"Российский налоговый курьер", 2007, N 4

РАСЧЕТ ПОСОБИЯ ПО БОЛЬНИЧНОМУ ЛИСТУ С 2007 ГОДА

С 2007 г. бухгалтеры рассчитывают пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам в соответствии с новыми правилами. В статье детально разъясняются все изменения. Это поможет бухгалтеру правильно исчислить сумму пособия по больничному листу.

Правила расчета пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, применяющиеся с 2007 г., изложены в ст. 14 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (далее - Закон N 255-ФЗ). В ней приведен пошаговый алгоритм исчисления суммы пособия, подлежащей выплате застрахованному лицу. Применяя этот алгоритм, следует учитывать также нормы других статей Закона N 255-ФЗ.

Рассмотрим изменения в порядке расчета суммы пособия подробнее.

Что изменилось в расчете пособия

Как и прежде, пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам (п. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Вместе с тем появился ряд важных отличий.

С 2007 г. бухгалтерам при расчете среднего заработка для исчисления указанных пособий уже не надо руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. Теперь для определения суммы пособий по больничным листам установлены особые правила расчета среднего заработка. Они прописаны в п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ.

При расчете среднего заработка для исчисления пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам учитываются все виды выплат, предусмотренных системой оплаты труда, которые были включены в налоговую базу по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ согласно нормам гл. 24 НК РФ. Аналогичные правила действуют и для тех, кто добровольно уплачивает страховые взносы в ФСС РФ на основании Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ.

Определить суммы выплат, включаемые в расчет среднего заработка для исчисления пособий, несложно. Для этого достаточно взять данные по застрахованному лицу из индивидуальных карточек по ЕСН <*> за соответствующие месяцы. Такие карточки работодатели должны вести по каждому работнику.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Индивидуальная карточка учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета), утвержденная Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443.

Другое кардинальное отличие нового порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам состоит в том, что с 2007 г. согласно Закону N 255-ФЗ они оплачиваются исходя из календарных, а не рабочих дней (п. 8 ст. 6). Поэтому и расчет среднего заработка для исчисления пособий теперь производится исходя из календарных дней.

Кроме того, изменена длительность оплачиваемых периодов временной нетрудоспособности застрахованных лиц <**>.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> О порядке определения продолжительности выплаты пособия по больничному листу рассказывается в статье "Пособия по временной нетрудоспособности с 2007 года: порядок назначения и выплаты" // РНК, 2007, N 3. - Примеч. ред.

Еще одно важное новшество заключается в том, что Законом N 255-ФЗ изменены правила по ограничению суммы выплачиваемого пособия по временной нетрудоспособности.

Ограничение размера пособия по временной нетрудоспособности

Ограничения, которые нужно учитывать при расчете суммы пособия по временной нетрудоспособности, установлены в ст. 7 Закона N 255-ФЗ. Как и прежде, предусматривается максимальный размер такого пособия, а также устанавливаются процентные ограничения суммы среднего заработка, учитываемой при расчете пособия.

Конкретная величина максимального размера пособия по временной нетрудоспособности Законом N 255-ФЗ не определена. В п. 5 ст. 7 данного Закона сказано, что эта сумма утверждается Федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования РФ на очередной финансовый год.

В 2007 г. максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (кроме пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) не может превышать 16 125 руб. за полный календарный месяц. Это установлено п. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ.

У застрахованных лиц, которые трудятся у нескольких работодателей, с 2007 г. появилось право на получение пособий по временной нетрудоспособности по каждому месту работы. В п. 5 ст. 7 Закона N 255-ФЗ зафиксировано, что размер пособий, выплачиваемых каждым из работодателей, не может превышать максимального размера, установленного Федеральным законом о бюджете ФСС РФ на очередной финансовый год.

Исходя из сказанного, работник, которому в разных организациях выплачивается высокая зарплата, имеет право на получение сразу нескольких социальных пособий, рассчитанных в максимальном размере.

Пример 1. Д.А. Храпов работает в двух организациях. В январе 2007 г. он заболел. Болезнь длилась месяц. После выздоровления он принес в организацию по основному месту работы больничный лист, а в ту фирму, где работает по совместительству, - дубликат больничного листа. Пособие по временной нетрудоспособности Д.А. Храпову выплачивают обе организации.

По расчетам бухгалтера одной организации сумма пособия, исчисленного исходя из среднего заработка Д.А. Храпова за предыдущие 12 месяцев, составила 17 300 руб. В другой организации пособие, рассчитанное с учетом среднего заработка, равно 16 800 руб.

Максимальный размер пособия за полный месяц в 2007 г. равен 16 125 руб. Эта величина меньше, чем суммы пособий, исчисленные в обеих организациях исходя из среднего заработка работника. Следовательно, пособие по временной нетрудоспособности Д.А. Храпову надо исчислять исходя из максимального размера. Он получит два пособия по временной нетрудоспособности от двух организаций на общую сумму 32 250 руб. (16 125 руб. + 16 125 руб.).

С 2007 г. изменился принцип процентного ограничения сумм пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам. Согласно нормативным актам, действовавшим раньше, процентные ограничения устанавливались исходя из длительности непрерывного трудового стажа. Непрерывность стажа при расчете пособий по временной нетрудоспособности с 2007 г. не учитывается. Причина в том, что по Определению Конституционного Суда РФ от 02.03.2006 N 16-О нормы, согласно которым размер пособия по временной нетрудоспособности ставился в зависимость от длительности перерывов в работе, признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации.

В связи с этим с 2007 г. введен новый порядок процентного ограничения размера пособий по временной нетрудоспособности. Теперь такие ограничения устанавливаются в зависимости от страхового стажа застрахованного лица либо исходя из особых оснований для назначения пособия.

Определение страхового стажа содержится в ст. 16 Закона N 255-ФЗ. В п. 1 данной статьи записано, что в страховой стаж включаются периоды работы застрахованного лица по трудовому договору, периоды государственной гражданской или муниципальной службы или иной деятельности (например, предпринимательской), в течение которых гражданин подлежал обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

Страховой стаж исчисляется в календарном порядке (п. 2 ст. 16 Закона N 255-ФЗ). То есть нужно суммировать календарные дни, приходящиеся на периоды занятости (когда выполнялась работа по трудовым договорам, осуществлялась служебная или иная деятельность), во время которых гражданин подлежал обязательному социальному страхованию.

Если у застрахованного лица совпадает по времени несколько периодов, засчитываемых в страховой стаж, он сам может выбрать, какой из них учесть при расчете социального пособия. Совпадение таких периодов может произойти, например, у лиц, работающих в нескольких организациях, либо если ПБОЮЛ наряду с ведением собственной предпринимательской деятельности одновременно работает по трудовому договору у другого работодателя.

Согласно п. 3 ст. 16 Закона N 255-ФЗ конкретные правила подсчета страхового стажа и порядок его документального подтверждения устанавливаются Минздравсоцразвития России. Соответствующий приказ сейчас готовится к утверждению. Что касается документов, подтверждающих страховой стаж, то к ним, по мнению автора, можно отнести трудовые книжки работников, справки с мест работы, трудовые договоры, сведения о начисленной заработной плате (доходах), документы, подтверждающие перечисление страховых взносов в ФСС РФ (платежные документы, справки), и др.

От продолжительности страхового стажа застрахованного лица зависит размер суммы пособия по временной нетрудоспособности. В п. п. 1 и 6 ст. 7 Закона N 255-ФЗ установлены ограничения в сумме выплачиваемого пособия, исчисленные в процентах или МРОТ (табл. 1).

Таблица 1. Влияние страхового стажа на размер пособия

по временной нетрудоспособности

     
   ————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |     Страховой стаж    |             Размер пособия             |
   +———————————————————————+————————————————————————————————————————+
   |Менее 6 месяцев        |1 МРОТ (с учетом районных коэффициентов)|
   |                       |за полный календарный месяц             |
   +———————————————————————+————————————————————————————————————————+
   |От 6 месяцев до 5 лет  |60% среднего заработка                  |
   +———————————————————————+————————————————————————————————————————+
   |От 5 до 8 лет          |80% среднего заработка                  |
   +———————————————————————+————————————————————————————————————————+
   |8 лет и более          |100% среднего заработка                 |
   L———————————————————————+—————————————————————————————————————————
   

Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит не только от длительности страхового стажа застрахованного лица, но также от иных факторов. Например, от характера временной нетрудоспособности, категории застрахованного лица и других условий. Все они перечислены в ст. 7 Закона N 255-ФЗ. Систематизируем эти нормы и представим их в виде табл. 2.

Таблица 2. Размер пособия по временной нетрудоспособности

     
   ————T—————————————————————T———————————————————T——————————————————¬
   | N |  Характер временной |     Категории     |  Размер пособия  |
   |п/п|  нетрудоспособности | застрахованных лиц|                  |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 1 |Заболевание или      |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |травма, в том числе  |лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |операция по          |указанных          |страхового стажа  |
   |   |искусственному       |в п. п. 1.1 и 1.2) |(см. табл. 1),    |
   |   |прерыванию           |                   |но не выше        |
   |   |беременности         |                   |максимального     |
   |   |и экстракорпоральное |                   |размера пособия   |
   |   |оплодотворение       |                   |                  |
   |   |(кроме случая,       |                   |                  |
   |   |указанного в п. 8)   |                   |                  |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |1.1|То же                |Лица со страховым  |60% среднего      |
   |   |                     |стажем более       |заработка, но не  |
   |   |                     |6 месяцев,         |выше максимального|
   |   |                     |заболевшие         |размера пособия   |
   |   |                     |в течение 30 дней  |                  |
   |   |                     |после прекращения  |                  |
   |   |                     |работы, служебной  |                  |
   |   |                     |или иной           |                  |
   |   |                     |деятельности,      |                  |
   |   |                     |в течение которой  |                  |
   |   |                     |они подлежали      |                  |
   |   |                     |обязательному      |                  |
   |   |                     |социальному        |                  |
   |   |                     |страхованию        |                  |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |1.2|         —"—         |Лица со страховым  |1 МРОТ (с учетом  |
   |   |                     |стажем менее       |районных          |
   |   |                     |6 месяцев,         |коэффициентов)    |
   |   |                     |заболевшие в       |за полный         |
   |   |                     |течение 30 дней    |календарный месяц |
   |   |                     |после прекращения  |                  |
   |   |                     |работы, служебной  |                  |
   |   |                     |или иной           |                  |
   |   |                     |деятельности,      |                  |
   |   |                     |в течение которой  |                  |
   |   |                     |они подлежали      |                  |
   |   |                     |обязательному      |                  |
   |   |                     |социальному        |                  |
   |   |                     |страхованию        |                  |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 2 |Карантин (кроме      |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |случая, указанного   |лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |в п. 8)              |прекративших работу|страхового стажа  |
   |   |                     |либо заключивших   |(см. табл. 1),    |
   |   |                     |трудовой договор,  |но не выше        |
   |   |                     |но не приступивших |максимального     |
   |   |                     |к работе)          |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 3 |Протезирование       |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |по медицинским       |лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |показаниям (кроме    |прекративших работу|страхового стажа  |
   |   |случая, указанного   |либо заключивших   |(см. табл. 1),    |
   |   |в п. 8)              |трудовой договор,  |но не выше        |
   |   |                     |но не приступивших |максимального     |
   |   |                     |к работе)          |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 4 |Долечивание          |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |в санаторно—курортных|лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |учреждениях          |прекративших работу|страхового стажа  |
   |   |непосредственно после|либо заключивших   |(см. табл. 1),    |
   |   |стационарного лечения|трудовой договор,  |но не выше        |
   |   |(кроме случая,       |но не приступивших |максимального     |
   |   |указанного в п. 8)   |к работе)          |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 5 |Уход за больным      |Все застрахованные |За первые 10      |
   |   |ребенком в возрасте  |лица (кроме лиц,   |календарных дней —|
   |   |до 15 лет при        |указанных в п. 5.1,|в зависимости от  |
   |   |амбулаторном лечении |а также лиц,       |страхового стажа  |
   |   |(кроме случая,       |прекративших работу|(см. табл. 1);    |
   |   |указанного в п. 8)   |либо заключивших   |за последующие дни|
   |   |                     |трудовой договор,  |— в размере 50%   |
   |   |                     |но не приступивших |среднего          |
   |   |                     |к работе)          |заработка, но не  |
   |   |                     |                   |выше максимального|
   |   |                     |                   |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |5.1|То же                |Застрахованные     |1 МРОТ (с учетом  |
   |   |                     |лица, имеющие      |районных          |
   |   |                     |страховой стаж     |коэффициентов) за |
   |   |                     |менее 6 месяцев    |полный календарный|
   |   |                     |                   |месяц             |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 6 |Уход за больным      |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |ребенком в возрасте  |лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |до 15 лет при        |прекративших работу|страхового стажа  |
   |   |стационарном лечении |либо заключивших   |(см. табл. 1),    |
   |   |(кроме случая,       |трудовой договор,  |но не выше        |
   |   |указанного в п. 8)   |но не приступивших |максимального     |
   |   |                     |к работе)          |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 7 |Уход за больным      |Все застрахованные |В зависимости от  |
   |   |членом семьи (кроме  |лица (кроме лиц,   |продолжительности |
   |   |ребенка до 15 лет)   |прекративших работу|страхового стажа  |
   |   |при его амбулаторном |либо заключивших   |(см. табл. 1),    |
   |   |лечении (кроме       |трудовой договор,  |но не выше        |
   |   |случая, указанного   |но не приступивших |максимального     |
   |   |в п. 8)              |к работе)          |размера пособия   |
   +———+—————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   | 8 |Любые случаи         |Все застрахованные |В размере         |
   |   |временной            |лица               |заработной платы, |
   |   |нетрудоспособности   |                   |сохраняемой за    |
   |   |в период простоя     |                   |время простоя, но |
   |   |                     |                   |не выше размера   |
   |   |                     |                   |пособия,          |
   |   |                     |                   |исчисленного      |
   |   |                     |                   |по общим правилам |
   |   |                     |                   |согласно          |
   |   |                     |                   |п. п. 1 — 7       |
   L———+—————————————————————+———————————————————+———————————————————
   

Нельзя не отметить принципиально новые правила определения суммы пособия во время простоя. Раньше такой период временной нетрудоспособности оплачивался в общем порядке. Теперь же кроме обычных ограничений для времени простоя установлено еще одно - размер пособия за это время не может быть больше суммы зарплаты, которая была бы выплачена за простой.

В соответствии со ст. 157 ТК РФ время простоя оплачивается в размере:

- не менее 2/3 средней заработной платы - при наличии вины работодателя;

- не менее 2/3 тарифной ставки (оклада), рассчитанной пропорционально времени простоя, - при отсутствии вины работодателя и работника.

При наличии вины работника время простоя не оплачивается.

Размер пособия по временной нетрудоспособности, определенный согласно нормам ст. 7 Закона N 255-ФЗ, может быть снижен до суммы, не превышающей 1 МРОТ за полный календарный месяц. Данное положение прописано в ст. 8 указанного Закона. Основанием для снижения размера пособия могут служить следующие действия застрахованного лица:

- нарушение в период временной нетрудоспособности без уважительных причин режима, предписанного врачом;

- неявка без уважительных причин в назначенный срок на врачебный осмотр или на проведение медико-социальной экспертизы;

- заболевание или травма, наступившие вследствие алкогольного, наркотического, токсического опьянения или действий, связанных с таким опьянением.

Напомним, что раньше в таких ситуациях застрахованные лица полностью утрачивали право на получение пособия по временной нетрудоспособности.

Ограничение размера пособия по беременности и родам

Общее правило о порядке определения размера пособия по беременности и родам осталось прежним. Пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка, но не более максимального размера, установленного законодательством на очередной финансовый год. Об этом говорится в п. п. 1 и 2 ст. 11 Закона N 255-ФЗ. Для пособий по беременности и родам на 2007 г. утвержден такой же максимальной размер пособия, как и для пособий по временной нетрудоспособности, - 16 125 руб. за полный календарный месяц.

Начиная с этого года женщины смогут получать пособие по беременности и родам не только по основному месту работы, но также и по совместительству. При этом максимальное ограничение применяется по отдельности в отношении каждого пособия (п. 2 ст. 11 Закона N 255-ФЗ).

Изменились правила оплаты пособий по беременности и родам для женщин с небольшим стажем работы. Согласно п. 3 ст. 11 Закона N 255-ФЗ пособие в размере 1 МРОТ (с учетом районных коэффициентов) за полный календарный месяц выплачивается застрахованным женщинам, имеющим страховой стаж менее 6 месяцев. Напомним, что раньше такое ограничение действовало для тех женщин, которые за 12 месяцев, предшествующих уходу в отпуск по беременности и родам, фактически проработали менее трех месяцев.

Порядок расчета суммы пособия

Правила исчисления пособий по больничным листам изложены в ст. 14 Закона N 255-ФЗ.

При расчете пособия нужно определить сумму среднего заработка за последние 12 месяцев перед наступлением страхового случая исходя из календарных дней. Исчисленная величина среднего заработка применяется при расчете суммы пособия опять-таки исходя из календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности. При этом учитываются все ограничения, установленные Законом N 255-ФЗ (см. врезку "Обратите внимание" на с. 73).

Обратите внимание! Алгоритм расчета пособия

1. Определить сумму выплат, на которые начислялись страховые взносы в ФСС РФ за 12 календарных месяцев, предшествовавших моменту наступления временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам.

2. Рассчитать сумму среднего дневного заработка для исчисления пособия. Для этого сумма выплат, учтенных за 12 месяцев, делится на количество календарных дней периода, за который учитывается зарплата.

3. Исчислить размер дневного пособия. Он рассчитывается путем умножения суммы среднего дневного заработка на процент, определяемый в зависимости от страхового стажа застрахованного лица или других условий, установленных ст. 7 Закона N 255-ФЗ.

4. Рассчитать сумму пособия исходя из среднего дневного заработка с учетом процентного ограничения по страховому стажу. Размер дневного пособия умножается на количество календарных дней, приходящихся на оплачиваемый период временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам. Продолжительность периода, подлежащего оплате, определяется в соответствии со ст. ст. 6 и 10 Закона N 255-ФЗ.

5. Сравнить сумму пособия, исчисленную исходя из среднего заработка, с максимальным размером пособия, который установлен законодательством на текущий финансовый год. Если пособие, исчисленное с учетом среднего заработка, превышает максимально допустимую сумму, то оно выплачивается в максимальном размере.

Расчет суммы пособия можно представить в виде формулы:

SUMП = (SUMВг : Дг) x Огр% x Дб,

где SUMП - сумма пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам;

SUMВг - сумма выплат (зарплаты, доходов) за предыдущие 12 календарных месяцев, на которые начислялись взносы в ФСС РФ;

Дг - количество календарных дней в периодах, за которые выплачивались доходы, учитываемые при расчете среднего заработка;

Огр% - ограничение суммы пособия в процентном выражении, установленное в зависимости от страхового стажа;

Дб - количество календарных дней, приходящихся на оплачиваемый период временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам.

Исчисленная сумма пособия должна отвечать следующему условию:

SUMП <= SUMmax,

где SUMmax - максимальный размер пособия, установленный на текущий год.

Согласно п. 2 ст. 1 Закона N 255-ФЗ при расчете пособий по больничным листам в связи с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием также применяются правила, изложенные в ст. 14 этого Закона.

Пример 2. В.П. Иванова работает по трудовому договору. В феврале 2007 г. она заболела. Период ее временной нетрудоспособности по больничному листу - с 5 по 14 февраля 2007 г. (10 календарных дней). Зарплата В.П. Ивановой - 18 000 руб. в месяц. При расчете среднего заработка были учтены суммы выплаченной зарплаты за 12 календарных месяцев, предшествующих болезни, - с февраля 2006 г. по январь 2007-го включительно. Все эти месяцы она полностью отработала. За расчетный период В.П. Ивановой были начислены выплаты, облагаемые ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, в общей сумме 216 000 руб. (18 000 руб. x 12 мес.). На расчетный период, к которому относятся эти выплаты, приходится 365 календарных дней. Сумма среднего дневного заработка В.П. Ивановой за расчетный период равна 591,78 руб. (216 000 руб. : 365 дн.). Страховой стаж В.П. Ивановой на момент наступления временной нетрудоспособности - 7 лет. Значит, пособие по временной нетрудоспособности ей нужно рассчитать в размере 80% среднего заработка. Исходя из этого, бухгалтер исчислил сумму дневного пособия:

591,78 руб. x 80% = 473,42 руб.

Умножив эту сумму на количество календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности, бухгалтер определил величину причитающегося В.П. Ивановой социального пособия:

473,42 руб. x 10 дн. = 4734,20 руб.

Далее бухгалтер рассчитал максимальную сумму пособия, которую можно выплатить работнице за период болезни. За полный календарный месяц в 2007 г. она составит 16 125 руб. В феврале 2007 г. - 28 календарных дней. Сумма максимального дневного пособия в феврале равна 575,89 руб. (16 125 руб. : 28 дн.). За 10 календарных дней болезни можно выплатить максимум 5758,90 руб. (575,89 руб. x 10 дн.).

Максимальный размер пособия (5758,90 руб.) больше, чем сумма пособия, исчисленная исходя из среднего заработка с учетом ограничения по страховому стажу (4734,20 руб.). Пособие работнице будет выплачено в наименьшей сумме - 4734,20 руб.

Мы рассмотрели упрощенный случай, когда застрахованное лицо отработало все дни в расчетном периоде. На практике какие-то месяцы обычно оказываются отработанными не полностью. Сотрудники могут находиться в очередном или учебном отпуске, болеть, уходить в отпуск без сохранения зарплаты, брать отгулы, проходить медосмотр, уезжать на обучение для повышения квалификации и т.д. Теперь для расчета среднего заработка при исчислении сумм пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам это не имеет никакого значения. Понятие "не полностью отработанный месяц" в Законе N 255-ФЗ не рассматривается.

С 2007 г. при исчислении среднего заработка для расчета сумм пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам применяется другой параметр - количество календарных дней в периоде, за который учитывается заработная плата. Именно таким понятием оперирует законодатель в п. 3 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, где речь идет об определении суммы среднего дневного заработка.

Что это за период? Это те календарные дни, за которые застрахованному лицу были выплачены суммы заработной платы и иных выплат (доходов), облагаемые ЕСН в части соцстраха.

Если работник в расчетном периоде получал какие-либо выплаты, не облагаемые страховыми взносами в ФСС РФ, то эти суммы не учитываются при расчете среднего заработка для исчисления этих пособий. При расчете среднего дневного заработка не нужно учитывать и те календарные дни, за которые работник получал такие выплаты.

Например, работник предъявил к оплате больничный лист. В одном из 12 месяцев расчетного периода он получал пособие по временной нетрудоспособности. Сумма ранее выплаченного социального пособия не облагается страховыми взносами. Поэтому суммы ранее начисленного пособия и дни временной нетрудоспособности не принимаются в расчет при исчислении среднего дневного заработка для оплаты нового больничного листа.

Следует быть внимательными при учете сумм среднего заработка, относящихся к расчетному периоду. При исчислении средней зарплаты для всех случаев, кроме оплаты пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам, в расчет не принимаются суммы среднего заработка, выплаченные в расчетном периоде (в частности, отпускные, оплата за дни нахождения в служебной командировке, оплата за дополнительные дни отдыха, предоставленные согласно законодательству, и т.д.). Это предусмотрено в п. 4 Постановления Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. При расчете пособий по больничным листам не имеет значения, являются прежние выплаты средним заработком или нет. Здесь применяются иные правила. Требуется проверить, облагались ли суммы среднего заработка, относящиеся к расчетному периоду, ЕСН. Если в составе этого налога начислялись страховые взносы в ФСС РФ, то эти суммы среднего заработка и дни, за которые они были выплачены, нужно учитывать при исчислении среднего заработка для расчета суммы пособия по больничному листу.

Пример 3. Работник Н.А. Демин болел с 22 по 26 января 2007 г. (5 календарных дней). Средний заработок для исчисления пособия по временной нетрудоспособности бухгалтер рассчитывал за 12 предыдущих календарных месяцев - за период с января по декабрь 2006 г.

Кроме зарплаты Н.А. Демин ежемесячно получал от организации арендную плату по договору аренды его автомобиля.

Данные о доходах, начисленных Н.А. Демину в расчетном периоде, и количество календарных дней, за которые были выплачены эти доходы, представлены в табл. 3.

Таблица 3. Сведения о доходах, начисленных Н.А. Демину

в 2006 году

     
   —————————T——————————T——————————T————————————T——————————T——————————T——————¬
   | Месяцы |Заработная| Арендная |   Средний  |Больничный| Очередной|Отпуск|
   |  2006  |   плата  |   плата  |  заработок |   лист   |  отпуск  |  без |
   |  года  |          |          |   за дни   |          |          |оплаты|
   |        |          |          |командировки|          |          |      |
   |        +——————T———+——————T———+——————T—————+——————T———+——————T———+——————+
   |        |сумма,|дни|сумма,|   |сумма,| дни |сумма,|дни|сумма,|дни|  дни |
   |        | руб. |   | руб. |дни| руб. |     | руб. |   | руб. |   |      |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Январь  | 7 500| 27| 3 000| 31|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   4  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Февраль |10 000| 28| 3 000| 28|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Март    | 5 600| 21| 3 000| 31| 3 200|  10 |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Апрель  |10 000| 30| 3 000| 30|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Май     | 5 400| 17| 3 000| 31|   —  |  —  |   —  | — | 4 600| 14|   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Июнь    |10 000| 30| 3 000| 30|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Июль    | 7 600| 26| 3 000| 31|   —  |  —  | 1 600| 5 |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Август  |10 000| 31| 3 000| 31|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Сентябрь| 5 300| 16| 3 000| 30|   —  |  —  |   —  | — | 4 600| 14|   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Октябрь | 7 200| 23| 3 000| 31| 2 600|   8 |   —  | — |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Ноябрь  | 8 200| 26| 3 000| 30|   —  |  —  | 1 300| 4 |   —  | — |   —  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Декабрь | 9 100| 29| 3 000| 31|   —  |  —  |   —  | — |   —  | — |   2  |
   +————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+——————+
   |Итого   |95 900|304|36 000|365| 5 800|  18 | 2 900| 9 | 9 200| 28|   6  |
   L————————+——————+———+——————+———+——————+—————+——————+———+——————+———+———————
   

Среди полученных Н.А. Деминым в 2006 г. доходов есть выплаты, на которые не начисляются взносы по обязательному социальному страхованию. Это суммы арендной платы, полученные по гражданско-правовому договору, и оплата по больничным листам. Общий размер таких выплат за 2006 г. составляет 38 900 руб. (36 000 руб. + 2900 руб.). Эти суммы не участвуют в расчете среднего заработка для исчисления пособия по временной нетрудоспособности за январь 2007 г. Соответственно, при расчете среднего заработка не учитываются 9 календарных дней, за которые в 2006 г. были начислены суммы пособий по временной нетрудоспособности. Дни, за которые выплачивались арендные платежи, в расчете также не участвуют. Но почти все они попадут в расчет, так как за эти дни Н.А. Демин получал не только арендную плату, но также зарплату и иные выплаты, облагаемые ЕСН. В 2006 г. работник находился в отпусках без сохранения зарплаты. Суммарная длительность отпусков составила 6 календарных дней, которые не учитываются при расчете среднего дневного заработка. Ведь полученные работником доходы к этим дням не относятся. Остальные выплаты Н.А. Демину за 2006 г. (зарплата, средний заработок за дни нахождения в служебной командировке и отпускные) включались в налоговую базу по ЕСН, и на них начислялись страховые взносы по обязательному социальному страхованию. Поэтому такие выплаты учитываются при расчете среднего заработка для исчисления пособия по временной нетрудоспособности Н.А. Демину за январь 2007 г. Общая сумма выплат работнику, на которые начислялись страховые взносы с января по декабрь 2006 г., - 110 900 руб. (95 900 руб. + 5800 руб. + 9200 руб.). Данные выплаты приходятся на период, состоящий из 350 календарных дней (304 дн. + 18 дн. + 28 дн.). Можно также использовать другой способ расчета: из общего количества календарных дней в году вычесть дни, которые не учитываются при расчете среднего заработка. У Н.А. Демина это дни временной нетрудоспособности и дни отпуска без сохранения зарплаты. Результат получится одинаковый - 350 календарных дней (365 дн. - 9 дн. - 6 дн.). Эти календарные дни принимаются в расчет при исчислении суммы среднего дневного заработка: 110 900 руб. : 350 дн. = 316,86 руб. Страховой стаж Н.А. Демина более 8 лет. Значит, пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из 100% среднего заработка. Сумма пособия, причитающегося работнику за 5 календарных дней болезни в январе 2007 г., равна 1584,30 руб. (316,86 руб. x 5 дн.). Сравним эту величину с максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности. За 5 календарных дней января 2007 г. максимальный размер пособия составляет 2600,80 руб. (16 125 руб. : 31 дн. x 5 дн.). Сумма пособия по временной нетрудоспособности, исчисленная исходя из среднего заработка работника, меньше максимального размера пособия. Н.А. Демину следует выплатить меньшую из этих сумм - 1584,30 руб. Расчет суммы пособия в переходный период Бухгалтеру нужно быть осторожным при выплате пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам в переходном периоде (если часть больничного листа приходится на 2006 г., а часть - на 2007-й). Для таких ситуаций в п. 2 ст. 18 Закона N 255-ФЗ прописаны особые правила. Законодатель установил, что по страховым случаям, наступившим до дня вступления в силу Закона N 255-ФЗ, пособие исчисляется по новым правилам только за период с 1 января 2007 г. Причем это допускается при условии, что размер пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, рассчитанных по нормам Закона N 255-ФЗ, окажется больше, чем размер пособия, исчисленного по правилам, действующим до 2007 г. Таким образом, при расчете суммы пособия по больничным листам, которые охватывают месяцы как 2006-го, так и 2007 г., бухгалтеру придется делать достаточно сложные расчеты. Начнем с расчета пособий по временной нетрудоспособности, наступившей в 2006 г. и завершившейся в 2007-м. Во-первых, надо начислить сумму пособия по больничному листу за дни, приходящиеся на 2006 г. Этот расчет производится по прежним правилам, то есть согласно Федеральному закону от 22.12.2005 N 180-ФЗ (далее - Закон N 180-ФЗ). Напомним их: - средний заработок застрахованного лица определяется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду наступления временной нетрудоспособности; - расчет среднего дневного (часового) заработка производится исходя из рабочих дней (часов), приходящихся на расчетный период; - процентное ограничение суммы дневного пособия определяется по непрерывному стажу застрахованного лица; - максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за дни 2006 г. - 15 000 руб. за полный календарный месяц; - сумма пособия рассчитывается исходя из рабочих дней (часов), относящихся к периоду временной нетрудоспособности в 2006 г. по графику работы застрахованного лица. Во-вторых, по новым правилам (согласно Закону N 255-ФЗ) рассчитывается сумма пособия по больничному листу за дни, приходящиеся на 2007 г.: - средний заработок застрахованного лица определяется исходя из всех выплат, включаемых в налоговую базу по ЕСН в части соцстраха за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду наступления временной нетрудоспособности; - расчет среднего дневного заработка осуществляется исходя из календарных дней, за которые были выплачены суммы, учтенные при расчете среднего заработка; - процентное ограничение суммы дневного пособия устанавливается по страховому стажу застрахованного лица; - максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за 2007 г. - 16 125 руб. за полный календарный месяц; - оплата по больничному листу определяется исходя из календарных дней временной нетрудоспособности, приходящихся на 2007 г. В-третьих, следует сравнить размер пособия, исчисленного по новым правилам, с суммой пособия по этому же больничному листу, рассчитанного в прежнем порядке. Для этого придется сделать еще один расчет - определить сумму пособия за дни 2007 г. исходя из требований Закона N 180-ФЗ. Утешает одно - сумму "старого" среднего заработка считать заново не нужно. Она уже определена при расчете пособия за дни, приходящиеся на 2006 г. Теперь остается умножить эту величину на количество рабочих дней (часов), относящихся к периоду болезни в 2007 г. по графику работы застрахованного лица. Застрахованному лицу выплачивается та сумма пособия за дни, приходящиеся на 2007 г., которая по расчетам бухгалтера окажется больше. Мы привели лишь основные различия между прежними и новыми правилами расчета суммы пособия за 2006 и 2007 гг. Бухгалтеру при исчислении размера выплат по больничным листам, приходящимся на переходный период, надо учитывать и другие особенности. Например, в 2006 и 2007 гг. различаются правила определения продолжительности оплачиваемого периода временной нетрудоспособности. В 2006 г. применялись ограничения в оплате больничных листов работникам, у которых за последние 12 месяцев не набиралось 30 дней фактической работы. Теперь они сняты. Зато с 2007 г. установлен особый порядок оплаты пособий лицам с небольшим страховым стажем (менее 6 месяцев). Если застрахованное лицо в переходном периоде одновременно подпадает под разные ограничения 2006 - 2007 гг., нужно действовать, как указано в п. 2 ст. 18 Закона N 255-ФЗ: рассчитывать пособие дважды (исходя из прежних и новых правил) и выплачивать работнику большую из двух сумм. Пример 4. Сотрудник заболел 22 декабря 2006 г., а на работу вышел 11 января 2007 г. Его непрерывный трудовой стаж равен общему трудовому (страховому) стажу и составляет 10 лет. Все 12 месяцев, предшествующие началу болезни, сотрудник отработал полностью (365 календарных дней, или 249 рабочих дней). Его заработок за этот период - 120 000 руб. Пособие за период с 22 по 31 декабря (6 рабочих дней) рассчитывается и оплачивается по прежним правилам. Средний дневной заработок работника составляет 482 руб. (120 000 руб. : 249 дн.). Непрерывный трудовой стаж - 10 лет, а значит, пособие выплачивается в размере 100%. Сравним эту величину с максимальной суммой дневного пособия (исходя из 15 000 руб. за полный календарный месяц). Она составит 714 руб. (15 000 руб. : 21 дн.), ведь в декабре 21 рабочий день. Фактическая сумма дневного пособия меньше максимальной. Поэтому пособие рассчитывается исходя из фактической суммы и составит 2892 руб. (482 руб. x 6 дн.). Период болезни работника с 1 по 10 января 2007 г. (10 календарных дней) оплачивается уже по новым правилам. Его средний дневной заработок равен 329 руб. (120 000 руб. : 365 дн.). Поскольку страховой стаж работника составляет 10 лет (более 8 лет), пособие ему выплачивается в полном объеме. Максимальная сумма дневного пособия (на основании Закона N 255-ФЗ) - 520 руб. (16 125 руб. : 31 дн.). Фактическая сумма дневного заработка меньше, поэтому пособие рассчитывается исходя из среднего заработка и равно 3290 руб. (329 руб. x 10 дн.). Общая сумма пособия по больничному листу составляет 6182 руб. (2892 руб. + 3290 руб.). Если бы больничный лист оплачивался полностью по прежним правилам, то сумма пособия составила бы 3856 руб. [482 руб. x (6 дн. + 2 дн.)]. Таким образом, работнику выплачивается пособие в большей сумме - 6182 руб. В отношении пособий по беременности и родам, выплаченным в конце 2006 г., также придется сделать перерасчет. Нужно исчислить по новым правилам сумму пособия за дни, относящиеся к 2007 г. Размер пособия изменится. Скорее всего, сумма пособия за дни, приходящиеся на 2007 г., исчисленного по новым правилам, превысит прежнюю. Значит, работнице, ушедшей в прошлом году в декретный отпуск, надо произвести доплату. Если сумма пособия по новому расчету будет меньше прежней, то ничего удерживать у работницы не нужно - она имеет право на большую из двух сумм. Согласно ст. 17 Закона N 255-ФЗ застрахованным лицам, которые приступили к работе до 1 января 2007 г. и до этой даты имели право на получение пособия по временной нетрудоспособности в размере, превышающем размер пособия, полагающегося в соответствии с Законом N 255-ФЗ, пособие назначается и выплачивается в прежнем более высоком размере (но не выше установленной максимальной суммы). В случае если продолжительность страхового стажа застрахованного лица, исчисленного по Закону N 255-ФЗ за период до 1 января 2007 г., окажется меньше продолжительности его непрерывного трудового стажа, применяемого при назначении пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с ранее действовавшим порядком, за тот же период, страховой стаж принимается равным непрерывному трудовому стажу этого лица. М.С.Полякова Эксперт журнала "Российский налоговый курьер" Подписано в печать 05.02.2007 ————