"Право и экономика", 2007, N 2

ОСОБЕННОСТИ УГОЛОВНО-ПРАВОВОЙ КВАЛИФИКАЦИИ ПРЕСТУПЛЕНИЙ

ЗА СОКРЫТИЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ И ИМУЩЕСТВА, ЗА СЧЕТ КОТОРЫХ

ДОЛЖНО ПРОИЗВОДИТЬСЯ ВЗЫСКАНИЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

В настоящее время в России продолжается реформирование экономики и финансовой сферы. Составной частью этого процесса является построение новой системы налогообложения, которая, в свою очередь, невозможна без эффективно действующего механизма взыскания задолженностей по налогам и сборам. Необходимость этого в значительной степени обусловлена наличием большого числа недобросовестных налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов), которые, игнорируя свою конституционную обязанность по своевременной и полной уплате налогов, препятствуют осуществлению налоговыми органами взыскания с хозяйствующих субъектов недоимок посредством сокрытия денежных средств и имущества.

Криминальная обстановка в сфере налогообложения на протяжении ряда лет характеризуется ростом преступности, ее массовым характером, высокой степенью латентности. В последнее время отмеченные изменения в структуре и динамике налоговой преступности, свидетельствующие о том, что криминальное проникновение в налоговую сферу носит все более организованный и профессиональный характер, растет уровень и качество интеллектуального обеспечения этого вида противоправной деятельности, реализуются новые способы совершения преступлений.

Федеральным законом от 8 декабря 2003 г. N 162-ФЗ Уголовный кодекс Российской Федерации был дополнен ст. 199.2, предусматривающей уголовную ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам.

Как показывает изучение судебно-следственной практики, применение правоохранительными органами ст. 199.2 УК РФ крайне неэффективно. Такая ситуация обусловлена рядом причин, в том числе сложностью в квалификации данного состава преступления.

Законом определено, что уголовно наказуемым признается сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере.

Налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст. 57 Конституции РФ, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества: оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции", п. 3.

Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, что влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации <2>. Поэтому положения данной статьи направлены на защиту общественных отношений, обеспечивающих формирование бюджетов различных уровней, и действующего порядка налогообложения.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. N 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов". Объект преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, составляют общественные отношения, возникающие в сфере налогообложения в связи с осуществлением налоговыми органами принудительного взыскания задолженности по налогам и сборам, образовавшейся в результате неуплаты (неперечисления) налогоплательщиком, плательщиком сборов указанных обязательных платежей. С объективной стороны состав преступления характеризуется действием (бездействием), направленным на сокрытие в крупном размере денежных средств и (или) имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное путем препятствования принудительному взысканию недоимки налоговыми органами. Диспозиция статьи является бланкетной, поэтому для ее применения необходимо устанавливать порядок взыскания налога или сбора, предусмотренный законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, о чем содержится прямое указание в ст. 199.2 УК РФ. В контексте данной статьи недоимкой в соответствии со ст. 11 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) является сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. В случае неуплаты или неполной уплаты налога (или) сбора в установленный срок производится взыскание налога (или) сбора за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, в порядке, предусмотренном ст. ст. 46, 48 НК РФ, а также путем взыскания налога (или) сбора за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст. ст. 47 и 48 НК РФ. Подобные же меры применяются в отношении налоговых агентов, не исполнивших обязанность по перечислению удержанных налогов. Взыскание налога за счет денежных средств или имущества налогоплательщика-организации (плательщика сборов, налогового агента) производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления в банк по месту открытия налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) расчетного счета, а в случае отсутствия или недостаточности денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) - судебному приставу для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве". Взыскание же налога с физического лица производится в судебном порядке. Взыскание недоимки не может быть обращено: на денежные средства, находящиеся на ссудных и бюджетных счетах организации-налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) (п. 5 ст. 46 НК РФ); на движимое и недвижимое имущество богослужебного назначения в соответствии с ч. 5 ст. 21 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях"; на имущество физического лица (в данном случае индивидуального предпринимателя), предназначенное для повседневного пользования физическим лицом или членами его семьи и принадлежащее гражданину-должнику на праве собственности (ст. 446 ГПК РФ). Взыскание налога с организации производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом: юридической классификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами; юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика. Предметом данного преступления являются только те денежные средства и имущество, на которое в соответствии со ст. ст. 45 - 47 НК РФ может быть обращено взыскание: денежные средства на рублевых и валютных счетах в банке (за исключением ссудных и бюджетных); наличные денежные средства; имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности ценные бумаги, валютные ценности, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, предметы дизайна служебных помещений; готовая продукция (товары), а также иные материальные ценности, не участвующие и не предназначенные для непосредственного участия в производстве; сырье и материалы, предназначенные для непосредственного участия в производственной деятельности, а также станки, оборудование, здания, сооружения и другие основные средства; имущество, переданное по договору во владение, пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество (если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными); другое имущество. Это имущество должно принадлежать организации, индивидуальному предпринимателю только на праве собственности. Обязательным признаком объективной стороны данного преступления является крупный размер, который определен в примечании к ст. 169 УК РФ. В соответствии с данным примечанием под сокрытием денежных средств или имущества организации или индивидуального предпринимателя в крупном размере следует понимать стоимость сокрытого имущества в сумме, которая необходима для погашения задолженности, превышающей 250 тыс. руб. При этом состав преступления, предусмотренный ст. 199.2 УК РФ, наличествует и в том случае, когда размер задолженности превышает стоимость имущества сокрытого лицом с целью воспрепятствовать дальнейшему принудительному взысканию недоимки. Состав преступления за сокрытие денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов, - материальный, поэтому обязательным признаком объективной стороны являются общественно опасные последствия, т.е. непоступление налогов и сборов в бюджет. Под способом сокрытия денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, следует понимать совокупность действий виновного лица, направленных на препятствование взысканию в принудительном порядке недоимки по налогам и сборам. Сокрытие денежных средств либо имущества налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) может выражаться в умышленном действии или бездействии, заключающемся в полном или частичном утаивании или удержании денежных средств либо иного имущества, за счет которого в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации (ст. ст. 45 - 48 НК РФ), произведено взыскание недоимки по налогам и сборам. Сокрытие денежных средств и имущества может совершаться следующими способами: посредством его передачи для хранения другим лицам, совершения с ними различных сделок и снятия с учета, искажения сведений о них в документах бухгалтерского учета, направления распорядительных писем контрагентам о перечислении денежных средств на счета третьих лиц, открытия новых расчетных счетов, несдачи денежной выручки в кассу, осуществления расчетов с контрагентами векселями и т.д. Так, например, Н-ский федеральный суд Тюменской области признал виновным в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, директора закрытого акционерного общества Х., который, зная о том, что на расчетные счета предприятия выставлены инкассовые поручения для взыскания недоимки по налогам и сборам, дал указание главному бухгалтеру не зачислять на расчетный счет денежные средства, полученные наличными за выполненные работы, а производить расчеты с кредиторами. Несмотря на то что все операции были отражены в бухгалтерских документах предприятия, суд согласился с квалификацией действий Х. как сокрытие денежных средств организации, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и сборам, совершенное в крупном размере. Ликвидное движимое имущество может скрываться у третьих лиц, недвижимое - реализовываться за наличный расчет или денежные средства, переводимые на счета третьих лиц. Сокрытие имущества может проводиться путем заключения договоров фиктивной аренды, несоразмерной мены имущества. Действия, направленные на умышленное создание ситуации с отсутствием денежных средств на расчетных счетах организации, квалифицируются как сокрытие, поскольку они уводятся из-под механизма принудительного взыскания. При этом такие действия признаются преступными независимо от того, отражены они в документах бухгалтерского учета или нет. Приговором Н-ского городского суда Московской области признан виновным в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, директор общества с ограниченной ответственностью Ж., который, зная о выставленных инкассовых поручениях для взыскания в принудительном порядке задолженности, умышленно создал ситуацию отсутствия денежных средств на расчетных счетах организации. Для этого он заключил ряд соглашений об уступке права требования задолженности с контрагентом и проведения взаимозачета с другим контрагентом напрямую, без перечисления денежных средств на расчетный счет, тем самым сокрыл денежные средства в крупном размере. Несмотря на то что все сделки были отражены в бухгалтерских документах, суд квалифицировал действия Ж. по сокрытию как преступные и назначил ему наказание в виде штрафа. Субъектом преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник или руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации. Данное положение, в свою очередь, также носит бланкетный характер и отсылает к ряду нормативно-правовых актов. Исходя из смысла ст. ст. 48, 50, 113 - 115, 120, 294 - 300 ГК РФ и Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" права собственника организации в рамках его компетенции, установленной актами, определяющими статус этих организаций, вправе осуществлять руководители органов государственной власти Российской Федерации и субъекта РФ, а также руководители органов местного самоуправления. В соответствии со ст. 120 ГК РФ, ст. 9 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" и ст. ст. 11 и 39 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" собственниками имущества учреждения являются физические лица. В этом случае они также могут быть при наличии к тому оснований субъектами преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ. Одним из условий привлечения к уголовной ответственности является умышленный характер действий виновного. Преступления в сфере налогообложения совершаются только с прямым умыслом, т.е. лицо осознает общественную опасность своих действий, предвидит возможность или неизбежность общественно опасных последствий и желает наступления их последствий: умышленно скрывает денежные средства либо имущество организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам. Преступление считается оконченным с момента сокрытия денежных средств или имущества, т.е. с момента окончания юридически значимого действия (бездействия), совершенного умышленно, в результате которого создается видимость или происходит переход права собственности на утаиваемые денежные средства или имущество другому лицу. Если сокрытие денежных средств либо имущества связано с совершением иных деяний (например, ст. ст. 159, 171 - 173, 188, 193, 194, 198, 199, 199.1 и других УК РФ), то они подлежат квалификации по совокупности соответствующих статей. Если должностные лица органов государственной власти и органов местного самоуправления являются соучастниками преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, т.е. умышленно содействуют сокрытию денежных средств либо имущества, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, их деяния квалифицируются по ст. ст. 33, 199.2 УК РФ, а также по соответствующим статьям, предусматривающим ответственность за совершение преступлений против интересов государственной и муниципальной службы (ст. ст. 285, 290, 292 и других УК РФ). Например, налоговыми органами на все расчетные счета организации выставлены инкассовые поручения для взыскания недоимки по налогам, а руководитель налогоплательщика направляет достаточно денежных средств на один из расчетных счетов для того, чтобы оплатить выставленные на данный счет инкассовые поручения, а затем использует данный расчетный счет для работы с контрагентами. При этом налоговый инспектор по договоренности с руководителем налогоплательщика за вознаграждение умышленно более не направляет на данный расчетный счет инкассовые поручения, несмотря на то, что недоимка по налогам полностью не погашена. Таким образом, можно констатировать, что выявление преступлений, предусмотренных ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, их квалификация и расследование представляют определенную сложность, что объясняется многообразием способов сокрытия денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов. Также причиной их низкой выявляемости является недостаточная теоретическая разработанность вопросов квалификации данного состава преступления. В.Д.Дармаева К. ю. н., доцент кафедры правоохранительной деятельности и международного сотрудничества Академии экономической безопасности МВД России Л.В.Золотухина Следователь по особо важным делам отдела по делам о налоговых преступлениях управления контроля и методического обеспечения расследования особо опасных преступлений Следственного комитета при МВД России Е.И.Кузянова Старший следователь по особо важным делам Следственного комитета при МВД России Подписано в печать 05.02.2007 ————