 декларации не показывается сумма НДС, предъявленная арендатору арендодателем при взимании компенсационных выплат за потребленную арендатором электроэнергию, при наличии договоров аренды, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается. На основании разъяснений Минфина России от 03.03.2006 N 03-04-15/52, доведенных до региональных налоговых органов сопроводительным Письмом ФНС России от 27.10.2006 N ШТ-6-03/1040@, не имеется оснований относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках договоров, согласно которым стоимость услуг по аренде помещения не включает оплату электроэнергии, к операциям по реализации товаров для целей НДС, поэтому данные операции объектом обложения НДС не являются и соответственно счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются. В связи с этим по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, у арендодателя не подлежат вычету суммы НДС по электроэнергии, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором. Учитывая, что арендатор компенсирует расходы арендодателя на оплату электроэнергии и поэтому не имеет счета-фактуры по потребленной им электроэнергии, у арендатора не возникает права на вычет НДС, перечисленного арендатором арендодателю в составе суммы компенсации.

При заполнении строки 220 налогоплательщики, которые до 1 января 2006 г. приобрели товары (работы, услуги) по договорам, по условиям которых оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (или в условных денежных единицах), должны руководствоваться Письмом ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417@, где указывается на то, что при погашении кредиторской задолженности налогоплательщиками, устанавливавшими до вступления в силу Закона N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день оплаты, налоговые вычеты применяются исходя из сумм фактической оплаты при наличии соответствующих счетов-фактур. При погашении аналогичной кредиторской задолженности налогоплательщиками, определявшими до вступления в силу Закона N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день отгрузки, вычеты сумм НДС производятся на основании ч. 10 ст. 2 вышеуказанного Закона исходя из данных графы 5 Справки о кредиторской задолженности, приведенной в Приложении N 2 к Письму ФНС России от 27.01.2006 N ММ-6-03/85@. При этом при погашении данной задолженности на основании счетов-фактур, выставленных в иностранной валюте (в условных денежных единицах), налоговые вычеты на дату погашения кредиторской задолженности корректируются на разницу сумм НДС в сторону их уменьшения либо увеличения. Уменьшение налоговых вычетов осуществляется путем восстановительных записей в книге покупок на дату погашения задолженности. При наличии у налогоплательщиков счетов-фактур, выставленных в рублях по договорам, заключенным в иностранной валюте (в условных денежных единицах), по условиям которых оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях по согласованному курсу на день платежа, вычеты сумм НДС корректируются на дату погашения кредиторской задолженности при условии внесения исправлений в соответствующие счета-фактуры.

При заполнении строки 220 читателям журнала следует иметь в виду также разъяснение Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01, в котором сообщается о порядке применения вычетов НДС, уплаченного по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком в 2005 г. для выполнения строительно-монтажных работ после 1 января 2006 г. В этом Письме Минфина России говорится о том, что, поскольку ст. 3 Закона N 119-ФЗ особый порядок применения налоговых вычетов по таким товарам (работам, услугам) не установлен, вышеуказанные суммы НДС подлежат вычетам в порядке, определенном п. 5 ст. 172 НК РФ до введения в действие Закона N 119-ФЗ.

В п. 4 Письма ФНС России от 18.10.2006 N ШТ-6-03/1014@, согласованного с Минфином России (Письмо от 13.10.2006 N 03-04-15/179), указывается на то, что особый порядок применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику до 1 января 2006 г. по товарам, в том числе оборудованию к установке, приобретенным этим налогоплательщиком и использованным для строительно-монтажных работ, выполняемых подрядными организациями, а также сумм НДС, предъявленных налогоплательщику сторонними организациями по работам (услугам), приобретенным для осуществления строительства объекта (в частности, при проведении экспертизы, приобретении проектной документации, получении разрешений на строительство и т.д.), ст. 3 Закона N 119-ФЗ не установлен, в связи с чем вышеуказанные суммы НДС подлежат вычетам в порядке, определенном п. 5 ст. 172 НК РФ в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 119-ФЗ (то есть до 1 января 2006 г.).

В графе 4 по строке 230 также отражаются суммы НДС (эти же суммы также отражаются и по строке 220 разд. 3 декларации), предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства основных средств, принимаемые к вычету в определенном п. 5 ст. 172 НК РФ порядке, с учетом особенностей, установленных ст. 3 Закона N 119-ФЗ. При этом в данной строке разд. 3 декларации не показываются суммы НДС, отраженные в графе 4 по строкам 240 - 250.

Читателям журнала необходимо обращать внимание на следующие особенности заполнения строки 230.

В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, но не принятые к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

В п. 1 Письма ФНС России от 18.10.2006 N ШТ-6-03/1014@ указывается на то, что для целей применения п. 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ объекты завершенного капитального строительства считаются принятыми на учет в том налоговом периоде, в котором оформлены первичные учетные документы, подтверждающие дату ввода объекта в эксплуатацию.

В п. 3 вышеуказанного Письма ФНС России говорится о том, что в случае если работы, выполняемые подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по строительству объекта недвижимости, завершены до 1 января 2006 г., но объект недвижимости до этой даты не введен в эксплуатацию, то суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком подрядным организациям, вычитаются в порядке, установленном п. 5 ст. 172 НК РФ в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 119-ФЗ (то есть до 1 января 2006 г.).

В графе 4 по строке 240 показывается сумма НДС, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг, при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих вычету.

Суммы НДС, приведенные в графе 4 по строкам 230 и 240, включаются в сумму налога, показываемую в графе 4 по строке 220.

В графе 4 по строке 250 отражается сумма НДС, предъявленная налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и уплаченная им на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг, при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих вычету.

Сумма НДС, приведенная в графе 4 по строке 250, включается в сумму налога, показываемую в графе 4 по строке 240.

В графе 4 по строке 260 отражаются:

- сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком в соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ (показанная ранее по строке 130 разд. 3 декларации), подлежащая вычету в соответствии с порядком, предусмотренным абз. 3 п. 6 ст. 171 и абз. 2 п. 5 ст. 172 Кодекса, с учетом особенностей, установленных для налогоплательщиков ст. 3 Закона N 119-ФЗ;

- сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком - реорганизованной (реорганизуемой) организацией в соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ (показанная ранее по строке 130 разд. 3 декларации), с учетом особенностей, установленных абз. 3 п. 5 ст. 172 настоящего Кодекса для правопреемника в случае реорганизации, а также с учетом особенностей, предусмотренных для налогоплательщиков ст. 3 Закона N 119-ФЗ.

В графе 4 по строкам 270 - 290 отражаются суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, за исключением товаров, используемых для изготовления товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла, операции по реализации которых отражены по строке 080 разд. 3 декларации.

В графе 4 по строке 280 приводятся суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежащие вычету в соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

При заполнении строк 270 и 280 читателям журнала следует учитывать разъяснения Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116, доведенные до региональных налоговых органов сопроводительным Письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@, о порядке применения налоговых вычетов в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций.

В этом Письме Минфина России сообщается следующее.

Согласно пп. 4 п. 3 ст. 39 и пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ передача имущества в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций не признается реализацией товаров и не является объектом обложения НДС. В связи с этим, а также принимая во внимание нормы ст. 170 НК РФ, суммы НДС, уплаченные таможенным органам российским учредителем организации при ввозе на территорию Российской Федерации товаров, передаваемых в последующем на территории Российской Федерации в качестве вклада в уставный (складочный) капитал этой организации, к вычету не принимаются. Что касается передачи товаров в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации иностранным учредителем, то, поскольку решение об осуществлении такой передачи принимается в момент, когда товары находятся за пределами территории Российской Федерации, вышеуказанная операция осуществляется также за пределами территории Российской Федерации. Поэтому суммы НДС, уплаченные таможенным органам за счет собственных средств российской организацией, формирующей уставный капитал, должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке.

В графе 4 по строке 290 отражаются суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком налоговым органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, подлежащие вычету на основании п. 8 разд. I Положения о взимании косвенных налогов в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

Сумма показателей графы 4 по строкам 280 и 290 должна соответствовать показателю графы 4 по строке 270.

В графе 4 по строке 300 отражаются:

- суммы НДС, исчисленные с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), предстоящей передачи имущественных прав и отраженные по строкам 140, 150 разд. 3 декларации, принимаемые к вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с п. 6 ст. 172 НК РФ;

- суммы НДС, исчисленные реорганизованной (реорганизуемой) организацией с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), принимаемые к вычету после перевода долга на правопреемника (правопреемников) согласно п. 1 ст. 162.1 НК РФ;

- суммы НДС, принимаемые к вычету у правопреемника, исчисленные и уплаченные правопреемником с сумм авансовых или иных платежей, предусмотренных п. 2 ст. 162.1 НК РФ, а также указанных в п. 3 ст. 162.1 настоящего Кодекса, после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг).

При заполнении строки 300 читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Согласно п. 1.1 Письма ФНС России от 24.11.2005 N ММ-6-03/988@ если лица, являющиеся плательщиками НДС, в соответствующий налоговый период получили авансовые платежи, с которых в установленном порядке исчислили и уплатили в бюджет сумму НДС, а произвели отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг) в счет этих авансовых платежей после перехода на упрощенную систему налогообложения либо на уплату единого налога на вмененный доход (то есть в том периоде, в котором они не являлись плательщиками НДС), то право на вычет сумм НДС, исчисленных и уплаченных с авансовых платежей, у вышеуказанных лиц не возникает.

При этом в случае внесения изменений в соответствующий договор и возврата сумм НДС покупателям суммы этого налога, исчисленные продавцами (плательщиками НДС) и отраженные в декларации по НДС с сумм авансовых или иных платежей в счет поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), осуществляемых в период после перехода продавцов на упрощенную систему налогообложения либо на уплату единого налога на вмененный доход, принимаются к вычету в последнем налоговом периоде перед переходом на упрощенную систему налогообложения либо на уплату единого налога.

В графе 4 по строке 310 налогоплательщиком отражается подлежащая вычету сумма НДС, фактически перечисленная им в бюджет в качестве покупателя - налогового агента в порядке, определенном п. п. 3 - 5 ст. 174 НК РФ, при выполнении условий, установленных ст. ст. 171 - 173 настоящего Кодекса, и отраженная по строке (строкам) 090 разд. 2 декларации, по принятым к учету товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения операций, являющихся объектом обложения НДС, за исключением товаров (работ, услуг), используемых для изготовления товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла, операции по реализации которых отражены по строке 080 разд. 3 декларации.

В графе 4 по строке 320 приводятся суммы НДС, уплаченные в бюджет по товарам (работам, услугам) [за исключением товаров (работ, услуг), используемых для изготовления товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла, операции по реализации которых отражены по строке 080 разд. 3 декларации]:

- принимаемые к вычету в случаях, предусмотренных п. 5 ст. 171 НК РФ;

- исчисленные и уплаченные правопреемником с соответствующих сумм авансовых или иных платежей, предусмотренных п. п. 2 и 3 ст. 162.1 НК РФ, в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата правопреемником соответствующих сумм авансовых платежей согласно п. 4 ст. 162.1 НК РФ.

В графе 4 по строке 330 отражается сумма НДС, подлежащая вычету в порядке, определенном п. 7 ст. 172 НК РФ, по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, не отраженным по строкам 220, 270, 310, 320 разд. 3 декларации, и используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла.

Читателям следует иметь в виду, что согласно п. 7 ст. 172 НК РФ вычету подлежит сумма НДС, предъявленная по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам для производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. Вышеуказанные вычеты сумм НДС осуществляются в момент определения налоговой базы.

При заполнении строк 220 - 330 налогоплательщикам, перешедшим на специальные налоговые режимы, следует учитывать разъяснения Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116, в которых указано на то, что если лица, перешедшие на упрощенную систему налогообложения либо на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, исчисляют к уплате в бюджет суммы НДС по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) до перехода на такие специальные налоговые режимы, то данные лица имеют право принимать к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), использованным при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, но оплаченным после перехода на специальные налоговые режимы <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Данные разъяснения в налоговых периодах 2007 г. целесообразно применять, например, в отношении тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены до 1 января 2006 г. налогоплательщиком, применяющим общий режим налогообложения и утвердившим до 1 января 2006 г. учетную политику "по оплате", или в отношении тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены с 1 января 2006 г. и налоговый вычет по которым на основании ст. ст. 171 и 172 НК РФ применяется при наличии оплаты, в случае перехода таких налогоплательщиков на специальные налоговые режимы с 1 января 2007 г. При заполнении строк 220 - 330 налогоплательщикам, перешедшим на общий режим налогообложения, следует учитывать положения п. 2.1 Письма ФНС России от 24.11.2005 N ММ-6-03/988@, в котором указывается на то, что суммы НДС, предъявленные продавцами по приобретенным для перепродажи товарам и материальным ресурсам, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), которые до перехода налогоплательщика на общий режим налогообложения не были отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу при применении упрощенной системы налогообложения, подлежат вычету после перехода на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном ст. ст. 171 и 172 НК РФ, начиная с первого налогового периода. Однако вычет сумм НДС по основным средствам, перечисленным в пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, в доле, приходящейся на остаточную стоимость основных средств в налоговом учете, после перехода налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения не производится, так как в соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса вычеты сумм НДС, предъявленных плательщику этого налога при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств. В графе 4 по строке 340 отражается общая сумма НДС, подлежащая вычету, по строке 350 - итоговая сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет за налоговый период по разд. 3 декларации, по строке 360 - итоговая сумма НДС, исчисленная к уменьшению за налоговый период по разд. 3 декларации. Итоговая сумма из строки 350 (или из строки 360) разд. 3 декларации переносится в строку 040 (или в строку 050) разд. 1 декларации. В том случае, если налогоплательщик в налоговом периоде, кроме операций, отражаемых в разд. 3 декларации, осуществлял операции, отражаемые в разд. 7 или 8, то итоги строки 350 (или 360) разд. 3 декларации учитываются при расчете соответствующей суммы в целях заполнения строки 040 (или 050) разд. 1 декларации. (Продолжение см. "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2007, N 4) И.А.Журавлев Подписано в печать 06.02.2007 ————