"Ваш бюджетный учет", 2007, N 2

УТОЧНЕНИЕ ПОРЯДКА ОТРАЖЕНИЯ ОПЕРАЦИЙ

В БЮДЖЕТНОМ УЧЕТЕ В СВЯЗИ С УТВЕРЖДЕНИЕМ

ЗАКОНА О ФЕДЕРАЛЬНОМ БЮДЖЕТЕ НА 2007 Г.

Критика Инструкции по бюджетному учету (в обеих редакциях) по вопросам полноты и понятности отдельных ее положений и требований стала уже общим местом. Ряд хозяйственных операций, объектов бухгалтерского учета (и правила их отражения в учете) рассмотрены в Инструкции довольно поверхностно, установленные нормы не исключают неоднозначного толкования, а то и просто заставляют бухгалтеров изобретать собственные схемы бюджетного учета, руководствуясь исключительно общеметодологическими принципами.

Работникам бухгалтерских служб бюджетных учреждений при организации работы приходится пользоваться не только упомянутым нормативным актом, но и оперативно отслеживать изменения законодательной и нормативной базы, в той или иной степени касающиеся механизма действия бюджетной системы. Одним из таких законодательных актов является ежегодный Федеральный закон о федеральном бюджете (далее - Закон о бюджете). Только основной текст Закона занимает, как правило, более сотни стандартных страниц. Это существенно затрудняет работу по поиску тех требований, которые непосредственно влияют на организацию бюджетного учета. Поэтому представляется целесообразным обобщение требований Закона о бюджете (в 2007 г. - Федеральный закон от 19 декабря 2006 г. N 238-ФЗ) в части регулирования бюджетного учета. Для облегчения практической работы приводятся ссылки на статьи Закона о бюджете, а требования, которые необходимо учитывать, сгруппированы по признакам экономического содержания операций.

Налогоплательщики

Статьей 7 Закона о бюджете установлено, что возмещение суммы начисленных процентов при нарушении срока возврата (возмещения) излишне уплаченного (взысканного) налога или сбора, установленного Налоговым кодексом Российской Федерации, подлежит отражению по соответствующему коду налога или сбора классификации доходов бюджетов Российской Федерации.

Норма представляется очевидной, тем не менее в Инструкции по бюджетному учету она не прописана, в связи с чем мог возникнуть естественный вопрос: отражать ли полученные суммы процентов в составе доходов (например, на счете 40101 180 "Прочие доходы") или направлять на уменьшение задолженности по соответствующему виду налога? Норма ст. 7 Закона, вообще, распространяется на распорядителей бюджетных средств. Однако, с учетом потребностей сводной бюджетной отчетности, и получателям процентов также следует руководствоваться данным требованием.

Учреждения, реализующие высвобождаемое имущество

Учреждениями, которые реализуют высвобождаемое имущество, чаще всего являются воинские части и подразделения органов исполнительной власти, в которых предусмотрена военная и приравненная к ней служба.

В соответствии со ст. 15 Закона о бюджете средства от реализации продукции военного назначения федеральных органов исполнительной власти при осуществлении военно-технического сотрудничества из наличия, а также от реализации в установленном порядке земельных участков, предоставленных для нужд обороны и безопасности, подлежат зачислению в 2007 г. на лицевые счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Эти счета открыты указанным федеральным органам исполнительной власти и получателям средств федерального бюджета, находящимся в их ведении, в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства.

При этом непосредственные получатели денежных средств (учреждения) могут использовать только их часть, соответствующую размеру затрат, связанных с реализацией высвобождаемого движимого и недвижимого военного и иного имущества, с подготовкой и поставкой на экспорт продукции военного назначения и оказанием услуг при осуществлении военно-технического сотрудничества. Остаток средств, превышающий указанную сумму, подлежит перечислению получателями средств федерального бюджета на лицевые счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства федеральным органам исполнительной власти, в ведении которых они находятся. Последние перечисляют указанные средства в федеральный бюджет.

На сумму полученных доходов увеличиваются бюджетные ассигнования федеральным органам исполнительной власти, из наличия которых было реализовано имущество.

Таким образом, установлена следующая схема бюджетного учета полученных средств:

- учреждения-получатели учитывают всю полученную сумму в составе средств от деятельности, приносящей доход;

- часть полученной суммы направляется на возмещение затрат, осуществленных на местах (учреждениями). В законе не уточнено, но, очевидно, объем затрат должен устанавливаться утвержденной сметой доходов и расходов. То есть, по существу, данные доходы и расходы являются целевыми. Но, учитывая, что вышестоящий орган отражает их в составе средств, полученных от предпринимательской деятельности, на уровне учреждения также следует использовать соответствующие счета (с цифрой 2 в первом разряде номера);

- уточнение размеров лимитов бюджетных ассигнований и других контрольных цифр, связанных с финансированием, на уровне получателя бюджетных средств не производится. Другими словами, если полученные средства и будут возвращены учреждению, осуществившему непосредственную продажу имущества, либо будет принято решение об использовании части средств на местах на текущие цели, это должно быть оформлено в рамках обычного бюджетного процесса - вне прямой связи с получением и размером сумм.

Например, в учреждении может быть использована следующая схема бухгалтерских записей:

- на сумму продажной стоимости реализованного имущества

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 20509 560 |"Увеличение дебиторской задолженности    |
   |        |             |по доходам от реализации активов"        |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 40101 172 |"Доходы от реализации активов"           |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму фактически поступившей оплаты

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 20101 510 |"Поступления денежных средств учреждения |
   |        |             |на банковские счета"                     |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20509 660 |"Уменьшение дебиторской задолженности    |
   |        |             |по доходам от реализации активов"        |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму балансовой стоимости реализованного имущества

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 172 |"Доходы от реализации активов"           |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 10500 440 |"Уменьшение стоимости материальных       |
   |        |             |запасов" — по соответствующим            |
   |        |             |аналитическим счетам                     |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму затрат, осуществленных учреждением в связи с реализацией имущества

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 172 |"Доходы от реализации активов"           |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 40101 200 |"Расходы учреждения" — по соответствующим|
   |        |             |КОСГУ                                    |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- отражена задолженность перед бюджетом в размере остатка дохода от реализации активов

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 172 |"Доходы от реализации активов"           |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 30305 730 |"Увеличение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по прочим платежам в бюджет"             |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на остаток суммы полученных доходов, сданный в бюджет

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 30305 830 |"Уменьшение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по прочим платежам в бюджет"             |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20101 610 |"Выбытия денежных средств учреждения     |
   |        |             |с банковских счетов"                     |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

Схема названа примерной, так как отраслевыми и ведомственными нормативными актами может быть установлена несколько иная последовательность оформления бухгалтерских записей либо использование других счетов бюджетного учета.

Как уже отмечалось, выделение дополнительных бюджетных ассигнований в связи с произведенными учреждением операциями не является обязательным и не связано с отражением операций по реализации имущества.

Из установленного порядка ст. 15 Закона о бюджете сделано два исключения - в отношении органов безопасности и РФФИ. Порядок получения, использования и перечисления средств от реализации имущества, осуществленной указанными структурами, определяется особо.

Лесхозы

В соответствии с недавно принятым Лесным кодексом РФ лесхозы федерального подчинения в скором времени должны быть реорганизованы (а по существу - ликвидированы в существующем виде). Тем не менее в течение 2007 г. лесхозы федеральной службы лесного хозяйства еще будут осуществлять деятельность по прежним правилам.

Порядок использования и перечисления средств от реализации не вывезенной лесопользователями с мест рубок в течение установленного срока или самовольно срубленной (секвестрованной) древесины установлены ст. 16 Закона о бюджете. Схема учета аналогична описанной в предыдущем абзаце - сумма полученных средств перечисляется в федеральный бюджет. Из них лесхозами могут быть использованы средства на уплату налогов и возмещение материальных затрат, связанных с хранением, раскряжевкой, сортировкой и вывозкой древесины.

Учреждения противопожарной службы

В соответствии со ст. 24 Закона о бюджете средства, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, подразделениям федеральной противопожарной службы в соответствии с договорами по охране от пожаров организаций и населенных пунктов, а также подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей и после возмещения материальных затрат, связанных с охраной от пожаров организаций и населенных пунктов, убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Таким образом:

- средства, полученные по соответствующим договорам учреждениями противопожарной службы, учитываются в составе средств от деятельности, приносящей доход;

- перечень видов затрат, на которые могут быть использованы полученные средства, установлен непосредственно Законом о бюджете и является исчерпывающим;

- учреждения противопожарной службы не имеют права самостоятельно использовать остаток средств в части превышения полученных сумм над суммой фактических затрат.

Схема бухгалтерских записей в данном случае аналогична той, которая применяется учреждениями при реализации высвобождаемого имущества. Например:

- на сумму договорной стоимости услуг

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 20503 560 |"Увеличение дебиторской задолженности по |
   |        |             |доходам от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 40101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму фактически поступившей оплаты

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 201001 510|"Поступления денежных средств учреждения |
   |        |             |на банковские счета"                     |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20503 660 |"Уменьшение дебиторской задолженности    |
   |        |             |по доходам от рыночных продаж готовой    |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму фактической себестоимости оказанных услуг

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 10604 440 |"Уменьшение стоимости изготовления       |
   |        |             |материалов, готовой продукции (работ,    |
   |        |             |услуг)"                                  |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на сумму затрат, осуществленных учреждением в связи с реализацией услуг

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 40101 200 |"Расходы учреждения" — по соответствующим|
   |        |             |КОСГУ                                    |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- отражена задолженность перед бюджетом в размере остатка дохода от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 40101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 30305 730 |"Увеличение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по прочим платежам в бюджет"             |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

- на остаток суммы полученных доходов, сданный в бюджет

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 30305 830 |"Уменьшение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по прочим платежам в бюджет"             |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20101 610 |"Выбытия денежных средств учреждения     |
   |        |             |с банковских счетов"                     |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

Схема также является примерной по основаниям, приведенным выше.

Подразделения органов внутренних дел

Здесь следует обратить внимание на то, что п. 2 ст. 24 Закона о бюджете введен запрет на пересмотр стоимости услуг, оказываемых подразделениями органов внутренних дел по охране имущества федеральных государственных учреждений, в случае увеличения (индексации) расходов на денежное довольствие сотрудников и оплату труда работников вневедомственной охраны, а также по другим основаниям, в течение финансового года.

Процитированная норма не имеет прямого отношения к бюджетному учету, но представляется весьма актуальной, так как ставит проблему изыскания источников средств по возмещению дополнительных расходов (индексация денежного довольствия), которые, по существу, являются обязательными. Так как запрет, установленный п. 2 ст. 24, распространяется только на договоры, заключенные с федеральными государственными учреждениями, можно сделать вывод, что стоимость услуг по другим договорам (в том числе и с учреждениями, не являющимися федеральными) не только допускается, но рассматривается как очевидный дополнительный источник.

Учреждения культуры, искусства, здравоохранения и науки

Статьей 33 Закона о бюджете вновь подтверждена норма, действовавшая в последние два года (и прямо прописываемая в законах о бюджете). Речь идет о доходах от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление федеральным государственным учреждениям культуры и искусства, здравоохранения, науки, научного обслуживания российских академий наук, образовательным и архивным учреждениям. Эти средства в полном объеме учитываются в доходах федерального бюджета и отражаются в сметах доходов и расходов указанных учреждений.

Поступившие средства отражаются на их лицевых счетах и направляются на содержание учреждений в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования содержания и развития их материально-технической базы.

Таким образом, в отличие от учреждений, подчиняющихся другим распорядителям кредитов и получающих доходы от федеральной собственности, суммы арендной платы в учреждениях культуры, искусства, здравоохранения и науки не только планируются, но и отражаются в лимитах бюджетных ассигнований. То есть полученные суммы используются наравне с бюджетными назначениями.

В данном случае схема бухгалтерских записей, по мнению автора, должна быть принципиально отличной от той, которая применяется учреждениями при реализации высвобождаемого имущества. Это обусловлено тем, что остатки полученных доходов перечислению в бюджет не подлежат, а предположительно используются в полном объеме на местах. При этом на сумму полученных доходов увеличивается размер бюджетных ассигнований, выделяемых учреждению.

Для отражения перевода средств, полученных от деятельности, приносящей доход, и трансформированных на текущее финансирование, используются номера счетов, предусмотренных для учета операций по бюджетной деятельности (с цифрой 1 в первом разряде номера счета бюджетного учета). Ведь распорядитель средств получаемые учреждением доходы учитывает наравне с суммами, полученными в рамках бюджетного процесса.

Как уже отмечалось, лимиты выделенных бюджетных ассигнований отражаются в учете независимо от сумм и сроков получения (начисления) доходов (например, арендной платы).

Учреждения-арендодатели земельных участков

В том случае, когда в аренду передаются участки, право собственности на которые определено (разграничено), вопросов об организации учета арендной платы не возникает - суммы аренды, подлежащей получению, зачисляются в доход бюджета соответствующего уровня и, как правило, учитываются при формировании сметы доходов и расходов учреждения, через которое осуществляется аренда.

В соответствии со ст. 11 Закона о бюджете средства, полученные в виде арендной платы за земельные участки, государственная собственность на которые не разграничена, а также средства от продажи права на заключение договоров аренды указанных земельных участков (за исключением земельных участков, предназначенных для целей жилищного строительства) подлежат распределению в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации по установленным нормативам. В частности:

- за земельные участки, расположенные в границах городских округов:

а) в бюджеты субъектов Российской Федерации (за исключением городов федерального значения Москва и Санкт-Петербург) - 50%;

б) в бюджеты городских округов - 50%;

- за земельные участки, расположенные в границах поселений:

а) в бюджеты муниципальных районов - 50%;

б) в бюджеты поселений - 50%;

- за земельные участки, расположенные в границах муниципальных районов по месту нахождения земельных участков на межселенной территории, - 100% в бюджеты муниципальных районов;

- за земельные участки, расположенные в границах городов федерального значения Москва и Санкт-Петербург, - 100% в бюджеты городов федерального значения Москва и Санкт-Петербург.

Отдельно установлены нормативы распределений:

- сумм арендной платы за земельные участки, предназначенные для целей жилищного строительства;

- средств от продажи права на заключение договоров аренды земельных участков, государственная собственность на которые не разграничена и предназначенных для целей жилищного строительства.

Таким образом, при начислении арендной платы бухгалтерская запись может быть сделана на всю сумму:

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  |  20502 560  |"Увеличение дебиторской задолженности    |
   |        |             |по доходам от собственности"             |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит |  40101 120  |"Доходы от собственности"                |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

Но при последующем начислении задолженности в порядке внутренних расчетов (по счетам 21002 120 "Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступившим в бюджет доходам от собственности" и 30404 224 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по арендной плате за пользование имуществом") сумма должна быть распределена по соответствующим бюджетам.

Если условиями аренды предусмотрено отнесение сумм арендной платы на увеличение бюджетного финансирования (без фактического перечисления средств в соответствующий бюджет), распределение сумм арендной платы следует учитывать и при организации учета по счетам разд. 5 Плана счетов бюджетного учета (50101 224 "Утвержденные лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет арендной платы за пользование имуществом", 50102 224 "Лимиты бюджетных обязательств распорядителей бюджетных средств по расходам за счет арендной платы за пользование имуществом" и т.д.).

Аналогичные нормативы установлены ст. 12 Закона о бюджете в отношении средств от продажи земельных участков, государственная собственность на которые не разграничена, ст. 13 - в отношении средств, полученных в виде платы за пользование водными объектами.

Учреждения, уплачивающие

земельный налог и налог на имущество

Статьей 89 Закона о бюджете установлено, что средства на уплату налога на имущество организаций и земельного налога федеральными органами государственной власти и учреждениями, находящимися в их ведении, а также организациями, участвующими в мобилизационной подготовке экономики, зарезервированы в составе расходов федерального бюджета по подразделу "Другие общегосударственные вопросы". В п. 2 ст. 89 содержится отсылочная норма, в соответствии с которой распределение бюджетных ассигнований на уплату налога на имущество организаций и земельного налога осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Таким образом, определен источник возмещения расходов по оплате указанных налогов (федеральный бюджет). Однако при организации учета сумм соответствующих ассигнований нужно будет руководствоваться подзаконным актом, разработанным и утвержденным Правительством РФ. В настоящее время упомянутый порядок распределения не разработан, и, следовательно, вопрос об определении кодов бюджетной классификации (и, соответственно, номеров счетов бюджетного учета) при отражении в учете соответствующих операций пока остается открытым.

Учреждения и муниципальные образования,

имеющие задолженность перед бюджетами

Статьей 109 Закона о бюджете установлено, что задолженность по уплате пеней, штрафов и процентов, начисленных за несвоевременное исполнение субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями и юридическими лицами денежных обязательств перед Российской Федерацией, подлежит списанию в случае полного исполнения других денежных обязательств заемщика, определенных договором (соглашением).

Из этого следует, по мнению автора, что никаких дополнительных учетных схем при списании сумм пеней, процентов и финансовых санкций изобретать не нужно - достаточно оформить обратную проводку по тем счетам бюджетного учета, по которым начислялись указанные суммы, или сторнировать их.

Например:

Сторно - на сумму списанной задолженности по уплате пеней

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 1 40101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 1 30303 730 |"Увеличение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по налогу на прибыль"                    |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

или

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 1 30303 720 |"Уменьшение кредиторской задолженности   |
   |        |             |по налогу на прибыль"                    |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит |  140101 130 |"Доходы от рыночных продаж готовой       |
   |        |             |продукции, работ, услуг"                 |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

Статьей 71 Закона о бюджете допускается возможность списания и суммы основной задолженности субъектов Российской Федерации, муниципальных образований и юридических лиц по денежным обязательствам перед федеральным бюджетом (Российской Федерацией) - в случае прекращения обязательства (или признания погашенным требования по обязательству) по основаниям, установленным законодательством РФ, или наличия вступившего в законную силу решения суда о признании обязательства недействительным или исполненным. Порядок списания ст. 71 прямо не установлен - в п. 2 ст. 71 имеется отсылочная норма, в соответствии с которой порядок списания и восстановления в учете указанной задолженности определяется Министерством финансов Российской Федерации.

То есть схема записей бюджетного учета при списании сумм основного долга должна быть определена дополнительно.

Учреждения, заключающие договоры

с коммерческими организациями

Общие правила заключения и оплаты федеральными государственными учреждениями договоров, исполнение которых осуществляется за счет средств федерального бюджета, установлены ст. 115 Закона о бюджете.

Обращаем внимание на то, что основным ограничением, которое должно соблюдаться при заключении договоров, является наличие утвержденных лимитов бюджетных обязательств (в соответствии с ведомственной, функциональной и экономической классификациями расходов федерального бюджета и с учетом принятых и неисполненных обязательств).

Заключение договоров с нарушением указанного ограничения влечет за собой запрет на оплату соответствующих обязательств. То есть обязательства, вытекающие из заключенных договоров, не могут учитываться на счетах учета бюджетной деятельности (с цифрой 1 в первом разряде номера счета бюджетного учета). В противном случае это может быть квалифицировано как нецелевое использование бюджетных ассигнований.

Пунктом 3 ст. 115 Закона установлены ограничения по размеру авансовых платежей.

Без ограничений авансовые платежи могут предусматриваться и перечисляться по договорам (контрактам):

- об оказании услуг связи;

- о подписке на печатные издания и об их приобретении;

- об обучении на курсах повышения квалификации;

- о приобретении авиа- и железнодорожных билетов, билетов для проезда городским и пригородным транспортом, путевок на санаторно-курортное лечение;

- по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

- по договорам, подлежащим оплате за счет средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

По всем другим договорам установлено ограничение - не более 30% суммы договора (контракта).

Нарушение указанных требований является основанием для признания договоров судом недействительными по иску вышестоящей организации.

Разумеется, в тех случаях, когда сумма авансового платежа превысит установленное ограничение, договор вряд ли будет признаваться недействительным. Однако налицо факт неэффективного использования бюджетных средств, который, скорее всего, повлечет за собой применение мер дисциплинарного или административного воздействия к должностным лицам учреждения или муниципального образования.

В учреждениях системы РОСТО

Статьей 131 Закона о бюджете отдельно предусмотрено выделение средств на первоначальную летную (инженерно-техническую) подготовку воспитанников школ-интернатов и их содержание в авиационных организациях Российской оборонной спортивно-технической организации в период летной (инженерно-технической) практики в 2007 г. Средства выделяются Министерству обороны Российской Федерации из федерального бюджета на мобилизационную и вневойсковую подготовку в соответствии с заключенными договорами.

Таким образом, однозначно определен распорядитель бюджетных ассигнований, через которого производится финансирование указанных расходов, а также коды бюджетной классификации, по которым расходы должны отражаться.

Для всех учреждений

Помимо перечисленных выше особенностей, характерных для учреждений отдельных отраслей или направлений расходования бюджетных средств, Законом о бюджете установлен ряд требований, которые обязательны для всех учреждений и неисполнение которых неизбежно повлечет ошибки и искажения в бюджетном учете.

По мнению автора, особого внимания заслуживают следующие нормы.

Статьей 123 Закона о бюджете установлено, что средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, не могут направляться федеральными государственными учреждениями на создание других организаций и покупку ценных бумаг.

То есть оформление бюджетных записей:

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 20403 520 |"Увеличение стоимости ценных бумаг, кроме|
   |        |             |акций"                                   |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20623 660 |"Уменьшение дебиторской задолженности по |
   |        |             |выданным авансам на приобретение ценных  |
   |        |             |бумаг, кроме акций"                      |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

а также

     
   —————————T—————————————T—————————————————————————————————————————¬
   | Дебет  | 2 20402 520 |"Увеличение стоимости акций и иных форм  |
   |        |             |участия в капитале"                      |
   +————————+—————————————+—————————————————————————————————————————+
   | Кредит | 2 20624 660 |"Уменьшение дебиторской задолженности по |
   |        |             |выданным авансам на приобретение акций и |
   |        |             |иных форм участия в капитале"            |
   L————————+—————————————+——————————————————————————————————————————
   

на уровне учреждения невозможно в принципе. Так как указанные операции не совершаются учреждениями и за счет бюджетных средств, то, следовательно, невозможны бухгалтерские записи и по аналогичным счетам учета операций по бюджетной деятельности. Статьей 128 Закона о бюджете установлено, что кредитные организации обслуживают счета бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также проводят операции по обеспечению получателей бюджетных средств наличными денежными средствами без взимания платы. В соответствии со ст. 122 Закона о бюджете учреждения Центрального банка Российской Федерации и кредитные организации обслуживают счета по учету средств, поступающих во временное распоряжение федеральных государственных учреждений, открытые территориальным органам Федерального казначейства, без взимания платы. Пунктом 4 ст. 121 органам государственной власти субъектов Российской Федерации и органам муниципальных образований предоставлено право принимать решения об осуществлении операций со средствами от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, полученными учреждениями, находящимися в их ведении, на счетах, открытых им или органам, осуществляющим кассовое обслуживание исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, в учреждениях Центрального банка Российской Федерации или кредитных организациях с учетом положений бюджетного законодательства Российской Федерации. Обслуживание указанных счетов осуществляется без взимания платы. Процитированные нормы не имеют непосредственного отношения к вопросам организации и ведения бюджетного учета. Однако следует обратить внимание на то, что во всех перечисленных ситуациях заключение договора банковского счета, предусматривающего оплату услуг банка, будет автоматически означать нецелевое использование бюджетных средств (или незаконное использование средств от предпринимательской деятельности). Признание договоров банковского счета недействительными в указанной части обусловит необходимость восстановления сумм принятых к учету расходов и начисления финансовых санкций (в отношении учреждения или его должностных лиц). Статьей 116 Закона о бюджете установлено, что на требования Российской Федерации по обязательствам (включая требования по неосновательному обогащению и возмещению убытков) юридических лиц, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, возникшим в связи с привлечением Российской Федерацией целевых кредитов (заимствований) или предоставлением государственных кредитов (ссуд) за счет средств федерального бюджета и внебюджетных средств, в том числе по обязательствам целевого финансирования юридических лиц, условием предоставления которого являлась передача акций в собственность Российской Федерации, исковая давность, установленная гражданским законодательством Российской Федерации, не распространяется. Из этого следует, что сумма задолженности в перечисленных случаях не подлежит списанию независимо от периода, в течение которого она числилась на счетах учреждения. Статьей 127 Закона о бюджете распорядителям бюджетных средств федерального бюджета предоставлено право доводить лимиты бюджетных обязательств до находящихся в их ведении распорядителей (получателей) средств федерального бюджета по мере необходимости принятия получателями средств федерального бюджета соответствующих бюджетных обязательств. То есть на практике могут иметь место случаи, когда лимиты бюджетных обязательств по отдельным кодам бюджетной классификации будут доводиться до расходователей (получателей) одновременно с перечислением денежных средств. Наконец, обращаем внимание на требование ст. 29 Закона о бюджете, имеющее значение для бюджетных учреждений наряду с другими хозяйствующими субъектами. Данной статьей в очередной раз уточнена норма ст. 855 ГК РФ (регулирующей порядок списания средств со счетов в кредитных организациях при недостаточности денежных средств для удовлетворения всех предъявленных к нему требований - списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии с указанной статьей ГК РФ в первую и во вторую очередь. То есть фактически налоговые платежи признаны более приоритетными, нежели в ГК РФ. В.Р.Захарьин К. э. н. Подписано в печать 25.01.2007 ————