"Финансы", 2007, N 1

ОБ УЧЕТЕ МЕЖБЮДЖЕТНЫХ ТРАНСФЕРТОВ

Приказом Минфина России от 18.07.2006 N 95н "Об утверждении Условий проведения эксперимента по осуществлению и учету операций по использованию субсидий и субвенций, направляемых из федерального бюджета в бюджет субъекта Российской Федерации, а также по использованию средств бюджета субъекта Российской Федерации, выделяемых учреждениям МВД России и МЧС России, на лицевом счете бюджета субъекта Российской Федерации, открытом финансовому органу субъекта Российской Федерации в территориальном органе Федерального казначейства, и выбора участвующих в нем субъектов Российской Федерации" устанавливается общий порядок ведения учета целевых средств органами исполнительной власти субъектов РФ в условиях открытия и ведения в финансовых органах субъектов РФ лицевых счетов получателей целевых средств по учету операций с указанными средствами.

Указанный порядок можно распространить и на общий случай, когда лицевые счета по учету операций с целевыми средствами открыты в органах Федерального казначейства (ФК). Этот порядок четко определяет администратора целевых средств и момент начисления целевых средств.

С 1 января 2006 г. в связи с переходом субъектов РФ на кассовое обслуживание исполнения бюджетов в органы ФК балансовый счет бюджета субъекта РФ открыт в учреждении Банка России территориальному органу ФК. В органах ФК открыты лицевые счета по учету операций по использованию целевых средств соответствующим получателям средств бюджета субъекта РФ. В соответствии с Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н с 1 января 2006 г. начисление доходов бюджетов, в том числе поступлений целевых средств, на основании объемов кассовых поступлений является недопустимым.

Однако при наделении полномочиями администратора целевых средств финорганов субъектов РФ учет поступлений целевых средств по методу начисления невозможен в связи с тем, что финорган субъекта РФ в рамках установленного документооборота может получить информацию только о кассовых поступлениях целевых средств в бюджет субъекта РФ.

В соответствии с Приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н администраторами поступлений по группе доходов "000 2 00 00000 00 0000 000 - безвозмездные поступления" являются уполномоченные органы государственной власти, органы местного самоуправления, государственные внебюджетные фонды РФ, территориальные фонды обязательного медицинского страхования, осуществляющие начисление указанных средств.

Поскольку органы ФК не могут являться администраторами целевых средств, а федеральные органы государственной власти, имеющие обязательства по перечислению целевых средств в бюджеты субъектов РФ, являются плательщиками, единственно возможным остается назначение администраторами целевых средств главных распорядителей (получателей) средств бюджета субъекта РФ, имеющими право в соответствии с бюджетным законодательством распоряжаться целевыми средствами <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Основание - Письмо Минфина России от 20.03.2006 N 02-05-03/602. Например, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 04.02.2006 N 69 плательщиком субсидий на возмещение части затрат на уплату процентов по инвестиционным кредитам, полученным в 2006 г. сельскохозяйственными товаропроизводителями, организациями агропромышленного комплекса всех форм собственности и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами - заемщиками в российских кредитных организациях на срок до 8 лет на строительство, реконструкцию и модернизацию животноводческих комплексов (ферм), является Минсельхоз России. При этом орган, уполномоченный органом исполнительной власти субъекта РФ на взаимодействие с Минсельхозом России, отбирает в установленном порядке заемщиков и по получении субсидий санкционирует их перечисление на расчетные счета заемщиков. Уполномоченный орган является администратором субсидии. При предоставлении целевых средств конечным потребителям: - соответствующий федеральный орган перечисляет целевые средства бюджету субъекта РФ; - уполномоченный орган субъекта РФ проводит отбор конечных потребителей и санкционирует перечисление им целевых средств; - целевые средства полностью или частично передаются в бюджеты муниципальных образований для дальнейшего направления конечным потребителям. Таким образом, в схеме предоставления целевых средств помимо органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета, задействованы три участника: плательщик - получатель средств федерального бюджета, имеющий полномочия по санкционированию перечисления целевых средств из федерального бюджета в бюджет субъекта РФ, администратор целевых средств и конечный потребитель целевых средств. В связи с разнообразием форм и видов целевых средств возможны несколько вариантов распределения кассовых потоков. Один из них предполагает доведение до конечного потребителя целевых средств после перечисления целевых средств в бюджет субъекта РФ, другой в силу объективных причин предполагает, что доведение целевых средств осуществляется до перечисления целевых средств в бюджет субъекта РФ. Учитывая многоплановую структуру распределения кассовых потоков, представляется целесообразным установить универсальный критерий определения момента начисления, который заключается в том, что администратор целевых средств осуществляет начисление сумм целевых средств по мере санкционирования соответствующих расходов. В связи с вступлением в силу Приказа Минфина России от 18.07.2006 N 95н лицевые счета получателей целевых средств по учету операций с указанными средствами могут быть открыты в кассовых органах: в финансовом органе субъекта РФ, если субъект РФ участвует в эксперименте, или в органах ФК, если субъект РФ не участвует в эксперименте. Отражение операций с целевыми средствами в бюджетном учете участников бюджетного процесса в части исполнения обязательств органов государственной власти по предоставлению целевых средств осуществляется в следующей последовательности: 1. Факт перечисления целевых средств из федерального бюджета в бюджеты субъектов РФ подтверждается кассовыми органами на основе платежных поручений, иных документов, являющихся основанием для осуществления кассовых расходов федерального бюджета, из которого предоставляются целевые средства. При этом получатель средств федерального бюджета, санкционирующий перечисление целевых средств из федерального бюджета в бюджет субъекта РФ, в бюджетном учете отражает указанную операцию следующими бухгалтерскими записями: Дт 1 206 12 560 Кт 1 304 05 251. Орган ФК, в котором получателю средств федерального бюджета открыт лицевой счет, отражает у себя в учете указанную операцию в общеустановленном порядке в соответствии с Приложением 1 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н. 2. По получении целевых средств администратор целевых средств и кассовый орган оформляют следующие бухгалтерские записи: Администратор: Дт 1 210 02 151 Кт 1 205 05 660; Кассовый орган: Дт 1 202 01 510 Кт 1 402 01 151. Момент начисления целевых средств возникает при оформлении администратором целевых средств платежных документов об оплате денежных обязательств, подлежащих исполнению за счет целевых средств. При этом администратор целевых средств оформляет следующие бухгалтерские записи, отражающие момент начисления целевых средств: Администратор: Дт 1 205 05 560 Кт 1 401 01 151. 3. В соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации контроль за использованием целевых средств, в частности, предполагает сбор получателем средств федерального бюджета, санкционирующим перечисление целевых средств в бюджет субъекта РФ, отчетов об их использовании. На основании указанных отчетов получатель средств федерального бюджета оформляет следующие бухгалтерские записи: Дт 1 401 01 251 Кт 1 302 12 730; Дт 1 302 12 830 Кт 1 206 12 660. 4. Далее администратор целевых средств либо доводит их самостоятельно до конечного потребителя, либо санкционирует их перечисление в бюджеты муниципальных образований. В первом случае бюджетный учет операций с целевыми средствами осуществляется в общеустановленном порядке в соответствии с Приложением 1 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н. Во втором случае ведение бюджетного учета операций с целевыми средствами осуществляется в порядке, аналогичном порядку, описанному в п. п. 1 - 3. Очевидным достоинством рассмотренной выше схемы ведения бюджетного учета операций с целевыми средствами является то, что схема обеспечивает максимальную прозрачность финансовых потоков между бюджетами бюджетной системы РФ вне зависимости от схемы распределения кассовых потоков. В то же время определение момента начисления как дебиторской задолженности со стороны администратора целевых средств, так и кредиторской задолженности со стороны органа власти, предоставляющего целевые средства, несколько отклоняется от классических канонов, в соответствии с которыми момент начисления сумм дебиторской и кредиторской задолженности возникает в момент появления соответственно права требования администратора поступлений к плательщику (увеличение дебиторской задолженности) и возникновения обязательств перед контрагентами (увеличение кредиторской задолженности). При этом момент начисления, вообще говоря, жестко не привязан к каким-либо кассовым операциям. В частных случаях, когда доведение до конечного потребителя целевых средств осуществляется после перечисления целевых средств и при этом администратор целевых средств предварительно уведомляет получателя средств федерального бюджета, предоставляющего целевые средства, о выделении конкретных сумм, каноническая схема отражения в бюджетном учете операций с целевыми средствами является более предпочтительной по сравнению с рассмотренной выше схемой. В качестве примера возможного применения канонической схемы вернемся к субсидиям на возмещение части затрат на уплату процентов по инвестиционным кредитам сельхозпроизводителям. В этом случае перечисление субсидии в бюджет субъекта РФ осуществляется на основании представленной уполномоченным органом в Минсельхоз России справки-расчета на предоставление субсидии. Таким образом, в этом случае момент отправления справки-расчета является моментом начисления сумм дебиторской задолженности, отражаемых в бюджетном учете администратора целевых средств, а момент получения Минсельхозом России справки-расчета является моментом начисления сумм кредиторской задолженности, отражаемых в бюджетном учете Минсельхоза России. Отражение операций с целевыми средствами в бюджетном учете администратора целевых средств и бюджетном учете Минсельхоза России сводится к следующим бухгалтерским записям: Администратор целевых средств: Дт 1 205 05 560 Кт 1 401 01 151 (при отправлении справки-расчета); Дт 1 210 02 151 Кт 1 205 05 660 (при получении от кассового органа информации о кассовых поступлениях целевых средств в бюджет субъекта РФ); Получатель средств федерального бюджета (Минсельхоз России): Дт 1 401 01 251 Кт 1 302 12 730 (при получении от администратора целевых средств справки-расчета); Дт 1 302 12 830 Кт 1 304 05 251 (при санкционировании кассовых расходов федерального бюджета на предоставление целевых средств). Однако, учитывая, что каноническая схема эффективно "работает" далеко не во всех случаях, схема отражения в бюджетном учете операций с целевыми средствами, утвержденная Приказом Минфина России от 18.07.2006 N 95н, в силу своей универсальности является более жизнеспособной, в связи с чем рекомендуется к применению и в субъектах РФ, не принимающих участия в эксперименте. Что касается межбюджетных трансфертов, перечисляемых в бюджеты в виде дотаций, то здесь следует обратить внимание на следующие моменты. Администратором дотаций является финорган субъекта РФ (орган, организующий исполнение бюджета муниципального образования). Момент начисления дотаций определяется по аналогии с определением момента начисления целевых средств. Соответственно, бюджетный учет начисления сумм дебиторской задолженности по дотациям осуществляется в том же порядке. В то же время существуют различия в ведении бюджетного учета получателем средств федерального бюджета в связи с тем, что администратор дотаций не представляет отчет об использовании дотаций. Поэтому бюджетный учет операций по перечислению дотаций в бюджет субъекта РФ (бюджет муниципального образования) осуществляется получателем средств федерального бюджета, предоставляющим дотации, в следующем виде: Дт 1 401 01 251 Кт 1 302 12 730; Дт 1 302 12 830 Кт 1 304 05 251 (записи производятся одновременно при санкционировании кассовых расходов федерального бюджета на предоставление дотации). В заключение рассмотрим следующие вопросы, касающиеся отражения в учете операций с остатками целевых средств прошлых лет. Первый вопрос связан с оформлением платежных документов на перечисление остатков целевых средств прошлых лет в соответствующие бюджеты и, как следствие, с организацией бюджетного учета операций возврата остатков целевых средств прошлых лет в органах ФК и в органах государственной власти, являющихся администраторами целевых средств и администраторами доходов бюджетов от возврата целевых средств прошлых лет. Второй вопрос связан с отражением по кодам бюджетной классификации поступлений в бюджеты (выбытий из бюджетов) остатков целевых средств прошлых лет. Общая схема операций с остатками целевых средств прошлых лет имеет следующий вид: Местный бюджет --> Бюджет субъекта РФ --> Федеральный бюджет. Несмотря на многоступенчатую структуру перечислений остатков целевых средств прошлых лет в бюджеты, порядок заполнения платежных поручений на перечисление указанных средств является однообразным и имеет следующий вид: - в полях "ИНН", "КПП" плательщика указываются значения ИНН, КПП администратора целевых средств, а в поле "Сч. N " плательщика указывается номер счета органа ФК, открытого на балансовом счете N 40201 "Средства бюджетов субъектов Российской Федерации" либо на балансовом счете N 40204 "Средства местных бюджетов" в зависимости от бюджета, с которого осуществляется списание остатков целевых средств прошлых лет; - в полях "ИНН", "КПП" получателя указываются значения ИНН, КПП администратора доходов бюджета от возврата остатков целевых средств прошлых лет, а в поле "Сч. N " получателя указывается номер счета территориального органа ФК, открытого на балансовом счете N 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации". В поле "Получатель" указывается наименование территориального органа ФК, с которым администратор доходов от возврата остатков целевых средств прошлых лет заключил соглашение об информационном обмене в соответствии с Приказом Минфина России от 16.12.2004 N 116н. Продолжим пример анализа предоставления субсидий на возмещение части затрат на уплату процентов по инвестиционным кредитам сельхозпроизводителям в части операций, связанных с возвратом неиспользованных субсидий прошлых лет. В этом случае в полях "ИНН", "КПП" плательщика указываются значения ИНН, КПП администратора целевых средств - уполномоченного органа, непосредственно предоставляющего субсидии заемщикам. В поле "Сч. N " плательщика указывается номер счета территориального органа Федерального казначейства, открытого на балансовом счете N 40201 "Средства бюджетов субъектов Российской Федерации". В полях "ИНН", "КПП" получателя указывается ИНН, КПП Минсельхоза России - администратора доходов от возврата указанных субсидий прошлых лет в доход федерального бюджета. В поле "Сч. N " получателя указывается номер счета Управления ФК по г. Москве, открытого на балансовом счете N 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы РФ", так как Минсельхоз России как администратор данных доходов в федеральный бюджет заключает соглашение об информационном взаимодействии с Управлением ФК по г. Москве. В соответствии с Приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н по кодам бюджетной классификации "000 1 18 00000 00 0000 151 Доходы бюджетов бюджетной системы РФ от возврата остатков субсидий и субвенций прошлых лет" отражаются поступления средств от возврата целевых средств прошлых лет в бюджеты бюджетной системы РФ, в то время как по кодам бюджетной классификации "000 1 19 00000 00 0000 151 Возврат остатков субсидий и субвенций прошлых лет" отражаются кассовые расходы (или доходы со знаком "минус") бюджетов нижестоящих уровней бюджетной системы при перечислении остатков целевых средств прошлых лет в бюджеты вышестоящих уровней бюджетной системы. Спорный вопрос возникает при транзитном перечислении остатков целевых средств прошлых лет из местных бюджетов в федеральный бюджет через бюджет субъекта РФ. При оформлении платежного поручения на перечисление указанных средств в доход федерального бюджета в поле "Назначение платежа" в принципе можно было бы указать код бюджетной классификации "000 1 18 02010 02 0000 151 Доходы бюджетов субъектов Российской Федерации от возврата остатков субсидий и субвенций прошлых лет из местных бюджетов". При этом в бюджетном учете соответствующий орган исполнительной власти субъекта РФ отражает операцию перечисления указанных средств в доход федерального бюджета как кассовый расход следующим образом: Дт 000 1 18 02010 02 0000 1 401 01 151 Кт 000 1 18 02010 02 0000 1 210 02 151 (с обязательным указанием кода администратора в 1 - 3 знаках КБК). В то же время отражение операции возврата целевых средств прошлых лет, которые были получены только бюджетом субъекта РФ для их предоставления непосредственно конечным потребителям, в бюджетном учете администратора целевых средств осуществляется следующим образом: Дт 000 1 19 02010 02 0000 1 401 01 151 Кт 000 1 19 02010 02 0000 1 210 02 151 (с обязательным указанием кода администратора в 1 - 3 знаках КБК). При этом отметим, что в некоторых случаях один и тот же вид субсидии одновременно используется как органом исполнительной власти субъекта РФ, так и органом местного самоуправления. При образовании остатков неиспользованной субсидии, образовавшихся у органа местного самоуправления, остатки перечисляются из местного бюджета в федеральный бюджет транзитом через бюджет субъекта РФ, в то время как остатки неиспользованной субсидии, образовавшиеся у органа исполнительной власти субъекта РФ, перечисляются из бюджета субъекта РФ в федеральный бюджет. Таким образом, получаем, что при перечислении остатков одного и того же вида субсидии в федеральный бюджет в бюджетном учете субъекта РФ используются два варианта отражения операции возврата остатков целевых средств прошлых лет, что абсолютно недопустимо. Следовательно, отражение операции возврата остатков целевых средств прошлых лет осуществляется органами исполнительной власти - получателями средств нижестоящих бюджетов только по кодам бюджетной классификации "000 1 19 00000 00 0000 151 Возврат остатков субсидий и субвенций прошлых лет". С.С.Бычков Заместитель начальника отдела Департамента бюджетной политики Минфина России Подписано в печать 19.01.2007 ————