"Все о налогах", 2007, N 3

ОСОБЕННОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ ГЛАВЫ 26.1 "СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

ДЛЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ

(ЕДИНЫЙ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫЙ НАЛОГ)"

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ

(в ред. Федеральных законов от 13.03.2006 N 39-ФЗ

и от 03.11.2006 N 177-ФЗ)

(Окончание. Начало см. "Все о налогах", N 2, 2007)

Порядок определения и признания расходов

При исчислении налоговой базы по ЕСХН налогоплательщики учитывают расходы, предусмотренные п. 2 ст. 346.5 НК РФ, при условии их соответствия критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками.

Иные не предусмотренные п. 2 ст. 346.5 НК РФ расходы при исчислении налоговой базы по ЕСХН налогоплательщиками не учитываются.

Кроме того, при определении налоговой базы по ЕСХН налогоплательщиками не учитываются расходы, относящиеся к видам предпринимательской деятельности, переведенным на систему налогообложения в виде ЕНВД, а также расходы в виде суммовой разницы, в случае если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

При этом общехозяйственные (общепроизводственные) расходы распределяются налогоплательщиками между видами предпринимательской деятельности пропорционально долям доходов, полученных ими от осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на систему налогообложения в виде ЕНВД, и видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ЕСХН, в общем объеме доходов, полученных ими от осуществления всех видов предпринимательской деятельности.

В силу п. 5 ст. 346.5 НК РФ расходами признаются затраты после их фактической оплаты (кассовый метод).

При применении кассового метода расходы учитываются в следующем порядке:

- материальные расходы (в том числе расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и др. посадочных материалов, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и т.п.), расходы на оплату труда, расходы, связанные с оплатой сумм процентов за пользование заемными денежными средствами (кредитами, займами), а также расходы по оплате услуг третьих лиц включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН, в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщиков, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;

- расходы на уплату налогов и сборов - в размере фактически уплаченных сумм налогов и сборов. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в пределах фактически погашенной задолженности на дату ее погашения;

- расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров), включаются в состав расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были фактически оплачены;

- при передаче налогоплательщиками продавцам (исполнителям) в счет оплаты приобретенных у них товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и (или) приобретенных имущественных прав собственных векселей, расходы по оплате стоимости этих товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) учитываются на дату погашения (оплаты) данными налогоплательщиками указанных векселей. При передаче налогоплательщиками продавцам (исполнителям) в счет оплаты приобретенных у них товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и (или) приобретенных имущественных прав векселей третьих лиц расходы по оплате стоимости этих товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) учитываются на дату передачи продавцам (исполнителям) векселей в пределах цен сделок, но не более сумм долговых обязательств, указанных в векселях;

- расходы по приобретению имущественных прав на земельные участки учитываются в составе расходов после их фактической оплаты равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиками, но не менее семи лет. Суммы расходов учитываются равными долями за отчетный и налоговый периоды.

Что касается остальных расходов, предусмотренных п. 2 ст. 346.5 НК РФ, то они учитываются налогоплательщиками также на дату их фактической оплаты.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и расходы на приобретение (создание самими налогоплательщиками) нематериальных активов подлежат учету в порядке, установленном п. 4 ст. 346.5 НК РФ.

Согласно данному порядку стоимость основных средств, приобретенных (сооруженных, изготовленных) налогоплательщиками после перехода на уплату ЕСХН, включается в состав расходов с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Стоимость нематериальных активов, приобретенных (созданных) налогоплательщиками после перехода на уплату ЕСХН, включается в состав расходов с момента принятия их к бухгалтерскому учету.

Стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) налогоплательщиками основных средств, а также приобретенных (созданных) ими нематериальных активов до перехода на уплату ЕСХН, принимается к учету в составе расходов в следующем порядке:

- стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение одного года применения ЕСХН;

- стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно: в течение первого года применения ЕСХН - в размере 50%, второго года - в размере 30% и третьего года - в размере 20%;

- стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - равными долями в течение десяти лет применения ЕСХН.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание) основных средств и нематериальных активов отражаются в налоговом учете на последний день отчетного (налогового) периода. Причем они учитываются только по оплаченным основным средствам и нематериальным активам, используемым в предпринимательской деятельности.

В течение налогового периода такие расходы учитываются равными долями.

В состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, признаваемые в соответствии с гл. 25 НК РФ амортизируемым имуществом.

Срок полезного использования объектов основных средств определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1); объектов нематериальных активов - в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 258 НК РФ.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству Российской Федерации, принимаются к учету в составе расходов с момента документального подтверждения налогоплательщиками факта подачи документов на регистрацию прав на указанные основные средства.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, учитываются в составе расходов в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых произошло последним по времени одно из следующих событий: оплата (завершение оплаты) приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств; ввод основных средств в эксплуатацию; подача документов на государственную регистрацию прав на такие основные средства.

Стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) налогоплательщиками в период применения ЕСХН, принимается равной их первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость основных средств определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), нематериальных активов - Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 (утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н).

Стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) налогоплательщиками до перехода на уплату ЕСХН, принимается равной их остаточной стоимости, исчисляемой в порядке, установленном п. п. 6.1 и 9 ст. 346.6 НК РФ.

Согласно указанным пунктам налогоплательщики при переходе с общеустановленного режима налогообложения на уплату ЕСХН в налоговом учете на дату такого перехода отражают остаточную стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) и оплаченных до перехода на уплату ЕСХН основных средств и нематериальных активов в виде разницы между ценой их приобретения (сооружения, изготовления, создания) и суммой амортизации.

В этих целях начисленная данными налогоплательщиками на дату перехода на уплату ЕСХН сумма амортизации основных средств и нематериальных активов подлежит перерасчету исходя из цены приобретения данных объектов.

Пример 3. С 1 января 2007 г. организация перешла на уплату ЕСХН.

По состоянию на указанную дату на балансе организации числится основное средство, которое приобретено и оплачено в мае 2006 г. по цене 365 800 руб. (в том числе НДС - 55 800 руб.).

Расходы на транспортировку основного средства составили 25 960 руб. (в том числе НДС - 3960 руб.). Первоначальная стоимость основного средства - 332 000 руб. [(365 800 + 25 960) - (55 800 + 3960)].

Основное средство введено в эксплуатацию в июне 2006 г. В этом же месяце организация учла сумму НДС, уплаченного при приобретении основного средства, и услуги по его транспортировке (59 760 руб.) в составе налогового вычета.

По Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, основное средство относится к пятой амортизационной группе (срок полезного использования - от 85 до 120 месяцев). Организация определила срок полезного использования основного средства - 95 месяцев. Сумма начисленной организацией линейным методом амортизации с июля по декабрь 2006 г. составила 20 968 руб. (332 000/95 x 6).

По состоянию на 1 января 2007 г. остаточная стоимость основного средства равна 311 032 руб. (332 000 - 20 968).

Расчетная величина остаточной стоимости основного средства исчисляется на дату перехода на уплату ЕСХН следующим образом.

Сначала определяется цена приобретения основного средства:

(365 800 + 25 960) - (55 800 + 25 960) = 310 000 руб.

Далее рассчитывается сумма амортизации с июля по декабрь 2006 г.:

310 000/95 x 6 = 19 579 руб.

Расчетная величина остаточной стоимости основного средства на 1 января 2007 г. составит 290 421 руб. (310 000 - 19 579).

В 2007, 2008 и 2009 гг. организация включает в расходы соответственно 50, 30 и 20% от указанной остаточной стоимости основного средства.

В аналогичном порядке определяется стоимость основных средств и нематериальных активов налогоплательщиками, применявшими до перехода на уплату ЕСХН систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Единственное отличие - данными налогоплательщиками при определении остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов учитываются суммы амортизации, начисленные ими за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД по правилам, предусмотренным законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) и имеющие основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание) которых полностью перенесены в расходы в периоде применения УСН, при переходе на уплату ЕСХН в налоговом учете на дату такого перехода отражают остаточную стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) ими основных средств и нематериальных активов, определяемую в виде разницы между остаточной стоимостью этих основных средств и нематериальных активов, исчисленной на дату перехода на УСН, и суммой расходов, учтенных ими при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Пример 4. С 1 января 2005 г. организация, осуществляющая деятельность в сфере сельскохозяйственного производства, перешла с общеустановленного режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения.

По состоянию на указанную дату на балансе организации числилось основное средство, приобретенное, оплаченное и введенное в эксплуатацию в 2004 г.

Остаточная стоимость основного средства на дату перехода на УСН - 425 000 руб.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 346.25 НК РФ организацией был произведен перерасчет остаточной стоимости основного средства исходя из цены его приобретения.

На 1 января 2005 г. расчетная величина остаточной стоимости основного средства равна 401 000 руб.

По Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, основное средство относится к четвертой амортизационной группе (срок полезного использования - от 61 до 84 месяцев).

Согласно пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ организацией было учтено в составе расходов за 2005 г. 200 500 руб. (50% от исчисленной на 1 января 2005 г. остаточной стоимости основного средства) и в составе расходов за 2006 год - 120 300 руб. (30% от исчисленной на 1 января 2005 г. остаточной стоимости основного средства).

С 1 января 2007 г. организация перешла на уплату ЕСХН.

Остаточная стоимость основного средства на указанную дату составляет 80 200 руб. (401 000 - 200 500 - 120 300).

Поскольку данное основное средство имеет срок полезного использования от 3 до 15 лет, организация включает в состав расходов по итогам 2007, 2008 и 2009 годов, соответственно, 50, 30 и 20% от образовавшейся на 1 января 2007 г. остаточной стоимости основного средства.

В случае реализации (передачи) налогоплательщиками ЕСХН приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) ими основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет) с момента включения расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, создание) в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН, эти налогоплательщики обязаны пересчитать исчисленную налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Пример 5. Предположим, организация с 1 января 2007 г. перешла на уплату ЕСХН. В апреле 2007 г. организацией приобретено и оплачено основное средство по цене 295 000 руб. (в том числе НДС - 45 000 руб.).

Расходы на транспортировку основного средства составили 20 650 руб. (в том числе НДС - 3150 руб.).

Основное средство введено в эксплуатацию в мае 2007 г.

Первоначальная стоимость основного средства - 315 650 руб. (295 000 + 20 650).

По итогам 6 месяцев 2007 г. организацией получены доходы в сумме 3 100 000 руб., а также понесены расходы в сумме 1 200 000 руб. В состав этих расходов включены, в частности, и расходы на приобретение основного средства (50% первоначальной стоимости основного средства) в сумме 157 825 руб. (315 650 x 50 / 100).

Оставшиеся 50% первоначальной стоимости основного средства (157 825 руб.) будут учтены организацией в составе расходов по итогам налогового периода 2007 г.

Налоговая база за 6 месяцев 2007 г. составила 1 900 000 руб. (3 100 000 - 1 200 000). Сумма налога, подлежащая уплате за указанный отчетный период, - 114 000 руб. (1 900 000 x 6 / 100).

По итогам налогового периода 2007 г. организацией получены доходы в сумме 4 500 000 руб. и понесены расходы в сумме 2 300 000 руб.

(в том числе расходы на приобретение основного средства в сумме 315 650 руб.).

Налоговая база по итогам налогового периода 2007 г. составляет 2 200 000 руб. (4 500 000 - 2 300 000). Сумма налога за этот налоговый период равна 132 000 руб. (2 200 000 x 6 / 100).

С учетом ранее уплаченных авансовых платежей организация обязана по итогам налогового периода 2007 г. уплатить ЕСХН в сумме 18 000 руб. (132 000 - 114 000).

В конце июня 2008 г. организация реализовала основное средство за 310 000 руб. и учла данную сумму в составе доходов от реализации по итогам 6 месяцев 2008 г.

В этом случае организация обязана пересчитать налоговую базу по итогам 2007 г. с учетом суммы исчисленной в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ амортизации реализованного основного средства.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, реализованное основное средство относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования - от 37 до 60 месяцев). Организацией установлен срок полезного использования основного средства - 50 месяцев и принято решение применять линейный метод начисления амортизации.

Первоначальная стоимость основного средства равна 267 500 руб. (295 000 + 20 650) - (45 000 + 3150).

Сумма амортизации за период с июня по декабрь 2007 г. - 37 450 руб. (267 500 / 50 x 7).

Далее организация должна из общей суммы понесенных в 2007 г. расходов исключить учтенные ею расходы на приобретение указанного основного средства в сумме 315 650 руб. и включить сумму исчисленной в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ амортизации (37 450 руб.).

Общая сумма расходов по итогам налогового периода 2007 г. составит 2 021 800 руб. (2 300 000 - 315 650 + 37 450).

Налоговая база за налоговый период 2007 г. - 2 478 200 руб. (4 500 000 - 2 021 800), а сумма налога - 148 692 руб. (2 478 200 x 6 / 100).

С учетом ранее уплаченной за 2007 г. суммы налога (132 000 руб.) организация должна доплатить налог в сумме 16 692 руб. (148 692 - 132 000), а также уплатить начисленную на данную доплату сумму пени.

По итогам 6 месяцев 2008 г. организация вправе учесть в составе расходов амортизацию основного средства за период с января по июнь 2008 г. в сумме 32 100 руб. (267 500/50 x 6).

Организациям, исчислявшим до перехода на уплату ЕСХН налог на прибыль организаций с использованием метода начислений, необходимо соблюдать следующие правила:

- оплаченные, но не осуществленные налогоплательщиками до перехода на уплату ЕСХН расходы включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН на дату их совершения в периоде применения ЕСХН;

- расходы, осуществленные налогоплательщиками после перехода на уплату ЕСХН, включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН на дату их оплаты, если оплата была произведена после перехода на уплату ЕСХН;

- расходы, произведенные налогоплательщиками до перехода на уплату ЕСХН и учтенные ими при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, не подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН, даже если их оплата была произведена в периоде применения ЕСХН.

Налогоплательщикам, исчислявшим до перехода на уплату ЕСХН налог на прибыль организаций или налог на доходы физических лиц с использованием кассового метода признания доходов и расходов, надо иметь в виду следующее.

Оплаченные данными налогоплательщиками до перехода на уплату ЕСХН материальные расходы на приобретение сырья и материалов, числящихся на дату перехода на уплату ЕСХН в остатках товарно-материальных ценностей, не включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН.

Уплаченные налогоплательщиками после перехода на уплату ЕСХН суммы налогов и сборов за период применения иных режимов налогообложения включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН в отчетном (налоговом) периоде их фактической уплаты.

Оплаченные налогоплательщиками до перехода на уплату ЕСХН расходы по оплате стоимости приобретенных для дальнейшей реализации товаров, реализация которых осуществлена после перехода на уплату ЕСХН, не учитываются ими в составе расходов при исчислении налоговой базы по ЕСХН.

Порядок исчисления налоговой базы по ЕСХН

Налоговой базой по ЕСХН признается денежное выражение полученных налогоплательщиками доходов, уменьшенных на величину понесенных ими расходов.

Следует иметь в виду, что доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату получения таких доходов и (или) на дату оплаты таких расходов, и учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях.

Доходы, полученные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) и иного имущества, учитываются по рыночным ценам, определяемым в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 346.6 НК РФ налогоплательщики ЕСХН имеют право уменьшить (но не более чем на 30%) исчисленную за налоговый период налоговую базу на сумму убытков, полученных ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения ЕСХН.

Оставшаяся часть убытков может быть перенесена налогоплательщиками на следующие налоговые периоды, но не более чем на десять очередных налоговых периодов, следующих за тем налоговым периодом, в котором они были получены.

В аналогичном порядке налогоплательщики могут перенести каждый следующий понесенный ими убыток.

Убытки, понесенные налогоплательщиками более чем в одном налоговом периоде, подлежат переносу на будущее в той очередности, в которой они понесены. При этом совокупная сумма переносимых убытков не может превышать 30% налоговой базы за истекший налоговый период.

Убытки, не перенесенные на ближайший (ближайшие) следующий (следующие) налоговый (налоговые) период (периоды), могут быть перенесены полностью либо частично (в зависимости от их суммы) на следующий за ним (за ними) налоговый период из оставшихся следующих налоговых периодов.

Неперенесение ранее полученных убытков на ближайший (ближайшие) следующий (следующие) налоговый (налоговые) период (периоды) не продлевает указанный выше предельный срок перенесения убытков на будущее.

Убытки, полученные налогоплательщиками в период применения иных режимов налогообложения, не учитываются ими при применении ЕСХН.

Убытки, полученные налогоплательщиками в период применения ЕСХН, не учитываются ими при использовании иных режимов налогообложения.

Пример 6. Налогоплательщиком по итогам налогового периода 2007 г. получены доходы в сумме 1 600 000 руб. и понесены расходы в сумме 2 700 000 руб.

Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщиком получены убытки в сумме 1 100 000 руб. (1 600 000 - 2 700 000).

По итогам налогового периода 2008 г. налогоплательщиком получены доходы в сумме 1 400 000 руб. и понесены расходы в сумме 500 000 руб.

Налоговая база по ЕСХН за налоговый период 2008 г. равна 900 000 руб. (1 400 000 - 500 000).

Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2008 г., - 270 000 руб. (900 000 x 30 / 100 < 1 100 000).

Сумма налога, подлежащая уплате за налоговый период 2008 г., составляет 37 800 руб. [(900 000 - 270 000) x 6 / 100)].

Оставшаяся часть неперенесенного убытка в сумме 830 000 руб. (1 100 000 - 270 000) учитывается налогоплательщиком при исчислении налоговой базы за следующие налоговые периоды.

По итогам налогового периода 2009 г. налогоплательщиком получены убытки в сумме 570 000 руб.

По итогам налогового периода 2010 г. налогоплательщиком получены доходы в сумме 2 210 000 руб. и понесены расходы в сумме 1 550 000 руб.

Налоговая база по ЕСХН за налоговый период 2010 года равна 660 000 руб. (2 210 000 - 1 550 000).

На начало 2010 г. общая сумма ранее не перенесенного убытка составляет 1 400 000 руб. (830 000 + 570 000).

Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2010 г., - 198 000 руб. (660 000 x 30 / 100 < 830 000 и < 1 400 000).

Сумма ЕСХН, подлежащая уплате по итогам налогового периода 2010 г., равна 27 720 руб. [(660 000 - 198 000) x 6 / 100)].

Сумма убытка, подлежащая переносу на следующие налоговые периоды, составляет 1 202 000 руб. (830 000 - 198 000 + 570 000).

Исчисление налоговой базы и определение налоговых обязательств по итогам следующих налоговых периодов производится в аналогичном порядке.

Пример 7. Налогоплательщиком по итогам налогового периода 2007 г. получены доходы в сумме 1 490 000 руб. и понесены расходы в сумме 1 640 000 руб. Следовательно, налогоплательщиком получены убытки в сумме 150 000 руб. (1 490 000 - 1 640 000).

По итогам налогового периода 2008 г. налогоплательщиком получены доходы в сумме 1 580 000 руб. и понесены расходы в сумме 1 000 000 руб.

Налоговая база по ЕСХН по итогам налогового периода 2008 г. составляет 580 000 руб. (1 580 000 - 1 000 000).

Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2008 г., равна 150 000 руб. (580 000 x 30 / 100 > 150 000).

Таким образом, сумма убытка, полученного налогоплательщиком по итогам налогового периода 2007 г., полностью учитывается им при исчислении налоговой базы по ЕСХН за налоговый период 2008 г.

Сумма ЕСХН, подлежащая уплате за налоговый период 2008 г., в этом случае составляет 25 800 руб. [(580 000 - 150 000) x 6 / 100)].

Порядок учета доходов и расходов при переходе

на иные режимы налогообложения

Налогоплательщики-организации, применявшие ЕСХН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений учитывают в составе доходов поступившую им от покупателей (заказчиков) задолженность (оплату) за поставленные в период применения ЕСХН товары (выполненные работы, оказанные услуги) и (или) переданные имущественные права.

В составе расходов названными налогоплательщиками учитывается погашенная (оплаченная) ими поставщикам (исполнителям) задолженность за полученные в период применения ЕСХН товары (выполненные работы, оказанные услуги) и (или) переданные имущественные права.

При этом указанные доходы и расходы учитываются налогоплательщиками на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Налогоплательщики, переходящие с уплаты ЕСХН на иные режимы налогообложения (за исключением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход) и имеющие основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание) которых не были ими полностью учтены в период применения ЕСХН, на дату такого перехода отражают в налоговом учете остаточную стоимость данных основных средств и нематериальных активов в виде разницы между их остаточной стоимостью, определенной на дату перехода на уплату ЕСХН, и суммой расходов, учтенных ими в период применения ЕСХН в соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ.

Пример 8. Воспользуемся данными примера 3.

В течение 2007 г. организацией были включены в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по ЕСХН, расходы на приобретение основного средства в сумме 145 210 руб. (290 421 x 50 / 100). Остаточная стоимость основного средства по состоянию на 1 января 2008 г. - 145 211 руб. (290 421 - 145 210).

12 января 2008 г. организацией подано в налоговый орган уведомление по форме N 26.1-4 об отказе от применения ЕСХН.

С 1 января 2008 г. организация перешла на общеустановленный режим налогообложения.

В налоговом учете на 1 января 2008 г. организацией отражается остаточная стоимость основного средства - 145 211 руб.

Рассмотрим другую ситуацию.

Допустим, данная организация в 2008 г. продолжает применять ЕСХН.

В течение 2008 г. (второго года применения ЕСХН) она вправе учесть в составе расходов 30% исчисленной на 1 января 2007 г. остаточной стоимости основного средства, т.е. 87 126 руб. (290 421 x 30 / 100).

В конце мая 2008 г. организация стала заниматься производством подакцизных товаров.

Согласно п. 6 ст. 346.2 НК РФ с 1 января 2008 г. организация утрачивает право на применение ЕСХН.

10 июля 2008 г. организация подала в налоговый орган заявление по форме N 26.1-5 об утрате с 1 января 2008 г. права на применение ЕСХН и переходе на общеустановленный режим налогообложения.

В этом случае на 1 января 2008 г. в налоговом учете организацией отражается та же остаточная стоимость основного средства - 145 211 руб.

И.М.Андреев

Государственный советник РФ

2 класса

Подписано в печать

20.01.2007

————