"Налоги" (газета), 2007, N 7

Вопрос: Организация, не являющаяся транспортной, взяла в аренду несколько легковых автомашин без экипажа для собственных нужд. 1. Можно ли путевые листы заполнять не ежедневно, а на месяц или на неделю? 2. Обязательно ли в путевых листах указывать маршрут следования автомашины с конкретными адресами конечных пунктов или можно просто написать "по Москве и Московской области"? 3. Какие налоговые санкции ждут организацию в случае неправильного оформления путевых листов?

Ответ: 1. Согласно ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Такие первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если же унифицированной формы законодательством не предусмотрено, то документ будет первичным учетным, только если в нем будут содержаться обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ.

Что касается путевого листа легкового автомобиля (далее - путевой лист), то его форма утверждена Постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. N 78 (далее - Постановление N 78).

Согласно Указаниям по применению и заполнению указанной формы, содержащимся в Постановлении N 78, путевой лист "является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителю. Выписывается в одном экземпляре диспетчером или уполномоченным лицом. Путевой лист действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены). В путевом листе обязательно должны быть проставлены порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль". Кроме того, п. 2 Постановления N 78 также установлено ведение путевого листа юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.

Таким образом, по нашему мнению, анализ Постановления N 78 не позволяет говорить о том, что установленная унифицированная форма путевого листа обязательно должна применяться только для автотранспортных предприятий. Напротив, п. 2 Постановления N 78 четко говорит о том, что путевой лист обязательно должен вестись юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации автотранспортных средств. Кроме того, в Письме от 3 февраля 2005 г. N ИУ-09-22/257 "О путевых листах" Федеральная служба государственной статистики применительно к путевым листам снова указала, что заполнение путевого листа распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (грузовых, легковых, в том числе служебных, автомобилей, специализированных и такси), и носит обязательный характер.

Обращаем ваше внимание на то, что позиции УФНС по г. Москве и Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России по данному вопросу расходятся.

Московские налоговики считают, что эксплуатация легкового автомобиля, используемого для служебных целей, должна подтверждаться путевым листом, оформленным в соответствии с Постановлением N 78 (см. Письма УФНС по г. Москве от 11.11.2004 N 26-12/72753 и от 25.07.2005 N 20-12/53147).

Минфин России в многочисленных ответах на частные вопросы указывает на то, что Постановление N 78 является обязательным только для автотранспортных предприятий. Остальные организации, которые эксплуатируют автомобили, имеют право разработать свою форму путевого листа с обязательным отражением всех реквизитов, указанных в п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ. При этом такие путевые листы могут составляться с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенных расходов (см. Письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 20.09.2005 N 03-03-04/1/214, от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77). Определение автотранспортного предприятия в законодательстве РФ не дается, но анализ Устава автомобильного транспорта РСФСР, утв. Постановлением Совета Министров РСФСР от 8 января 1969 г. N 12, позволяет определить автотранспортные предприятия как организации, созданные для перевозки грузов и пассажиров автомобильным транспортом. Таким образом, на сегодняшний день Минфин России без какого-либо законодательного обоснования разрешает организациям, не относящимся к автотранспортным, составлять путевые листы по собственной форме с той периодичностью, которую считают достаточной для обоснования произведенных расходов.

Однако считаем необходимым подчеркнуть:

1. Позиция Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России может по одному и тому же вопросу со временем меняться. В этой связи, по нашему мнению, не исключены будущие разъяснения Минфина России, где будет указано, что все организации должны применять путевые листы согласно Постановлению N 78.

2. Единая арбитражная практика по данному вопросу не сформирована, так как решения ВАС РФ нет, а, например, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа может принять противоположные решения (см. Постановления ФАС СЗО от 05.04.2004 N А56-22408/03 и от 19.01.2005 N А13-5025/04-14).

На основании вышеизложенного, по нашему мнению, в организации, не являющейся транспортной, путевые листы должны выписываться на один день или смену, за исключением командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены).

2. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. В то время как под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, по нашему мнению, для обоснования расходов, связанных с эксплуатацией служебного автомобиля, необходимо документально подтвердить производственный характер осуществляемых поездок посредством указания в путевом листе маршрута следования автомобиля. Из надписи "по Москве и Московской области" непонятно, в каких местах и, следовательно, с какой целью использовался автомобиль. Более того, без информации о маршруте следования автомобиля невозможно подтвердить обоснованность расхода горюче-смазочных материалов (ГСМ). Кроме того, в путевом листе в качестве обязательных реквизитов указаны графы "Место отправления" и "Место назначения", которые должны заполняться в обязательном порядке.

В данном случае наше мнение совпадает с мнением Минфина России, изложенным в Письме от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/129, в котором указано: "...Отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте следования не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях. Подобные реквизиты являются обязательными... Путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горюче-смазочных материалов".

3. В связи с разными мнениями по поводу необходимости составления путевого листа служебного легкового автомобиля неправильное его оформление можно понимать по-разному:

1) оформление путевого листа не в соответствии с Постановлением N 78 (если придерживаться нашей точки зрения);

2) оформление путевого листа без обязательных реквизитов, позволяющих судить об экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов по эксплуатации автомобиля (если придерживаться мнения Минфина России).

Во всех случаях неправильное оформление путевого листа влечет то, что расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля, документально не будут подтверждены. На этом основании расходы нельзя учесть при исчислении налога на прибыль. Если же организация документально не подтвержденные расходы учтет при исчислении налога на прибыль, то в результате занижения налоговой базы не полностью будет уплачен налог на прибыль.

Данное деяние организации подпадает под состав ст. 122 НК "Неуплата или неполная уплата сумм налога", в которой предусмотрены следующие налоговые санкции:

1) взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия);

2) взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченных сумм налога за деяния, указанные выше, но совершенные умышленно.

Однако если организация на основании вышеуказанных Писем Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России будет использовать путевой лист в произвольной форме с указанием всех обязательных реквизитов, позволяющих судить об экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов, то избежать налоговой ответственности можно на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК, так как в данном случае организация-налогоплательщик воспользовалась письменными разъяснениями финансового органа, которые, как указано в Письмах Минфина России от 13 января 2005 г. N 03-02-07/1-1, от 6 мая 2005 г. N 03-02-07/1-116, являются официальными письменными разъяснениями. При этом не важно, что данные Письма являлись ответами на частные запросы организаций, так как в п. 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 указано, что при применении пп. 3 п. 1 ст. 111 НК не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

В заключение обращаем ваше внимание на то, что освобождение от налоговой ответственности не освобождает организацию от уплаты недоимки и пени, так как последние не являются налоговыми санкциями.

М.Белоусова

Подписано в печать

01.02.2007

————