"Все о налогах", 2007, N 3

КАК ИСПОЛЬЗОВАТЬ РАЗЪЯСНЕНИЯ МИНФИНА РОССИИ В 2007 ГОДУ

В действовавшей до 2007 г. (т.е. до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) редакции Налогового кодекса РФ в пп. 3 п. 1 ст. 111 одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признавалось выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии документов этих органов, по смыслу и содержанию относящихся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания документов.

Обратим внимание на следующие нюансы прежней редакции статьи. Если речь идет о совершении действительно налогового правонарушения, то никакие разъяснения не могут повлиять на ответственность налогоплательщика. Очевидно, что речь шла о ситуациях, когда в тексте Налогового кодекса были противоречия и неясности, которые и толковали финансовые или другие органы. К таким органам, безусловно, относились и налоговые.

Иногда по одним и тем же ситуациям Минфин России и налоговые органы давали различные, противоречащие друг другу разъяснения. И поскольку налогоплательщиков проверяют налоговые службы, то они опирались на соответствующие разъяснения своих вышестоящих органов. В результате налогоплательщик оказывался между двух огней, не зная, чем же руководствоваться.

Сейчас эта проблема решена следующим образом. В новой редакции ст. 32 "Обязанности налоговых органов" НК РФ наряду с тем, что налоговые органы обязаны бесплатно информировать налогоплательщиков, они должны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Таким образом, некоторая неясность в законодательстве снята.

Приоритет с 2007 г. получили письма Минфина России. А как быть в ситуации, когда до 2007 г. налогоплательщик исходил из позиции не Минфина России, а налогового ведомства? Здесь надо руководствоваться пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, действовавшим в том периоде, т.е. в этом случае налогоплательщик освобождается от ответственности, если он выполнил все условия, приведенные в указанном пункте.

Что касается новой редакции названной статьи, остановимся на следующих моментах. Если разъяснения основаны на полной и достоверной информации налогоплательщика, то он освобождается от уплаты штрафа и пени, если на неполной и (или) недостоверной - налогоплательщик уплачивает штраф и пени. Что же считать полной или неполной, достоверной или недостоверной информацией? Очевидно, что у налогоплательщиков и налоговых органов в ряде ситуаций будут различные мнения. Разумеется, решающее слово за арбитражными судами.

С 2007 г. перечень исключающих вину разъяснений ограничен разъяснениями, данными непосредственно автору запроса либо неопределенному кругу лиц. В некоторой степени понятие категории неопределенного круга лиц приведено в п. 1 ст. 1 Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных": "выпуск в свет (опубликование) программы для ЭВМ или базы данных - это предоставление экземпляров программы для ЭВМ или базы данных с согласия автора неопределенному кругу лиц (в том числе путем записи в память ЭВМ и выпуска печатного текста) при условии, что количество таких экземпляров должно удовлетворять потребности этого круга лиц, принимая во внимание характер указанных произведений". В свою очередь, Федеральный закон от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" трактует распространение информации как действия, направленные на получение информации неопределенным кругом лиц или передачу информации неопределенному кругу лиц.

Таким образом, разъяснениями Минфина России смогут воспользоваться все налогоплательщики, а не только лицо, которому адресовано конкретное разъяснение.

Другое дело, что если в ходе проверки налогоплательщика он предъявит налоговым органам разъяснения финансового ведомства, налоговый орган будет вправе уточнить обстоятельства, изложенные в запросе, и то, насколько они совпадают с полученным ответом. Если в письмах Минфина России содержатся фразы типа "по вопросам применения статьи такой-то НК РФ" или "доведите указанную позицию до налоговых органов", подобное разъяснение можно применять без адресного уточнения.

Минфин России при подготовке ответов решил приводить в них краткое содержание самого запроса. Характерным примером того, что это необходимо, является Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/2/217 (далее - Письмо от 13.10.2006). В нем была описана такая ситуация. Организация заключает договор с оператором сотовой связи о предоставлении услуг связи. При этом руководитель организации издает приказ о выделении приобретаемых телефонных аппаратов для использования их в производственных целях. Задавался вопрос: надо ли запрашивать у оператора платные расшифровки телефонных переговоров сотрудников для определения целей использования связи и признаются ли в целях налогообложения прибыли расходы по получению указанных расшифровок.

Отвечая на него, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в Письме от 13.10.2006 сообщил следующее.

Приняв решение о заключении договора с оператором сотовой связи, руководитель организации должен издать приказ, утверждающий перечень должностных лиц, которые в силу исполняемых ими обязанностей имеют право на пользование услугами сотовой связи, и предельный размер расходов на каждого работника в месяц на эти цели в соответствии с занимаемой им должностью.

Подтверждением экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи будет являться необходимость работника согласно установленным в должностной инструкции обязанностям использовать сотовый телефон в служебных целях.

Последняя фраза Письма от 13.10.2006 звучит так: "Расходы организации на оплату услуг сотовой связи принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в пределах лимитов, установленных приказом руководителя организации".

Если читателям данного Письма известен вопрос, который задавала организация, то ответ финансового ведомства носит весьма серьезный характер, заключающийся в том, что Минфин России отказывается от своей прежней позиции об обязательном наличии расшифровок телефонных переговоров сотрудников. Если же вопрос не известен, то у читателей складывается впечатление, что это очередной ответ по поводу услуг сотовой связи. Необходимо отметить, что в средствах массовой информации был опубликован лишь ответ. Полная версия Письма от 13.10.2006 с содержанием вопроса была только в информационных базах, да и то не во всех.

Позиция Минфина России в этой ситуации особенно важна, поскольку незадолго до выхода Письма от 13.10.2006 вышло Письмо УФНС России по г. Москве (от 20.09.2006 N 20-12/83834), где отмечалось, что для признания произведенных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения необходимо иметь детализированные счета оператора связи.

Данный пример показывает, насколько важно содержание не только письма, но и вопроса, который задавался тому или иному органу.

В прежней редакции пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений соответствующих органов являлось обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, т.е. налогоплательщик освобождался от уплаты штрафа. Не изменилось это положение и в 2007 г.

Однако до 2007 г. выполнение указанных письменных разъяснений не освобождало налогоплательщика от пеней. Теперь ситуация с пенями существенно изменилась. В силу п. 8 ст. 75 НК РФ, введенного с 1 января 2007 г. Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции.

Например, вопросы, связанные с исчислением социальных пособий, вправе разъяснять Фонд социального страхования РФ, а порядок уплаты пенсионных взносов - налоговые органы и Пенсионный фонд РФ.

Но при этом законодатели предусмотрели три условия, которым должны отвечать письма (датированные начиная с 1 января 2007 г.), позволяющие налогоплательщикам не платить пени:

- письмо адресовано неопределенному кругу лиц или непосредственно налогоплательщику, который воспользовался разъяснением;

- документ по смыслу относится к отчетным или налоговым периодам, в которых у организации возникла недоимка (дата самого письма не важна);

- письма основаны на полной и достоверной информации.

Стоит напомнить, что в новой редакции ст. 32 НК РФ (пп. 4 п. 1) осталось требование к налоговым органам бесплатно информировать

(в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.

Следовательно, ответы обоих ведомств можно считать официальными и ссылаться на них как на основания для освобождения от претензий.

Никоим образом не смогут освободить налогоплательщика от ответственности устные разъяснения работников соответствующих органов.

Законодатель в ст. 34.2 НК РФ разделил полномочия финансовых органов. Минфин России дает письменные разъяснения налогоплательщиком по вопросам применения российского законодательства о налогах и сборах. Финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований дают письменные разъяснения по вопросам применения законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.

Согласно п. 3 ст. 32 НК РФ письменные разъяснения даются в течение двух месяцев со дня поступления запроса. По решению руководителя (заместителя руководителя) соответствующего финансового органа указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Срок, отведенный для ответа, отсчитывается с даты принятия запроса, проставленной на нем при передаче его финансовому органу.

Ю.Л.Донин

К. э. н.,

налоговый консультант

Подписано в печать

20.01.2007

————