"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 2

СОЧЕТАНИЕ ОБЩЕГО РЕЖИМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ЕНВД.

ПРОБЛЕМЫ В УЧЕТЕ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

Перевод на ЕНВД, как известно, мероприятие принудительное. В подавляющем большинстве организации, чья деятельность подпадает под обложение ЕНВД, вынуждены вести раздельный учет.

Если фирма осуществляет деятельность на территории, где введен единый налог на определенные виды деятельности, то независимо от места ее регистрации она обязана действовать по правилам, определенным гл. 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата ЕНВД предусматривает освобождение от обязанности по уплате:

- налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от деятельности, облагаемой единым налогом);

- налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения деятельности, облагаемой единым налогом);

- единого социального налога (в отношении выплат, производимых в связи с ведением деятельности, облагаемой единым налогом);

- НДС (в отношении операций, облагаемых единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

При этом налогоплательщики единого налога уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (ОПС).

Перечень видов деятельности, облагаемых ЕНВД, приведен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. В него входят:

- оказание бытовых и ветеринарных услуг;

- оказание услуг по ремонту, техобслуживанию, мойке автотранспортных средств и их хранению на платных стоянках;

- услуги по перевозке пассажиров и грузов (не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг);

- розничная торговля, осуществляемая через объекты с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту, через киоски, палатки и другие объекты, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;

- оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту, а также через объекты, не имеющие зала обслуживания посетителей;

- распространение и (или) размещение наружной рекламы, а также рекламы на транспортных средствах;

- оказание услуг по временному размещению и проживанию (общая площадь спальных помещений не более 500 кв. м);

- оказание услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

В подавляющем большинстве организации, чья деятельность подпадает под обложение ЕНВД, вынуждены вести раздельный учет. В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ "налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке".

Необходимость раздельного учета

В основном такая необходимость возникает в следующих случаях:

1) фирма ведет на одной и той же территории деятельность, облагаемую в соответствии с общим режимом налогообложения, и деятельность, подпадающую под обложение ЕНВД (например, оптовую и розничную торговлю);

2) фирма ведет одну и ту же деятельность, но в разных городах (например, владеет несколькими магазинами или кафе), при этом в одном из них эта деятельность облагается ЕНВД, а в другом нет;

3) фирма ведет одну и ту же деятельность, облагаемую ЕНВД, и на одной и той же территории, но при этом осуществляет операции, не подпадающие под обложение ЕНВД (например, транспортное предприятие, переведенное на ЕНВД, продает автомобиль).

Примером может служить также ситуация, когда организация, переведенная на ЕНВД (розничная торговля продуктами питания), в счет оплаты поставщику одного из видов реализуемой продукции предоставляет другой товар. В результате у нее возникает деятельность, подлежащая налогообложению в общеустановленном порядке. И, как следствие, - раздельный учет. Об этом говорится в Письме Минфина России от 30.01.2006 N 03-11-04/3/41;

4) фирма, деятельность которой переведена на ЕНВД, осуществляет возврат товара поставщику. Это разновидность предыдущей ситуации, с тем лишь отличием, что такие операции могут осуществляться более-менее регулярно. Такая ситуация описана в Письме Минфина России от 11.03.2005 N 03-06-05-05/23;

5) фирма зарегистрирована в городе, где ЕНВД по данному виду деятельности нет, там же находится руководство и весь штат компании. Но деятельность, например через нестационарные объекты торговли, осуществляется на территории, где такая деятельность переведена на ЕНВД;

6) часть налогового периода по налогу на прибыль (года) компания осуществляет деятельность, облагаемую ЕНВД.

Могут быть и другие причины для появления одновременно деятельности, подпадающей под ЕНВД, и деятельности, облагаемой в соответствии с общей системой налогообложения (ОСН), то есть согласно гл. 25 НК РФ. Например, если в данной местности облагается ЕНВД деятельность по оказанию услуг общественного питания и производственная фирма имеет столовую, то два режима налогообложения ей обеспечены. При этом не имеет значения тот факт, что в этой столовой обслуживаются только сотрудники фирмы или что выручка столовой ничтожна по сравнению с оборотами компании. То, что столовая может быть бесприбыльна, тоже не принципиально. Деятельность по организации питания подпадает под ЕНВД, а расходы, связанные с этой деятельностью, не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль. Такая позиция высказана в Письмах Минфина России от 17.11.2004 N 03-03-01-04/1/115, от 02.03.2006 N 03-11-04/3/101 и от 17.03.2006 N 03-11-04/3/141. Даже столовую техникума, в которой обслуживаются только учащиеся, ждет та же участь (Письмо Минфина России от 10.01.2006 N 03-11-04/3/8).

А вот продажа товаров работникам организации по ведомостям с последующим удержанием из заработной платы в целях применения ЕНВД не относится к розничной торговле и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 18.03.2005 N 03-06-05-04/68).

Раздельный учет ожидает также организацию общественного питания, которая реализует свою продукцию (например, выпечку) не только в зале обслуживания посетителей, но и в организациях розничной торговли (Письмо Минфина России от 20.12.2004 N 03-06-05-04/76).

Разумеется, реализация продукции собственного производства не подпадает под действие гл. 26.3 НК РФ и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке, предусмотренном гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ. Но в случае, если производственная компания реализует через розничные магазины помимо продукции собственного производства и приобретенные товары, доходы, извлекаемые ими от реализации приобретенных товаров, подлежат в установленном порядке налогообложению единым налогом на вмененный доход. В этих целях указанные налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по осуществляемым ими видам предпринимательской деятельности. Такая позиция была высказана еще в Письме МНС России от 11.06.2003 N СА-6-22/657.

Необходимость ведения раздельного учета была еще раз подчеркнута в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.07.2006 N Ф04-4100/2006(24188-А27-19). Предметом судебного разбирательства было взыскание налоговыми органами с предпринимателя, применяющего одновременно ОСН и ЕНВД, полной "коллекции" налогов: ЕНВД, НДФЛ, ЕСН, НДС, пеней и штрафов. Суд поддержал налоговиков, отметив, что предприниматель "не представил доказательств, подтверждающих ведение раздельного учета доходов и расходов в отношении хозяйственных операций по розничной и оптовой торговле". Это привело к тому, что фактически вся деятельность была обложена и ЕНВД, и налогами, подлежащими уплате при работе на ОСН.

К сожалению, на сегодняшний день технология ведения раздельного учета в Налоговом кодексе не прописана, методических указаний не существует, поэтому основным источником информации для налогоплательщиков и налоговых инспекторов являются Письма Минфина России и ФНС России.

Налог на прибыль

Общий режим налогообложения регулируется положениями гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские и иностранные организации. В рамках этой статьи будем говорить только о российских компаниях, и объектом налогообложения для них всегда признается прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (ст. 247 НК РФ).

Единый налог на вмененный доход компания уплачивает в соответствии с положениями гл. 26.3 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом. При этом объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Если компания осуществляет деятельность, как облагаемую по ОСН, так и подлежащую обложению ЕНВД, то раздельный учет влияет, естественно, не на сумму ЕНВД, а на сумму налога на прибыль. Компания должна выделить те доходы и те расходы, которые будут подчиняться положениям гл. 25 НК РФ.

Сумму доходов от определенного вида деятельности, как правило, определить несложно, хотя и здесь возможны различные случаи. Трудности возникают чаще с определением доли расходов.

Существует ряд расходов, которые можно довольно точно отнести к облагаемому или не облагаемому ЕНВД виду деятельности. Например, в ряде случаев компания может точно определить, кто из менеджеров занимается оптовой торговлей, а кто - розничной. Тогда и проблем нет. Чтобы их не было при проверке, необходимо по возможности закрепить это официально (в штатном расписании, должностной инструкции, приказе руководителя). Но почти всегда возникают затраты, которые можно отнести к обоим направлениям деятельности. Классические примеры: зарплата административного персонала (директора, заместителей, главбуха, юриста), оплата аренды и охраны административного здания и т.д.

Какая часть этих расходов уменьшит прибыль при ОСН, а какая не войдет в расчет - это и пытаются описать в Письмах.

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, при исчислении налоговой базы не учитывают в составе доходов и расходов доходы и расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД. Кроме того, они обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы, в случае невозможности их разделения, определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Об этом же говорится и в Письме Минфина России от 28.04.2004 N 04-03-1/59. Кроме того, в этом же Письме говорится о том, что расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года (то есть за I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года либо признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года).

Пример 1. Компания занимается оптовой торговлей (ОРН) и розничной торговлей (ЕНВД). За I квартал выручка от оптовой торговли составляет (без НДС) 250 000 руб. (или 25% от общей выручки), выручка от розничной торговли составляет 750 000 руб. (или 75% от общей выручки).

Арендная плата составляет 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Поэтому необходимо распределить сумму арендной платы без НДС, то есть 50 000 руб.

В этом случае в расходы при исчислении налога на прибыль можно включить только 25% от суммы арендной платы.

50 000 руб. x 25% / 100% = 12 500 руб.

Оставшаяся сумма, равная 37 500 руб. (50 000 руб. x 75% / 100% = 37 500 руб.), не может быть включена в состав затрат.

Соответственно, необходимо распределить и НДС в сумме 9000 руб. Принять НДС к вычету можно только в той части, которая приходится на арендную плату, принимаемую для целей налогообложения прибыли.

9000 руб. x 25% / 100% = 2250 руб.

Оставшаяся сумма 6750 руб. не может быть принята к вычету.

Такой же ответ был получен и на вопрос по поводу распределения внереализационных расходов. В Письме Минфина России от 15.03.2005 N 03-03-01-04/1/116 (ответ на частный запрос) сказано, что, по мнению финансового ведомства, внереализационные расходы распределяются так же, как и расходы, связанные с производством и реализацией, то есть в порядке, предусмотренном п. 9 ст. 274 НК РФ. Это значит, что расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД, определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к уплате налога на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Спасти положение, наверное, может только то, что заем целевой и предназначен исключительно на цели, связанные с деятельностью, облагаемой по ОСН. Но реакцию проверяющих инспекторов в этом случае все-таки предсказать трудно.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Требуется разделить затраты в виде процентов по займу, взятому для пополнения оборотных средств. Размер процентов, принимаемых для целей налогообложения, за I квартал составил 4000 руб. Распределяем их между двумя видами деятельности.

Исходя из уже известной пропорции, в расходы при исчислении налога на прибыль включаем только 25% от суммы процентов по займу.

4000 руб. x 25% / 100% = 1000 руб.

Оставшиеся расходы в сумме 3000 руб. не могут уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Однако при этом к доходам отношение иное. Если организация не может конкретно определить принадлежность внереализационного дохода к виду деятельности, переведенному на уплату единого налога на вмененный доход, то указанные внереализационные доходы, по мнению Минфина России, подлежат обложению налогом на прибыль в полном объеме в порядке, предусмотренном гл. 25 Кодекса. Иными словами, если фирма взяла взаймы, то проценты по займам не полностью уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, так как часть деятельности компании относится к облагаемой ЕНВД. Если же фирма дала взаймы и получает проценты, то этот доход целиком увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль. Тот факт, что у нее есть еще и деятельность, облагаемая ЕНВД, никакого значения не имеет. Но ведь возможна и такая ситуация. Получен внереализационный доход (штраф), и он взыскан именно с продавца, поставляющего товары для розничной торговли (переведенной на ЕНВД). Здесь принадлежность дохода однозначно определена, но все-таки 100% гарантии того, что инспектор не включит доход в базу по ОПН, дать невозможно.

В этой связи стоит вспомнить гуманный ответ Минфина России (Письмо от 07.07.2006 N 03-11-04/3/338). Налогоплательщик - плательщик ЕНВД - обнаружил внереализационный доход в виде списанной просроченной кредиторской задолженности, в том числе в виде невозвращенной суммы займа и неуплаченных процентов по нему в связи с истечением срока исковой давности. Задолженность была списана до 2003 г., но обнаружена только сейчас. Добросовестный налогоплательщик интересуется, нужно ли ему платить налог на прибыль. Ответ Минфина России - не нужно, так как осуществляется только деятельность, облагаемая ЕНВД. О пересдаче давней отчетности речь в Письме тоже не идет. Вот так: рад бы заплатить, да нельзя.

Налог на имущество

Как известно, объектом обложения налогом на имущество в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ является "движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета".

Почти всегда возникают ситуации, когда одно и то же имущество используется и для операций, облагаемых по ОСН, и для деятельности, подпадающей под ЕНВД. Для таких случаев и были даны, в свою очередь, разъяснения Минфина России.

Так, в Письмах Минфина России от 08.07.2004 N 03-06-12/61, от 13.07.2004 N 03-06-12/69, от 16.08.2004 N 03-06-05-04/05, от 14.09.2004 N 03-06-05-04/21 и от 25.10.2004 N 03-06-01-04/87 разъясняется следующее: налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. В части имущества, полностью используемого организацией в предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, налог на имущество не уплачивается. Что касается основных средств, используемых для иных видов деятельности при наличии раздельного учета, то их стоимость включается в налоговую базу в общеустановленном порядке. Если же имущество используется для обоих видов деятельности и раздельный учет имущества обеспечить невозможно, то стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, следует определять пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организаций (то есть аналогично порядку, ранее установленному Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33). При этом при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг) применяется показатель "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)", отражаемый по строке 010 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" бухгалтерской отчетности организации. То есть для определения пропорции берется "бухгалтерская", а не "налоговая" прибыль от реализации. Такая же позиция содержится и в Письме Минфина России от 10.06.2004 N 03-05-12/45.

Как всегда, стоит помнить главное правило: проверяющий идет не от операции к документу, как оно и есть в хозяйственной жизни, а от документа к операции. Поэтому, если какое-либо имущество используется только для операций, облагаемых по ОСН, либо только для операций, облагаемых ЕНВД, это должно быть видно из документов (приказов, актов и т.д.). Причем однозначно и бесспорно.

Пример 3. Снова воспользуемся условиями примера 1. Компания занимается двумя видами деятельности. За I квартал выручка от оптовой торговли (ОРН) составляет (без НДС) 250 000 руб. (25% от общей выручки), выручка от розничной торговли (ЕНВД) составляет 750 000 руб. (75% от общей выручки).

Компания имеет в собственности ОС (здания, торговое оборудование, вычислительная техника).

Часть имущества используется только для деятельности, облагаемой по ОСН. Стоимость этого имущества составляет 25 000 руб. Налог на имущество с этой части имущества исчисляется в общеустановленном порядке в соответствии с положениями гл. 30 НК РФ.

Часть имущества используется исключительно для деятельности, облагаемой ЕНВД, и его стоимость составляет 50 000 руб. Налог на имущество на эту часть имущества не начисляется.

Часть имущества используется как для деятельности, облагаемой по ОСН, так и для деятельности, облагаемой ЕНВД. Стоимость его составляет 24 000 руб. И необходимо определить часть стоимости этого имущества, со стоимости которой необходимо начислить налог на имущество.

Определяем часть стоимости имущества, облагаемого налогом:

24 000 руб. x 25% / 100% = 6000 руб.

Определяем часть стоимости имущества, не облагаемого налогом:

24 000 руб. x 75% / 100% = 18 000 руб.

Это не значит, что налогоплательщику стоит радостно расслабляться и приготовиться во всех случаях рассчитывать пропорции.

Если используется одно помещение

Так, безрадостный ответ на свой вопрос получила одна из фирм от Минфина России в Письме от 18.02.2004 N 04-05-12/10. Фирма осуществляла одновременно оптовую и розничную торговлю, причем доля розничной торговли в общем объеме товарооборота составляла не более 7% в месяц. Однако торговая площадь использовалась в качестве выставочного зала для обоих видов торговли. Вести раздельный учет нет никакой возможности. Ответ Минфина России таков: "При исчислении суммы единого налога на вмененный доход по результатам деятельности в сфере розничной торговли следует, по мнению Департамента, учитывать всю площадь торгового зала, на которой осуществляется данный вид предпринимательской деятельности". Аналогичный ответ был дан Минфином России организации потребительской кооперации в Письме от 10.01.2006 N 03-11-04/3/8, а также в Письме Минфина России от 16.08.2005 N 03-11-04/3/53.

Заслуживает внимания и ответ на другой запрос, датированный этим же днем. Это Письмо Минфина России от 10.01.2006 N 03-11-04/3/6. Вопрос заключался в следующем: производственная компания продает продукцию через фирменные магазины, где кроме ее продукции реализуются прочие товары, хотя доля их невелика (около 10%). Реализация собственной продукции, как известно, не является торговлей и не облагается ЕНВД. Реализация же прочей продукции - деятельность, облагаемая ЕНВД в случае установления данного режима на этой территории. Фирма ведет раздельный учет имущества, обязательств, доходов и расходов, связанных с торговлей собственной продукцией и прочими товарами, но на одной и той же площади. Фирма решила узнать, можно ли, по мнению Минфина России, при исчислении налоговой базы по ЕНВД применять методику расчета площади торгового зала пропорционально выручке, получаемой непосредственно от деятельности, облагаемой ЕНВД, так как включение при расчете ЕНВД в налоговую базу площадей, не используемых для облагаемой ЕНВД деятельности, фактически приводит к двойному налогообложению. Ответ финансового ведомства был таков: "При осуществлении на площадях торгового зала розничной торговли покупными товарами, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и торговли товарами собственного производства, налогообложение которой осуществляется в рамках общего режима налогообложения, при исчислении суммы единого налога на вмененный доход следует учитывать всю площадь торгового зала".

Упомянутое выше Письмо Минфина России от 10.06.2004 N 03-05-12/45 содержит и еще одно весьма важное разъяснение. Проблема состояла в следующем. Фирма осуществляет деятельность, облагаемую ЕНВД (розничная торговля). При исчислении суммы ЕНВД в отношении розничной торговли, осуществляемой через объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, в качестве физического показателя базовой доходности используется площадь торгового зала в квадратных метрах (ст. 346.29 Кодекса). Однако часть помещения фирма сдает в аренду.

Позиция Минфина России заключается в том, что при расчете ЕНВД будет учитываться только та часть помещения, которая не сдана в аренду, а используется самой организацией для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД. При этом, разумеется, в части имущества, полностью используемого в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, налог на имущество организаций не уплачивается.

* * *

Много сложностей с ЕНВД возникает у организаций, которые имеют обособленные подразделения в различных регионах, где введен ЕНВД. Ниже приведен блок в виде вопросов и ответов по порядку налогообложения.

Обособленные подразделения в вопросах и ответах

Ситуация. Компания занимается розничной торговлей. При этом головной офис, в котором расположены дирекция и бухгалтерия, находится в Москве. Непосредственно реализация осуществляется через обособленные подразделения (магазины), не имеющие отдельных балансов и расчетных счетов. Эта деятельность облагается ЕНВД. Начисление зарплаты производится централизованно.

Вопрос: Если фирма ведет только деятельность, облагаемую ЕНВД, значит ли это, что можно не начислять ЕСН на выплаты работникам дирекции и бухгалтерии в полном размере?

Ответ (Письмо Минфина России от 12 августа 2005 г. N 03-05-02-04/155): Да. Если налогоплательщик перешел на осуществление только предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, то он не является плательщиком единого социального налога, в том числе и с выплат и вознаграждений в пользу работников административно-управленческого персонала.

Ситуация. ООО имеет головной офис (административно-управленческий персонал) на территории одного субъекта РФ и три обособленных подразделения (магазина) в другом субъекте РФ, где введен ЕНВД (магазины расположены в разных муниципальных образованиях). В магазинах ООО осуществляет розничную торговлю, оказывает бытовые услуги (виды деятельности, облагаемые ЕНВД) и осуществляет торговлю на основании договоров комиссии (общий режим налогообложения). Общехозяйственные расходы разделяются пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации.

Вопрос: 1. Может ли организация учесть сумму страховых взносов с зарплаты административно-управленческого персонала, соответствующую доле ЕНВД, по строке 020 разд. 3 налоговой декларации по ЕНВД "Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников, уплаченных налогоплательщиком в течение налогового периода (в пределах исчисленных сумм) в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате вознаграждений работникам..."?

2. Как данную сумму распределить по трем декларациям, представляемым в разные ИФНС второго субъекта РФ?

Ответ (Письмо Минфина России от 14.06.2006 N 03-11-04/3/284):

1. Да, может. По коду строки 020 разд. 3 "Расчет суммы единого налога на вмененный доход за налоговый период" налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденной Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н, отражается сумма уплаченных за налоговый период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников, занятых в сферах деятельности, по которым уплачивается единый налог на вмененный доход, и (или) страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальным страхователем за свое страхование.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды деятельности, указывают в строке 020 разд. 3 сумму уплаченных за налоговый период указанных страховых взносов, рассчитанных пропорционально выручке, полученной от предпринимательской деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход.

2. Сумма ЕНВД уплачивается по каждому муниципальному образованию отдельно.

При исчислении суммы единого налога на вмененный доход, подлежащей уплате в бюджет по месту осуществления предпринимательской деятельности, ее уменьшение на сумму страховых взносов на ОПС осуществляется по каждому месту осуществления деятельности отдельно исходя из выручки, полученной от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.

Ситуация. Организация является комиссионером и занимается реализацией от своего имени юридическим лицам, которые приобретают товар по договору поставки, при этом возможны перспективы реализации физическим лицам, приобретающим товар для личного потребления (розничная торговля). Реализация осуществляется методом развозной торговли: торговые агенты передвигаются на автомобилях по территории города и области и осуществляют продажи покупателям с бортов. Доходом является комиссионное вознаграждение.

Вопрос: 1. Может ли ООО осуществлять одновременно оптовую и розничную продажу с одного объекта развозной торговли - автомобиля?

2. Является ли организация-комиссионер плательщиком ЕНВД в части розничной развозной торговли?

3. Торговые агенты за день продажи передвигаются по нескольким муниципальным районам, в каждом из которых введен ЕНВД с использованием собственных коэффициентов. Необходимо ли встать на учет в налоговых органах всех посещаемых торговыми агентами муниципальных районов как плательщику ЕНВД? Как в такой ситуации производить расчет ЕНВД?

Ответ (Письмо Минфина России от 24.03.2006 N 03-11-04/3/151):

1. Может. Главой 26.3 НК РФ не установлено каких-либо ограничений в отношении осуществления одновременно и розничной, и оптовой торговли с одного объекта развозной торговли.

2. Если организация осуществляет розничную торговлю на основе договора комиссии, выступает в качестве комиссионера и реализует товар от своего имени через объект, который принадлежит или используется на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.), то такая деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

При этом транспортные средства, с которых ведется развозная торговля, должны принадлежать организации, а не комитенту. Если же они принадлежат комитенту, то осуществляемая деятельность по реализации продукции подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

3. Соответственно, организации необходимо осуществлять постановку на налоговый учет в каждом муниципальном районе, где ведется торговля. В целях избежания двойного налогообложения при осуществлении развозной торговли базовая доходность корректируется с применением для этих целей коэффициента К2. При этом значение коэффициента К2 определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода. Указанная корректировка коэффициента К2 осуществляется налогоплательщиком самостоятельно. Поэтому независимо от того, учитывался или не учитывался фактор фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности при утверждении поправочного коэффициента К2, его значения могут корректироваться налогоплательщиками.

(Продолжение см. "Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 3)

О.А.Букина

К. э. н.,

главный аудитор

ООО "Аудит-Стандарт"

Подписано в печать

25.01.2007

————