"Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", 2007, N 1

ОСОБЕННОСТИ ВОЗНИКНОВЕНИЯ ОБОСОБЛЕННЫХ ПОДРАЗДЕЛЕНИЙ

СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Многие страховые организации осуществляют свою деятельность через филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, а также через страховых агентов - представителей. В любом из перечисленных случаев есть определенные нюансы, связанные с соблюдением налогового и гражданского законодательства. Тем более что понятие "обособленное подразделение" по-разному определяется в Гражданском и Налоговом кодексах.

"Обособленное подразделение" в гражданском и налоговом

законодательстве

Понятие в гражданском законодательстве

Гражданское законодательство выделяет следующие виды обособленных подразделений (ст. 55 ГК РФ): филиалы и представительства.

Представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиалом же является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.

Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.

Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Таким образом, в уставе организации обязательно должна быть не только указана возможность создания филиалов и представительств, но и конкретно перечислены данные обособленные подразделения, созданные организацией.

Понятие в налоговом законодательстве

НК РФ предлагает свой подход к понятию "обособленное подразделение". Данное понятие трактуется значительно шире, чем в гражданском законодательстве. Так, в соответствии со ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

В целях проведения налогового контроля организации подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

Регистрация недвижимого имущества и транспортных средств осуществляется на основании сведений, представляемых в налоговую инспекцию органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, а также органами, осуществляющими регистрацию транспортных средств. В частности, они обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе, о транспортных средствах, зарегистрированных в этих органах (правах и сделках, зарегистрированных там же), и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации.

Регистрация по месту нахождения обособленных подразделений осуществляется организацией самостоятельно.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. С 1 января 2007 г. вступила в силу новая редакция ст. 83 НК РФ, в соответствии с которой такая обязанность не возникает, если эта организация уже состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

В случае если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемого организацией самостоятельно.

Регистрация обособленного подразделения осуществляется путем подачи в налоговые органы по месту его нахождения справки по форме N С-09-3 "Сообщение о создании обособленного подразделения, расположенного на территории Российской Федерации". Указанные сведения должны быть представлены не позднее одного месяца с момента создания и начала деятельности филиала. Налоговый орган обязан в течение пяти дней со дня представления всех необходимых документов (в их число входят один экземпляр заверенных в установленном порядке копий свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения и документы, подтверждающие создание обособленного подразделения) осуществить постановку организации на учет и выдать соответствующее уведомление.

В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения снятие с учета организации по месту нахождения этого обособленного подразделения осуществляется по заявлению налогоплательщика в течение 10 дней со дня подачи такого заявления, но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае ее проведения.

За нарушение установленных правил регистрации обособленных подразделений организации и ее должностным лицам грозят штрафные санкции, предусмотренные ст. 116 НК РФ, а именно 5 тыс. руб. при пропуске срока подачи заявления до 90 дней и 10 тыс. руб., если срок подачи заявления пропущен более чем на 90 дней.

Кроме того, в соответствии со ст. 117 НК РФ ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб. Ведение деятельности без постановки на учет в течение срока, превышающего 90 дней, влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 тыс. руб.

Штрафные санкции с должностных лиц организации взыскиваются в соответствии со ст. 15.3 КоАП РФ в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты труда за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет. За ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда штраф на должностных лиц налагается в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда.

Необходимо обратить внимание на то, что обязанность регистрации обособленного подразделения в ПФР возникает в соответствии с Порядком регистрации, утвержденным Постановлением Правления ПФР от 19 июля 2004 г. N 97п. При этом регистрация в ПФР производится только по месту нахождения обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц. Такая регистрация осуществляется на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре налогоплательщиков и представляемых налоговыми органами в соответствии с п. 12 Правил ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26 февраля 2004 г. N 110, по месту нахождения обособленного подразделения по запросу этого органа не позднее пяти дней со дня получения указанных сведений.

Порядок уплаты налогов

Для организаций, имеющих обособленные подразделения, устанавливается особый порядок уплаты налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на имущество, земельного налога и т.д. В соответствии со ст. 19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту их нахождения.

Налог на прибыль

Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, исчисляют и уплачивают налог на прибыль в порядке, установленном ст. 288 НК РФ. В соответствии с п. п. 1 и 2 данной статьи налогоплательщики исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм налога производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям. Уплата сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ, производится по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений.

Налог (авансовые платежи) в части, подлежащей уплате в бюджет субъекта РФ, подлежит распределению между соответствующими бюджетами пропорционально доле каждого обособленного подразделения. Указанная доля может определяться как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику либо как средняя арифметическая величина удельного веса расходов на оплату труда и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в расходах на оплату труда и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику. Таким образом, каждая организация должна в своей учетной политике для целей налогообложения установить, какой показатель (среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда работников) будет использоваться при определении такой пропорции. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода. Кроме того, выбранные варианты должны применяться всеми обособленными подразделениями организации.

С 1 января 2006 г. налогоплательщик, имеющий несколько филиалов на территории одного субъекта Российской Федерации, вправе перейти на исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет этого субъекта, исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта, и уплату налога на прибыль производить через одно из этих обособленных подразделений.

При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога, уведомив о принятом решении налоговую инспекцию, в которой обособленные подразделения налогоплательщика стоят на учете. Данный филиал в этом случае является "ответственным".

Рекомендуемые типовые формы уведомлений при принятии налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, решения об уплате налога на прибыль через одно из них за все остальные, находящиеся на территории этого же субъекта, приведены в Письме ФНС России от 31 октября 2005 г. N ММ-6-02/916@. В налоговом законодательстве срок подачи такого уведомления не определен. Однако логично предположить, что такое уведомление должно быть подано до начала очередного налогового периода. Если обособленное подразделение (расположенное в том же субъекте РФ) создано в течение налогового периода, то в соответствии с Письмом ФНС России от 10 августа 2006 г. N 02-4-12/49@ налогоплательщик вправе принять решение об уплате налога на прибыль в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ начиная с отчетного периода, в котором созданы эти обособленные подразделения, внеся соответствующее дополнение в учетную политику для целей налогообложения.

Следует обратить внимание на то, что при наличии у организации обособленных подразделений необходимо также закрепить в учетной политике порядок уплаты налога (авансовых платежей) по месту нахождения каждого из них или по месту нахождения ответственного обособленного подразделения за все остальные, находящиеся на территории одного субъекта РФ.

В соответствии со ст. 289 НК РФ налогоплательщики, независимо от особенностей исчисления и уплаты налога на прибыль, обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации. Одновременно в п. 5 данной статьи указано, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

В налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации представляют декларацию по налогу на прибыль, включающую в себя титульный лист (лист 01), подраздел 1.1 разд. 1 и (или) подраздел 1.2 разд. 1, а также расчет суммы налога на прибыль (Приложение 5 к листу 02), подлежащей уплате по месту нахождения данного обособленного подразделения (Письмо УФНС по г. Москве от 28 июля 2006 г. N 28-11/66832@).

При расчете налога по группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта Российской Федерации, декларация в указанном объеме представляется в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта РФ (Письмо УФНС по г. Москве от 23 мая 2006 г. N 20-12/45310@).

ЕСН

Особенности уплаты единого социального налога организациями, имеющими обособленные подразделения, установлены ст. 243 НК РФ. Необходимо отметить, что эти особенности касаются только тех организаций, обособленные подразделения которых выделены на отдельный баланс, имеют отдельный расчетный счет и начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц. То есть исполняют обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

В этом случае сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

Резюме

Возникновение указанных выше обязанностей в результате появления обособленного подразделения не обязательно связано с официальным оформлением представительства, филиала, подразделения.

Например, обособленное подразделение и необходимость его регистрации появляются в связи с заключением или перезаключением организацией договора аренды помещения под офис.

Для постановки на учет обособленного подразделения обязательным является наличие одновременно следующих трех условий:

1. Несовпадение адреса обособленного подразделения с адресом регистрации юридического лица.

2. Оборудование в нем стационарных рабочих мест.

3. Превышение месячного срока функционирования хотя бы одного рабочего места.

Не секрет, что адрес, по которому организация официально зарегистрирована, часто не совпадает с адресом, по которому заключен договор аренды и где фактически находится руководство организации (исполнительный орган), а также иные сотрудники. При налоговой проверке таким организациям могут быть предъявлены штрафные санкции за то, что они не встали на учет по месту нахождения арендованного помещения, которое в этом случае рассматривается как обособленное подразделение.

Если согласно договору аренды в пользование предоставляется помещение под офис, избежать необходимости регистрировать обособленное подразделение не удастся. Офис предполагает создание рабочих мест для персонала организации, и если срок договора аренды превышает один месяц, то все условия для возникновения обособленного подразделения налицо.

Еще один достаточно распространенный случай, приводящий к возникновению обособленного подразделения, связан с проведением выставок, оборудованием выставочных стендов. Если место проведения такой выставки расположено по адресу, отличному от места регистрации организации, срок работы такой выставки превышает один месяц и для работы на выставке направляется штатный сотрудник (страховой агент, консультант), то есть все основания полагать, что проведение выставки привело к созданию обособленного подразделения (см. Постановление ФАС Московского округа от 23 января 2003 г. N КА-А41/9052-02).

Хотелось бы обратить внимание на то, что новая редакция ТК РФ, вступившая в силу в октябре 2006 г., содержит новые нормы, одна из которых связана с обязательными условиями трудового договора. Теперь в соответствии со ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре с работником обязательно должно быть указано место работы, а в случае, когда работник принимается для работы в филиале, представительстве или ином обособленном структурном подразделении организации, расположенном в другой местности, - место работы с указанием обособленного структурного подразделения и его местонахождения. Следуя этой норме, если работник направляется на работу в обособленное подразделение (из головного офиса), необходимо оформить приказ (распоряжение) о переводе работника на другую работу по форме Т-5, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. N 1.

На наш взгляд, данная норма может послужить дополнительным доказательством того, создано или нет рабочее место по месту нахождения обособленного подразделения.

Спорная ситуация по вопросу о создании обособленного подразделения возникает в тех случаях, когда страховые организации для расширения рынка своих услуг привлекают на договорной основе физических лиц (страховых агентов), проживающих в других городах, наделяя их функциями своего представителя.

При этом с такими работниками заключается трудовой договор, им выплачивается установленная договором заработная плата. В этой ситуации очень важным является содержание трудового договора с работником. Согласно ст. 209 ТК РФ под рабочим местом понимается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Если данные требования определены, то с высокой вероятностью можно предположить, что место нахождения такого работника может рассматриваться как обособленное подразделение. В этом случае организация должна налог на доходы такого работника, а также часть налога на прибыль перечислять в соответствующий бюджет.

Избежать этого можно, если с физическим лицом будет заключен договор гражданско-правового характера (агентский и т.п.), по которому работнику поручается выполнение определенных действий. При этом работник не подчиняется внутреннему трудовому распорядку организации и должен отчитываться перед организацией о выполнении возложенных на него договором действий в форме отчета агента.

Е.И.Севодина

К. э. н.,

ведущий аудитор

ООО "ИНТЕЛИС-аудит"

Подписано в печать

02.02.2007

————