"Главная книга", 2007, N 3

МУЧЕНИЯ С ЗАЧЕТОМ И ВОЗВРАТОМ НАЛОГОВЫХ САНКЦИЙ

(О порядке возврата налоговых штрафов)

Причины переплаты или излишнего взыскания недоимки, пени и налоговых санкций могут быть разные, а результат, по идее, должен быть одинаковый: бюджет не вправе удерживать у себя то, что ему не принадлежит.

Между тем при написании части первой Налогового кодекса законодатель позаботился только о порядке возврата из бюджета или зачета излишне взысканных сумм налогов, сборов и пеней. А вот с зачетом или возвратом налоговых штрафов вышла промашка, поэтому налогоплательщикам до 1 января 2007 г. приходилось возвращать свои деньги в судебном порядке.

С 1 января 2007 г., казалось бы, справедливость должна быть восстановлена. Порядок зачета и возврата всего переплаченного в бюджет стал универсальным. Но он не применяется к

переплаченным до 1 января 2007 г.

налоговым штрафам. Получается, что списывать со счетов старые арбитражные наработки по переплаченным налоговым штрафам пока рановато...

"

Б

еспорядочное" право на зачет и возврат штрафов

До вступления с 1 января 2007 г. в силу новых правил налогового администрирования <1> частью первой НК РФ было установлено право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени,

штрафов

<2>. Данное право "зеркально" обеспечивалось соответствующими обязанностями налоговых органов осуществлять возврат (или зачет) излишне уплаченных (или излишне взысканных) сумм налогов, пеней и

штрафов в порядке, предусмотренном

НК

РФ

<3>. Однако процедура зачета и возврата излишне уплаченных или взысканных сумм была установлена только для налогов, сборов и пеней <4>. А штрафы не фигурировали ни в заголовках, ни в тексте "возвратно-зачетных" статей НК РФ.

Порядок зачета и возврата штрафов был установлен только для двух ситуаций - ликвидации и реорганизации организации <5>.

У ликвидируемой организации

излишне уплаченные

суммы санкций подлежали

зачету

в счет погашения задолженности по налогам, сборам (пеням, штрафам). При отсутствии у налогоплательщика таких задолженностей суммы

излишне уплаченных или излишне взысканных

штрафов полагалось

возвращать

организации не позднее 1 месяца со дня подачи заявления в налоговый орган <6>.

Для реорганизации правила

зачета

переплаченных штрафов не были сформулированы. А

возврат излишне уплаченных или излишне взысканных

штрафов (при отсутствии долгов перед бюджетом) было предписано производить правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного юридического лица в соответствии с долей каждого правопреемника, определяемой на основании разделительного баланса. Срок возврата - не позднее 1 месяца со дня подачи заявления указанными лицами <7>.

В обоих "исключительных" случаях законодатель ссылался на порядок зачета и возврата налогов, установленный гл. 12 НК РФ, а именно ст. ст. 78, 79 НК РФ.

С 1 января 2007 г. порядок зачета и возврата штрафов при ликвидации практически сохранен. При реорганизации правила зачета теперь распространяются и на

излишне уплаченные (взысканные)

санкции <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<2> Подпункт 5 п. 1 ст. 21 НК РФ.

<3> Пункт 2 ст. 22, пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ.

<4> Пункты 1, 11 ст. 78, пп. 1, 7 ст. 79 НК РФ (ред., действовавшая до 27.07.2006).

<5> Статьи 49, 50 НК РФ (ред., действовавшая до 27.07.2006).

<6> Пункт 4 ст. 49 НК РФ (ред., действовавшая до 27.07.2006).

<7> Пункт 10 ст. 50 НК РФ (ред., действовавшая до 27.07.2006).

<8> Пункт 4 ст. 49, п. 10 ст. 50 НК РФ (ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

"

З

аконная аналогия"

Вернемся к общему случаю зачета и возврата штрафных санкций.

Несколько лет назад Минфин еще как-то пытался защищать продекларированное право налогоплательщиков на зачет и возврат

из

лишне взысканных

штрафов (в отношении таможенных штрафов за нарушение налогового законодательства). Правда, предлагая для штрафов

аналогию

с зачетами и возвратами налогов, финансисты открещивались от начисления процентов на суммы незаконных санкций <9>.

Но из более поздних писем финансового ведомства можно сделать вывод, что чиновники передумали. Так, в одном из писем Минфина России процитированы положения НК РФ о зачете и возврате штрафов при ликвидации и реорганизации. Вместе с тем специалисты финансового ведомства заявили, что порядок возврата или зачета сумм излишне уплаченных штрафов ст. ст. 78 и 79 НК РФ не установлен, и пообещали исправить этот недочет в изменениях к части первой НК РФ <10>.

ФНС России также указывает на отсутствие возможности зачета и возврата налоговыми органами излишне уплаченного штрафа. При этом налоговое ведомство предлагает налогоплательщикам за возвратом этих сумм обращаться в суд <11>.

Именно так и поступали налогоплательщики. И суды применяли аналогию закона <12>. Арбитры не соглашались с доводами инспекторов про отсутствие в Налоговом кодексе конкретных норм, устанавливающих порядок зачета и возврата штрафов, а указывали им на нормы об

обязанности

налоговых органов погашать бюджетные долги, включая суммы переплаченных штрафов. При этом к возврату этих средств суды применяли порядок, установленный ст. ст. 78, 79 НК РФ.

 Для справки

" Аналогия закона  - применение к не урегулированному в конкретной норме отношению нормы закона, регламентирующей сходные отношения. Теория государства и права. - М., 1999. - С. 391.

Если по поводу применения аналогии закона в отношении возврата штрафных сумм судьи достаточно единодушны, то в отношении начисления на эти суммы процентов за просрочку возврата мнения арбитров разделились. Одни окружные суды считают, что аналогия закона применяется и в этом случае <13>. Другие суды отказывают во взыскании с налоговиков процентов за задержку возврата переплаченных штрафов <14>.

 Примечание

 Анализ арбитражной практики по этому вопросу читатель найдет в  материале  "Излишне уплаченный штраф вернуть можно", см. журнал "Главная книга", 2006, N 23, с. 68.

 --------------------------------

<9> Письмо Минфина России от 20.05.2002 N 04-01-14/1-19.

<10> Письмо Минфина России от 03.10.2005 N 03-02-07/1-256.

<11> Пункт 2.6 Методических рекомендаций, утв. Приказом ФНС России от 15.09.2005 N САЭ-3-19/446@.

<12> Часть 6 ст. 13 АПК РФ.

<13> Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.04.2006 N А19-19436/05-5-Ф02-1759/06-С1; ФАС Дальневосточного округа от 11.10.2006 N Ф03-А16/06-2/3204.

<14> Постановления ФАС Московского округа от 16.08.2006 N КА-А40/7399-06; ФАС Поволжского округа от 11.10.2006 N А12-7688/06-С51.

О

тдельные нюансы дел о возврате переплаченных штрафов

Конечно, при рассмотрении дела в суде может возникнуть множество нюансов. Мы остановимся на некоторых из них.

С

заявлением в инспекцию и без него

Судьи зачастую обращают внимание на соблюдение налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования спора по аналогии со спорами о зачете или возврате налогов. Чаще всего арбитры ссылаются на нормы ст. 78 НК РФ, где говорится о возврате переплаченного налога

по письменному заявлению налогоплательщика

<15>. Указанная ссылка сопровождается тезисом Пленума ВАС РФ <16>, в котором говорится следующее. Судам необходимо исходить из того, что обращение налогоплательщика в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней возможно только в случае отказа налогового органа в удовлетворении упомянутого выше заявления либо неполучения налогоплательщиком ответа в установленный законом срок.

Если налогоплательщик не докажет факт письменного обращения за возвратом переплаты штрафа в свой налоговый орган, судьи могут отказать в рассмотрении искового заявления налогоплательщика <17>.

Таким образом, если налогоплательщик за возвратом переплаченного штрафа сразу обратится в суд, а не в инспекцию, то как причина отказа сработает не отсутствие законодательного порядка возврата переплаченного штрафа, а несоблюдение общих процессуальных норм досудебного порядка урегулирования налогового спора <18>.

Обратим внимание на сроки. Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога (а по аналогии - и штрафа) может быть подано в течение 3 лет со дня уплаты указанной суммы <19>.

 Примечание

 Возможности налогоплательщиков продолжать борьбу за возврат сумм, переплаченных в бюджет, за пределами трехлетнего срока давности проанализированы в материале "Что в бюджет упало - то пропа ло?", см. журнал "Главная книга", 2006,  N 18 , с. 68.

А вот если никто и не налагал штрафов, просто была допущена техническая ошибка в платежном поручении, например, в 14 - 17-м разрядах КБК указано значение "3000" (штрафы) вместо "1000" (платеж) <20>, то с 1 января 2007 г. налогоплательщик имеет возможность уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика в ошибочно оформленной налоговой платежке. Если такая ошибка не помешала перечислению налога, штрафа на соответствующий счет Федерального казначейства, то исправить ее поможет заявление в налоговый орган <21>.

     
   ————————————————————————————————
   

<15> Пункты 1, 6 ст. 78 НК РФ.

<16> Пункт 22 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5.

<17> Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.04.2006 N Ф08-1574/2006-668А.

<18> Пункт 2 ст. 148 АПК РФ.

<19> Пункт 7 ст. 78 НК РФ.

<20> Пункт 3 Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н.

<21> Пункты 7, 8 ст. 45 НК РФ.

С

обжалованием "штрафного" решения инспекц

ии и без него

Напомним, что до 2006 г. практически за любым штрафом необходимо было идти в суд, а в 2006 г. налоговым органам была подарена так называемая процедура внесудебного порядка взыскания "мелких" штрафов. Но в любом случае по старым правилам до взыскания штрафа в бесспорном или судебном порядке налоговики были обязаны предложить налогоплательщику заплатить этот штраф добровольно <22>.

По поводу возврата переплаченного штрафа часто возникают следующие вопросы. Влияет ли добровольная уплата штрафа на возможность вернуть его потом из бюджета? Можно ли требовать возврата переплаченного штрафа, не оспаривая по собственной инициативе "штрафное" решение инспекции?

Посмотрим, как на эти вопросы отвечает арбитражная практика.

В одном из дел налогоплательщик сначала выполнил "штрафное" предписание контролеров добровольно, а потом успешно оспорил в суде решение инспекции о взыскании санкций. Возвратить проспоренную сумму штрафа инспекция отказалась, ссылаясь, как всегда, на отсутствие правил возврата таких сумм в НК РФ. Налогоплательщик вновь обратился в суд и вновь выиграл дело <23>.

 Примечание

 Давайте опять обратим внимание на сроки обращения в суд. Для обжалования в судебном порядке решения инспекции о наложении налоговых санкций (ненормативного акта) у налогоплательщика есть 3 месяца с момента, когда ему ста ло известно о вынесенном решении  < 24 > .

В другом деле, возражая против возврата переплаты штрафа, налоговики обращают внимание суда на то, что налогоплательщик не обжаловал по собственной инициативе в судебном порядке решение контролеров о привлечении к ответственности.

Однако арбитры решили, что в рассматриваемой ситуации такой факт не имеет правового значения, поскольку

действующим законодательством возврат налогов, пеней и штрафов не связывается с обязательным пр

изнанием недействительным ненормативного акта налогового органа.

А ситуация была следующая. Налоговики сочли сумму добровольно уплаченного налогоплательщиком штрафа недостаточной и попытались взыскать с него "недоплату" через суд. Арбитры, рассмотрев претензии контролеров в полном объеме, признали

всю

сумму штрафа незаконной. Получив на руки такой вердикт, налогоплательщик, естественно, стал требовать от инспекции вернуть ему добровольно уплаченное, сославшись в своем заявлении на судебный акт. Только после отказа инспекции налогоплательщик сам обратился в суд с жалобой на бездействие налоговиков, не возвращающих несправедливо назначенный штраф. Его иск был удовлетворен <25>.

     
   ————————————————————————————————
   

<22> Пункт 2 ст. 103.1, п. 1 ст. 104 НК РФ.

<23> Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2006 N КА-А40/7399-06

<24> Статья 138 НК РФ; ч. 4 ст. 198 АПК РФ.

<25> Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2006 N А56-6911/2005

М

учения со старыми штрафами в новом году

С 1 января 2007 г. вступила в силу новая редакция "возвратно-зачетных" статей НК РФ <26>, в которых штрафные санкции обрели равноправие с прочими бюджетными платежами: налогами, сборами и пенями. Теперь все эти платежи без изъятий перечислены как в заголовках указанных статей, так и в их тексте. Казалось бы, проблема установления единого порядка для всех переплат в бюджет решена, справедливость восстановлена...

Однако мы не будем заглядывать вперед, а оглянемся назад. Нас будет интересовать вопрос: закончились ли мучения налогоплательщиков с зачетом или возвратом штрафов, переплаченных (излишне взысканных)

до 1 января 2007 г.?

В отношении сумм налоговых санкций, переплаченных до нового года, законодатель отсылает к старому порядку <27>. Но, как было рассмотрено выше, никакого порядка у нас не было!

Поскольку по вопросам возврата переплаченных (излишне взысканных)

до 1 января 2007 г.

штрафов налогоплательщикам предписано действовать по-старому, то сложившаяся на сегодня арбитражная практика пока не утрачивает свою актуальность.

     
   ————————————————————————————————
   

<26> Пункты 55, 56 ст. 1, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ. <27> Пункт 9 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ. Е.Л.Веденина Эксперт по налогообложению и бухгалтерскому учету Подписано в печать 26.01.2007 ————