"Расчет", 2007, N 2

КОМПЕНСАЦИИ: ОБЛАГАЕМЫЕ И НЕОБЛАГАЕМЫЕ

С каких именно доплат, предусмотренных Трудовым кодексом и колдоговором, нужно уплачивать ЕСН и НДФЛ, а с каких нет, разобраться достаточно сложно. В отношении компенсаций за вредные условия труда арбитры в 2006 г. высказались достаточно четко. Установленные критерии помогут бухгалтеру разобраться с уплатой налогов и с других компенсационных выплат.

Принцип разделения

По поводу уплаты ЕСН с компенсаций за вредные условия труда Высший Арбитражный Суд РФ высказался еще в Информационном письме от 14 марта 2006 г. N 106. В п. 4 этого Письма арбитры указали, что в Налоговом кодексе нет определения "компенсационные выплаты". Значит, чтобы определить, какие выплаты относятся к компенсационным по смыслу пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса (то есть к необлагаемым), нужно определить смысл этого термина по трудовому законодательству.

И вот здесь судьи и делают интересный вывод. Оказывается, Трудовой кодекс устанавливает два вида компенсационных выплат работникам.

Первый - это денежные выплаты, которые призваны возмещать затраты, возникающие при выполнении работниками их трудовых и других, связанных с трудовыми, обязанностей. Эти выплаты предусмотрены ст. 164 Трудового кодекса и призваны как раз именно компенсировать расходы. Поэтому они в систему оплаты труда не входят и ЕСН не облагаются.

А вот вторая группа выплат более интересна. Эти выплаты определены в ст. 129 Трудового кодекса. В ней установлено, что заработная плата состоит из двух частей: самого вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. В этом случае речь идет о компенсационных выплатах, которые не возмещают конкретные затраты работника, а являются элементами оплаты труда. То есть сотрудники получают их за определенный вид работ - в качестве компенсации за сложность или отличия от общеустановленных норм. Вот эти выплаты, по сути, и являются также выплатами в пользу работников в составе зарплаты и должны быть включены в налоговую базу по ЕСН. При расчете налога на прибыль эти суммы учитывают в качестве расходов на оплату труда по ст. 255 Налогового кодекса.

Руководствуясь этим подходом, арбитры и разделили выплаты за работу с вредными, опасными и иными условиями труда, на тяжелых работах и при работе в местностях с особыми климатическими условия на две группы.

"Вредный" ЕСН...

К облагаемой ЕСН группе указанных выплат арбитры отнесли те, о которых сказано в ст. ст. 146 - 147 Трудового кодекса. По этим статьям работа во вредных условиях должна оплачиваться в повышенном размере. Конкретные размеры повышения оплаты труда устанавливают в коллективном договоре. Поэтому, делают вывод арбитры, если у работодателя в коллективном договоре установлены доплаты за работу с вредными или опасными условиями труда, то с них нужно уплачивать ЕСН. Даже если эти доплаты указаны в коллективном договоре в качестве компенсаций. Так как это фактически оплата труда, только в повышенном размере за "сложные" условия работы. Поэтому, по мнению судей, исключать эти суммы из налогооблагаемой базы компания не имеет права.

О том, какие же выплаты все-таки можно отнести к необлагаемым, в Информационном письме N 106 не сказано. Судьи "проложили" тему лишь полгода спустя в отдельном документе.

...и НДФЛ

Этим документом стало Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 октября 2006 г. N 86/06. Рассматривали арбитры в этот раз порядок налогообложения этих же компенсаций, только уже НДФЛ. И также коснулись вопроса о двух видах компенсаций.

Первый - это оплата труда за работу с вредными условиями труда в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками или окладами, установленными для различных работ с нормальными условиями труда (ст. 147 ТК). Эти выплаты, напомнили арбитры, являются оплатой труда и должны облагаться НДФЛ (также как и ЕСН). В Постановлении N 86/06 судьи подчеркнули, что эти выплаты не имеют никакого отношения к компенсациям, не облагаемым налогами в соответствии с п. 3 ст. 217 Налогового кодекса.

Но есть и еще один вид выплат, предусмотренный ст. 219 Трудового кодекса. Причем не в качестве повышенной оплаты за работу с вредными условиями, а именно как компенсации, право на которые есть у всех работников, занятых на работах с вредными, опасными условиями труда. Вот с этих компенсаций ЕСН и НДФЛ можно не платить. Хотя чем именно они отличаются от доплат, если эти доплаты также названы в коллективном договоре компенсациями, не совсем ясно.

Получается интересный вывод: к компенсациям, не облагаемым НДФЛ, можно отнести те, которые фирма выплачивает помимо доплат, идущих в "зачет" повышенной оплаты труда за работу с вредными условиями. Если же работодатель установил только один вид компенсаций, то их в любом случае отнесут к доплатам к основному заработку в качестве повышения за особые условия труда. И заставят облагать и ЕСН, и НДФЛ.

Е.Корецкая

Подписано в печать

25.01.2007

————