"ЭЖ-Юрист", 2007, N 2

ИЗМЕНЕНИЕ "НАЛОГОВОЙ КОНСТИТУЦИИ"

30 декабря 2006 года Президент подписал Федеральный Закон N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Предлагаем комментарий наиболее интересных с точки зрения автора положений названного Закона.

Общая часть Налогового кодекса

Часть положений названного Закона носит технический характер и устраняет неточности предыдущей редакции Налогового кодекса РФ. В частности, это касается полномочий Федеральной налоговой службы России по утверждению форм документов.

Серьезной доработке подверглись положения части первой Кодекса о порядке и условиях предоставления единой (упрощенной) налоговой декларации и налоговой отчетности в электронном виде, а также о порядке направления налоговой отчетности крупнейшими налогоплательщиками. К примеру, п. 2 ст. 80 Кодекса изложен в новой редакции, согласно которой представление единой (упрощенной) налоговой декларации по налогу допускается при отсутствии объектов налогообложения, а также операций, приводящих к движению денежных средств по счетам в банках и в кассе организации.

Пункт 3 ст. 80 Кодекса также существенно дополнен. В соответствии с его новой редакцией в случае представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде документы, которые должны прилагаться к такой декларации (расчету), налогоплательщики вправе представить в электронном виде.

Новой редакцией названного пункта изменен порядок расчета предельной численности работников, с которой Налоговый кодекс РФ связывает обязанность представления деклараций (расчетов) в электронном виде. Теперь среднесписочная численность должна рассчитываться не на день представления налоговой отчетности, а за предшествующий календарный год. Такой расчет должен быть представлен в налоговый орган не позднее 20 января текущего года.

Следующей новеллой является требование о представлении налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших, всех налоговых деклараций в электронном виде в налоговый орган по месту их учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. Однако указанное правило вступает в силу только с 1 января 2008 г.

Согласно п. 4 ст. 80 Кодекса, изложенному в редакции Закона, теперь при принятии налоговой декларации (расчета) налоговые органы обязаны по просьбе налогоплательщика проставить на ее копии соответствующую отметку и дату получения, а в случае направления налоговой декларации (расчета) в электронном виде - передать налогоплательщику квитанцию о ее приеме.

Налог на доходы физических лиц

На наш взгляд, важной новеллой является установление имущественного налогового вычета при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в случаях продажи (реализации) до 1 января 2007 г. ценных бумаг, находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет. Например, п. 3 ст. 214.1 Кодекса дополнен абз. 23, согласно которому такой вычет применяется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже ценных бумаг.

С учетом п. 3 ст. 5 Закона указанные положения Кодекса распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Налог на прибыль

Наибольший интерес представляют изменения, связанные с исчислением налога на прибыль в отношении операций с земельными участками, поскольку ранее такие расходы могли учитываться в целях налогообложения только при их продаже.

В частности, гл. 25 НК РФ дополнена новой ст. 264.1 "Расходы на приобретение права на земельные участки". Пунктами 1 и 2 указанной статьи определены расходы на приобретение данного права, которые будут учитываться в целях обложения налогом на прибыль начиная с 1 января 2007 г.

К таким расходам отнесены:

- расходы на приобретение земельных участков из земель, (а) находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или (б) которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках (п. 1 ст. 264.1);

- расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков при условии заключения последнего (п. 2 ст. 264.1).

Следует отметить, что установленные ст. 264.1 Кодекса правила применяются в отношении не любых земельных участков, а только тех, которые прямо указаны в п. п. 1 и 2 данной статьи.

Порядок включения названных расходов в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, установлен п. 3 ст. 264.1.

По выбору налогоплательщика сумма таких расходов признается расходами отчетного (налогового) периода:

- равномерно в течение определяемого налогоплательщиком срока (но не менее 5 лет);

- либо в размере не более 30% налоговой базы предыдущего налогового периода (исчисленной в соответствии со ст. 274 Кодекса), до полного признания всей суммы указанных расходов.

Вместе с тем если земельные участки приобретаются на условиях рассрочки, срок которой больше, чем период, определенный в соответствии с изложенными выше правилами, то такие расходы признаются равномерно в течение срока, установленного договором.

Применяемый организацией порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки должен быть закреплен в ее учетной политике для целей налогообложения. Сумма расходов на приобретение права на земельные участки подлежит включению в состав прочих расходов с момента подачи документов на государственную регистрацию указанного права (при наличии соответствующей расписки регистрирующего органа).

В силу п. 4 ст. 264.1 Кодекса изложенные выше правила применяются также в отношении расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков (при условии заключения указанного договора аренды). Однако если договор аренды земельного участка в соответствии с законодательством РФ не подлежит государственной регистрации, то такие расходы признаются расходами равномерно в течение срока действия этого договора аренды.

Пунктом 5 ст. 264.1 установлен порядок определения прибыли при реализации земельного участка и зданий (строений, сооружений), находящихся на нем.

Для зданий (строений, сооружений) порядок определения прибыли (убытка) от реализации не изменяется. В этом случае применяются общие правила, установленные гл. 25 Кодекса.

В первую очередь согласно пп. 2 п. 5 ст. 264.1 для определения прибыли (убытка) от реализации права на земельный участок необходимо рассчитать величину невозмещенных затрат, то есть сумму затрат, которые не были учтены в целях налогообложения в соответствии с установленными ст. 264.1 правилами.

Невозмещенные затраты определяются как разница между затратами на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права. Прибыль (убыток) от реализации права на земельный участок представляет собой разницу между ценой реализации и невозмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок.

Убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, длительность которого равна периоду признания расходов, определяемому в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1, и фактического срока владения этим участком (пп. 2 п. 5 ст. 264.1).

По-видимому, оговорка о фактическом сроке владения участком предусмотрена для случаев, когда длительность периода признания расходов, установленная налогоплательщиком, превышает фактический срок владения этим участком. Поскольку п. 1 ст. 283 Кодекса дополнен ссылкой на ст. 264.1, то убытки от реализации права на земельный участок, определенные по правилам данной статьи, подлежат переносу на будущее.

Положения п. п. 1, 3 и 5 ст. 264.1 Кодекса распространяются на налогоплательщиков, которые заключили договоры на приобретение земельных участков в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г. (п. 5 ст. 5 Закона).

Е.Лысенко

Ведущий юрист

ООО "Пепеляев, Гольцблат и партнеры"

Подписано в печать

19.01.2007

————