"Главная книга", 2007, N 2

НАЛОГОВЫЕ ПРОВЕРКИ И ОБЖАЛОВАНИЕ ИХ РЕЗУЛЬТАТОВ:

ПИКАНТНЫЕ ПОДРОБНОСТИ

(Рекомендации по общению с налоговыми органами)

И

зыски процедуры проверки

Внимание читателя хотелось бы обратить на некоторые новые правила проведения налоговых проверок, которые ранее законодательно не устанавливались. Все они будут действовать в отношении проверок <1>:

1) камеральных - если декларации на проверку поданы после 31.12.2006;

2) выездных - если решение о проведении проверки:

- вынесено руководителем инспекции и вручено налогоплательщику в 2007 г.,

- вынесено руководителем в 2006 г., а вручено налогоплательщику в 2007 г., поскольку нормы, улучшающие положение налогоплательщика, имеют обратную силу <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 1 ст. 88 НК РФ; п. п. 13, 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<2> Пункт 3 ст. 5 НК РФ.

К

амеральные налоговые проверки

Камералка, в отличие от выездной налоговой проверки, "расплылась" во времени: для ее проведения не будет действовать трехгодичное ограничение на проверяемый период. Но ни плохого, ни хорошего налогоплательщику это не сулит. Ведь даже если он подаст уточненные декларации, в которых у него отражена старинная переплата, зачесть или возвратить ее не удастся: сроки для этого истекли <3>.

Подавать уточненку с суммами недоплаты с целью доплатить в бюджет вряд ли кому-то придет в голову. Но даже если такое произойдет, будут начислены только пени, а к ответственности налогоплательщика привлечь будет нельзя <4>.

" Внимание!  Срок давности привлечения к ответственности исчисляется:

 - со следующего дня после окончания налогового периода, в котором это нарушение было совершено, - по нарушениям, предусмотренным  ст. ст. 120 ,  122  НК РФ;

 - со дня совершения налогового нарушения - по всем остальным нарушениям и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности.

 Примечание

 Обратим внимание на то, что для наложения санкции теперь установлены четкие границы: 3 года с момента совершения налогового правонарушения (со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение) и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности. Напомним, что до 2007 г.  НК  РФ не содержал указания на момент, которым должно оканчиваться течение срока давности привлечения к налоговой ответственности. Конституционный Суд РФ считал, что этим "отсутствующим" моментом является дата составления акта налоговой проверки  < 5 > . С обновлением  НК  РФ эта позиция применяться не должна.

Предпринята попытка решить с помощью поправок давнюю проблему

с объемами представляемых налогоплательщиком для камеральной проверки документов

. Не секрет, что до сих пор зачастую список запрашиваемых бумаг бывает столь обширным, что проверяемый просто не всегда успевает сделать их копии и отправить в налоговую, а камеральная проверка де-факто превращается в выездную.

 Примечание

 Кстати, первоначальный текст законопроекта об администрировании (проект N 181057-4) содержал перечень документов, на основании которых должна проводиться камеральная проверка. Кроме того, предлагалось обозначить цели камеральной проверки, некоторые из которых к тому моменту уже были сформулированы судебной практикой. Так, собирались зафиксировать, что камералка необходима для установления:

 - соответствия комплектности представленной в налоговый орган отчетности;

 - полноты содержащихся в отчетности данных;

 - правильности заполнения форм отчетности;

 - достоверности данных отчетности;

 - наличия арифметических ошибок (несоответствий);

 - несопоставимости (искажения) данных представленной отчетности по сравнению с данными отчетности за предыдущие периоды.

 Но, как и следовало ожидать, уже во втором чтении эти формулировки из проекта "испарились".

По обновленному НК РФ:

1) срок

, предоставляемый налогоплательщику для подачи запрашиваемых документов,

увеличен

с 5 дней до

10 рабочих дней

<6>.

Если, например, приведенный в требовании перечень запрашиваемых документов довольно обширный и вы предполагаете, что не успеете все собрать в такое ограниченное время, можно попробовать воспользоваться новым правом отсрочки представления запрашиваемых бумаг (см. схему на с. 60). Для этого нужно просто принести в инспекцию письменное уведомление, указав причины невозможности подать бумаги в срок, а также день, к которому вы все-таки сможете это сделать <7>.

Порядок оформления документов по камеральной проверке

     
                         —————————————————T——————————————————————————————————————————T————————————————¬
                         |Налогоплательщик|                 Документ                 | Налоговый орган|
                         L———————TT———————+——————————————————————————————————————————+—————————————————
   

¦¦

¦¦ -------------------¬

\/ ¦ Налоговая ¦

     
                         —————————————————¬           |декларация + пакет|           —————————————————¬  
       ———  ——  ——  ——  —+   Направляет   +———————————+ документов (когда+——————————>|    Получает    |
       |                 L—————————————————           | их представление |           L———————TT————————
   

¦ предусмотрено ¦ ¦¦ ¦ ¦законодательством)¦ \/ L------------------- -----------------¬ ¦ ¦ Исследует ¦ 3 месяца ¦ декларации ¦ и 10 дней ¦и представленные¦ <31> ¦ документы ¦ ¦ L-------TT------ ———— Если выявлены --++¬____________________

¦ ошибки ¦ V +-------------------¬¦

или противоречия L-TT- ¦¦

¦ -------------------¬ в декларациях ¦¦ ¦¦

¦ Требование ¦ \/ ¦¦

¦ -----------------¬ ¦ о представлении ¦ -----------------¬ ¦¦

     
               ——  ——  ——+    Получает    |<——————————+     пояснений    +———————————+   Направляет   |            ||
       |                 L————TT————TT————+ — ¬       |   или внесении   |           L—————————————————            ||
               |              ||    ||    5 рабочих   |    исправлений   |                                         ||
       |                ______||    ||    дней <24>   |   в декларации   |                                         ||
               |       |————————    ||        |       L———————————————————                                         ||
       | Установленный ||           \/                ———————————————————¬                                         ||
           инспекцией  ||—————————————————T — —       |  Дополнительные  |————¬      —————————————————¬            ||
       |   срок <24>   |||   Направляет   +———————————+  или уточняющие  ++или+—————>|    Получает    |            ||
               |       ||L—————————————————           |     пояснения    |L—T——      L———————TT————————            ||
       |               ||_________                    L———————————————————  | Если           ||                    ||
               |       L—————————¬|                                         | проверяются    ||                    ||
       |                         \/                                         | декларации     ||                    ||
               |         —————————————————¬           ———————————————————¬  | <25>:          ||                    ||
       |       L—  ——  ——+   Направляет   +———————————+   Исправленная   +——— 1) в которых   ||                    ||
                         L—————————————————           |    декларация    |    заявлены:    ——++¬_________________  ||
       |                                              L———————————————————    — налоговые  | V +————————————————¬| ||
                                                                              льготы;      L—TT—                || ||
       |                                                                      — вычеты,      ||                 || ||
                                                                              возврат НДС;   ||                 || ||
       |                                                                      2) по налогам, ||                 || ||  
                                                      ———————————————————¬    связанным с    ||                 || ||
       |                                              |    Требование    |    использованием ||                 || ||
                                                      |  о представлении |    природных      ||                 || ||
       |                                              | копий документов,|    ресурсов       \/                 || ||  
                         —————————————————¬           |    необходимых   |           —————————————————¬         || ||
       |       ——— ——— ——+    Получает    |<——————————+ для проверки <26>+———————————+   Направляет   |         || ||
               |         L———————TT———————+ — ¬       L———————————————————           L—————————————————         || ||
       |                _______——++¬          |       ———————————————————¬                                      || ||
               |       |———————+или|      1 рабочий   |    Уведомление   |                                      || ||
       |               ||      L—TT—      день <27>   |  о невозможности |                                      || ||
               |       ||        ||           |       |   представления  |                                      || ||
       |               ||        \/                   |   запрашиваемых  |                                      || ||
               |       ||—————————————————T — —       | документов в срок|           —————————————————¬         || ||
       |               |||   Направляет   +———————————+с указанием причин+——————————>|    Получает    + — ¬     || ||
               |       ||L—————————————————           |         и        |           L———————TT————————   |     || ||
       |               ||                             | предположительных|                   ||                 || ||
               |       ||                             |     сроков их    |                   ||           |     || ||
       |               ||                             |представления <28>|                   ||       2 рабочих || ||
               |       ||                             L———————————————————                   ||        дня <27> || ||
       |  10 рабочих   ||                             ———————————————————¬                   \/                 || ||
           дней <27>   ||—————————————————¬           | Решение об отказе|   ————¬   —————————————————¬   |     || ||
       |       |       |||    Получает    |<——————————+ в продлении срока+———+или+———+   Направляет   + — —     || ||
                       |||          —— — —|<———————¬  |   представления  |   L—T——   L—————————————————         || ||
       |       |       ||L——————————TT————+ — ¬    |  |  документов <29> |     |                                || ||
                       ||           ||        |    |  L———————————————————     |                                || ||
       |       |       ||           ||             |  ———————————————————¬     |                                || ||
                       ||           ||        |    |  |      Решение     |     |                                || ||
       |       |       ||           || Разрешенный |  | о продлении срока|     |                                || ||
                       ||           ||  налоговым  L——+   представления  +——————                                || ||
       |       |       ||           ||   органом      |    документов    |                                      || ||
                       ||           ||  срок <27>     |с указанием нового|                                      || ||
       |       |       ||______     ||        |       |    срока <29>    |                                      || ||
                       L——————¬|    ||                L———————————————————                                      || ||
       |       |              \/    \/        |       ———————————————————¬                                      || ||  
                         —————————————————T — —       | Копии документов,|           —————————————————¬         || ||
       |       L—  ——— ——+   Направляет   +———————————+    необходимых   +——————————>|    Получает    |         || ||
                         L—————————————————           | для проверки <30>|           L————TT———————————         || ||
       |                                              L———————————————————                ||     _______________|| ||
                                                                                          ||    |————————————————— ||
       |                                                                                  \/    \/                 ||  
                                                                                     —————————————————¬            ||
       |                                                                             |     Изучает    |            ||
                                                                                     | представленные |            ||
       |                                                                             |    пояснения   |            ||
                                                                                     L———————TT————————            ||
       |                                                                    Если выявлены    ||____________________||
                                                                              нарушения      |+——————————————————————
   

¦ налогового ¦¦ законодательства <*> \/ ¦ -----------------¬ ¦ Составляет акт ¦ L- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- --+ камеральной ¦ ¦ проверки ¦ L-------TT------ ———— ¦¦ Если

¦¦ налогоплательщик

¦¦ уклоняется

¦¦ от получения акта

¦¦ проверки

     
                                                                                           ——++¬_________________
                                                                                           | V +————————————————¬|
                                                                                           L—TT—                ||
                                                                                             ||                 ||
                                                                                             \/                 ||  
                                                                                     —————————————————¬         ||
                                                                                     |  Вручает лично |         ||
                                           При вручении лично — немедленно,          | или направляет |         ||  
                               ——  ——  ——  —— при направлении по почте —   ——  ——  ——+    по почте    |         ||
                                                  срок не установлен           ——————+заказным письмом|         ||
                               |                                               |     | с уведомлением |         ||  
                                                      ———————————————————¬     |     |   о вручении   |         ||
                               |                      |   Акт налоговой  |     |     L———T—————————————         ||
                                                      |    проверки +    |     |     Срок, в течение которого   ||  
                         ——————+——————————¬           |     извещение    |<—————   ждет уведомление о вручении, ||
                         |    Получает    |<——————————+ о времени и месте|<————¬         | не установлен        ||
                         L———————TT——T——T——           |   рассмотрения   |     |              __________________||
                    ___________——++¬ |                |    материалов    |     |         |   |————————————————————
   

¦-----------+ V ¦ ¦ ¦ проверки ¦ ¦ \/ ¦¦ L-TT- ¦ L------------------- ¦ ----+------------¬ ¦¦ Если ¦¦ ¦ L-----+ Направляет ¦ ¦¦ имеются ¦¦ ¦ L -- -- -- Считается полученным -- -- --+ по почте ¦ ¦¦ возражения ¦¦ 15 рабочих на 6-й рабочий день ¦заказным письмом¦ ¦¦ по акту ¦¦ дней <32> L-------TT------ ———— ¦¦ проверки ¦¦ ¦ -------------------¬ ¦¦ ¦¦ \/ ¦ Возражения ¦ \/ ¦¦ ------------+----¬ ¦ по акту + ¦ -----------------¬ ¦¦ ¦ Направляет +-----------+ документы, +---------->¦ Получает +-- -- --¬ ¦¦ L----------------- ¦ подтверждающие ¦ L-------TT------ ———— ¦¦_____________ ¦ обоснованность ¦ ¦¦ ¦

L-------------¬¦ ¦ возражений <32> ¦ ¦¦

\/ L------------------- \/ ¦

     
                         —————————————————¬                                          —————————————————¬
                         |   Направляет   |                                          |  Рассматривает |          |
                         |  представителя +—————————————————————————————————————————>|    материалы   |    Максимум
                         L—————————————————                                          |   камеральной  |    2 месяца
                                                                                     |проверки в срок,|  и 10 рабочих
                                                                                     |    указанный   |    дней <33>  
                                                      ———————————————————¬           |   в извещении  |          |
                                                      |   Копия решения  |           L———————TT————————
   

¦ об отказе ¦ ¦¦ ¦

     
                         —————————————————¬    ————¬  |   в привлечении  |                   \/  
   ——————————————————¬   |    Получает    |<———+или+——+ к ответственности+—————¬     —————————————————¬          |
   |       Если      |   L———————TT————————    L—T——  |   за совершение  |     |     |    Принимает   +——  ——  ———
   

¦ налогоплательщик¦ ¦¦ ¦ ¦ налогового ¦ ¦ ¦ решение ¦ ¦ не производит ¦ ¦\ --++¬_____ ¦ ¦ правонарушения ¦ ¦ L-------TT------ ———— ¦никаких действий,L------ \ ¦или+----¬¦ ¦ L------------------- ¦ ¦¦ ¦ с него ------¬ / L-TT- ¦¦ ¦ -------------------¬ ¦ ¦¦ ¦ взыскиваются ¦ ¦/ ¦¦ ¦¦ ¦ ¦ Копия решения ¦ ¦ \/ ¦ суммы ¦ \/ ¦¦ ¦ ¦ о привлечении ¦ --+-¬ -----------------¬ ¦ в безакцептном ¦ -------------¬ ¦¦ L----+ к ответственности+---+или+---+ Направляет ¦ ¦ порядке ¦ ¦ Уплачивает ¦ ¦¦ ¦ за совершение ¦ L---- L--------------- ———— L------------------ ¦налог (пени)¦ ¦¦ ¦ налогового ¦ ¦ и (или) ¦ ¦¦ ¦ правонарушения ¦ ¦ штраф ¦ ¦¦ L----------------- ———— L------------- \/

     
                         —————————————————¬
                         |Обжалует решение|
                         |   налогового   |
                         |    органа в    |
                         |административном|
                         |  или судебном  |
                         |     порядке    |
                         |   (см. с. 67)  |
                         L—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Если в ходе камеральной проверки никаких налоговых нарушений не выявлено, об окончании ее проведения проверяемый может никогда не узнать, ведь направление ему какого-либо специального документа по этому поводу (заключения или акта), как и ранее, не предусмотрено. Кстати, об отсутствии налоговых правонарушений может свидетельствовать, в частности, поступление на счет налогоплательщика денежных средств, если он подавал заявление о возмещении НДС.

Поскольку увеличить срок представления запрашиваемых документов - это право налогового органа, а не обязанность, лучше все-таки и те 2 дня, которые даны инспекции на размышление, не терять даром, а заниматься подбором и копированием бумаг. Поскольку если вам откажут в продлении срока, а вы не успеете к положенному 11-му дню, то ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, не миновать.

 Примечание

 Не исключено, что налоговые органы все-таки будут идти навстречу налогоплательщикам и продлевать период представления запрашиваемых в ходе проверки документов. Ведь хотя сама возможность его продления посредством извещения инспекции и появилась в законодательстве впервые, но суды иногда поддерживали идею о том, что уведомление налоговой инспекции о невозможности в срок представить запрошенные документы является обстоятельством, исключающим ответственность  < 8 > ;

2) обозначен перечень случаев, когда инспекция вправе истребовать документы, помимо налоговых деклараций

. К ним относятся:

- при заявлении налоговых льгот - документы, подтверждающие право на них (например, при освобождении от НДС реализации научными организациями результатов НИОКР может потребоваться представление акта о выполненных научно-исследовательских работах);

- при заявлении в декларации по НДС суммы налога:

- к вычету <9> - счета-фактуры, первичные документы, подтверждающие принятие к учету товаров (работ, услуг), платежные документы об уплате НДС (когда уплата налога является одним из условий для вычета), документы, подтверждающие балансовую стоимость собственного имущества, векселя, если они использовались в расчетах;

- к возмещению, в том числе при совершении операций, облагаемых по ставке 0% <10>, - любой документ, подтверждающий право на применение этой ставки, который не был представлен налогоплательщиком вместе с декларацией <11> (например, копия выписки банка);

- при подаче декларации по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (по водному, земельному налогам), - любые документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты <12> (например, по налогу на добычу полезных ископаемых - разрешение на пользование участком недр).

Вместе с тем при камеральной проверке любой налоговой декларации по любому налогу инспекцией могут быть истребованы <13>:

- исправленная

декларация - если в поданной декларации выявлены ошибки;

- письменные пояснения

- если выявлены какие-либо несоответствия показателей декларации либо декларации и другой отчетности.

Получается, что, если будет достигнута одна из предполагаемых целей камералки - будут выявлены несопоставимость или искажения данных представленной отчетности по сравнению с данными за предыдущие периоды, налогоплательщик должен будет дать соответствующие пояснения. А их, естественно, нужно подтверждать документально, что снова может обернуться необходимостью подачи большого объема бумаг, в том числе и первички. Таким образом, надежды налогоплательщиков на ограничение списка истребуемых при камеральной проверке документов все же не оправдались.

Напомним, что при подаче документов по любому основанию и любым способом (лично или по почте) следует делать опись вложения, отметка на которой самого налогового органа или отделения почты (при отправке ценным письмом) будет доказательством фактов их направления и получения, а также даты поступления.

Кстати, составляйте опись представляемых документов как можно подробнее, указывая, в частности, наименование документа, период, к которому он относится. Особенно актуально это будет с 2010 г., когда вступит в действие правило о том, что налоговая инспекция не имеет права требовать документы, которые уже представлялись налогоплательщиком. Поэтому подробные описи, позволяющие однозначно идентифицировать ранее поданные вами бумаги, будут весомым основанием не нести в инспекцию бумаги, представленные после 01.01.2010, повторно <14>.

Оформление результатов камеральной проверки

претерпело изменения в случае, когда по ее итогам выявлены какие-либо нарушения налогового законодательства: налоговый орган обязан оформить и направить налогоплательщику несколько документов <15>.

Для начала это

акт проверки

, описывающий все основные параметры проведенной камеральной проверки (период, налоги, наименование проверяемого лица и т.д.) и выявленного нарушения. Подписываться этот документ должен обеими сторонами <16>.

Извещение о времени и месте

рассмотрения материалов камеральной проверки может направляться вместе с актом проверки <17>. Причем возражения по акту налогоплательщик может представить в инспекцию как предварительно - не позднее 15 рабочих дней с момента получения акта, так и непосредственно в день рассмотрения материалов проверки <18>.

В последнем случае повышается риск того, что руководитель налоговой и инспекторы, рассматривающие материалы проверки, пожелают подробнее ознакомиться с представленными в заседании аргументами и подготовить свои контраргументы. А для этого они могут воспользоваться следующими механизмами:

- продлить на целый месяц срок для вынесения решения <19>. Им предоставлено такое право, кстати, без указания каких-либо оснований и порядка его осуществления;

- устроить дополнительные мероприятия налогового контроля, что может затянуть весь процесс еще на месяц, "раскрасив" его экспертизами, запросами информации и документов, в том числе и у ваших контрагентов <20>.

С учетом таких возможных приключений в ходе рассмотрения материалов проверки

решение по ее результатам

может оказаться вынесенным через 2 месяца и 10 дней после того, как истек срок, отведенный на представление налогоплательщиком возражений по акту <21>.

Все перечисленные документы должны вручаться проверяемому способом, свидетельствующим о дате их получения (например, лично под расписку или заказным письмом с уведомлением) <22>. Если же по какой-то причине налогоплательщик уклоняется от получения документа (допустим, не является по вызову инспектора за актом), инспектор имеет право посчитать, что по истечении 6 рабочих дней со дня отправки им повторного заказного письма документы им получены. Окончание этого шестидневного периода будет означать одновременное начало течения многих важных для налогоплательщика сроков, в частности на представление возражений по акту <23>.

Поэтому уклоняться от получения документов не имеет смысла, чтобы не терять времени на подготовку своих возражений.

Ведь внимательное изучение претензий инспекции уже на стадии акта проверки поможет собрать достаточные обоснования своей невиновности, которые в дальнейшем (если не удастся доказать ее в процессе рассмотрения материалов проверки) составят весомую часть в процедуре обжалования решения по проверке (об этом читайте ниже).

Последовательность и временные рамки перечисленных действий инспекции и ответной реакции проверяемого удобнее рассмотреть на схеме.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Пункт 7 ст. 78 НК РФ.

<4> Статья 113 НК РФ.

<5> Пункт 1 резолютивной части Постановления КС РФ от 14.07.2005 N 9-П.

<6> Абзац 1 п. 3 ст. 93 НК РФ.

<7> Абзац 2 п. 3 ст. 93 НК РФ.

<8> Постановления ФАС СЗО от 27.10.2006 N А56-11760/2006; ФАС МО от 21.02.2005 N КА-А40/488-05; ФАС ЗСО от 05.12.2005 N Ф04-8717/2005(17508-А27-37); ФАС ПО от 12.10.2006 N А55-1590/06.

<9> Пункт 8 ст. 88, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

<10> Пункт 1 ст. 164, ст. 165 НК РФ.

<11> Пункт 8 ст. 88 НК РФ.

<12> Пункт 9 ст. 88 НК РФ.

<13> Пункты 3, 6 ст. 88 НК РФ.

<14> Пункт 5 ст. 93 НК РФ; п. п. 3, 15 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<15> Пункт 5 ст. 88 НК РФ.

<16> Пункты 1, 2, 5 ст. 100 НК РФ.

<17> Пункты 1, 2 ст. 101 НК РФ.

<18> Пункт 6 ст. 100, п. 4 ст. 101 НК РФ.

<19> Пункт 1 ст. 101 НК РФ.

<20> Пункт 6 ст. 101, ст. ст. 93, 93.1 НК РФ.

<21> Пункт 13 ст. 101 НК РФ.

<22> Пункт 5 ст. 100 НК РФ.

<23> Пункт 6 ст. 100 НК РФ.

<24> Пункт 3 ст. 88 НК РФ.

<25> Пункты 6, 8, 9 ст. 88 НК РФ.

<26> Пункты 1, 2 ст. 93 НК РФ.

<27> Пункт 3 ст. 93 НК РФ.

<28> Абзац 2 п. 3 ст. 93 НК РФ.

<29> Абзац 3 п. 3 ст. 93 НК РФ.

<30> Пункт 2 ст. 93 НК РФ.

<31> Пункт 2 ст. 88, п. 1 ст. 100 НК РФ.

<32> Пункт 6 ст. 100 НК РФ.

<33> Пункт 1 ст. 101, п. 6 ст. 101 НК РФ.

В

ыездные налоговые проверки

Далее познакомимся с новшествами, которые поджидают налогоплательщика при проведении в отношении него выездной налоговой проверки.

(?)

Выездная проверка может проводиться теперь не только на территории налогоплательщика, но и по месту нахождения налогового органа, если налогоплательщик не может предоставить помещение для проверяющих <34>.

Удовольствие, прямо скажем, ниже среднего, поскольку эту самую "возможность предоставить помещение" инспектор может расценить как невозможность: нет у вас отдельного кабинета - я к вам не поеду, везите документы ко мне. Причем, скорее всего, расставаться придется с подлинниками: как правило, при выездной проверке инспекторы предпочитают видеть именно их, а налогоплательщики обязаны обеспечить им такую возможность <35>.

(-)

В любом случае, планируется ли приход "гостей" к вам или перетаскивание подлинников в инспекцию, затягивать с обеспечением инспекторам возможности ознакомиться с подлинниками документов после вручения вам решения о проведении проверки <34> или требования о представлении документов <36> не стоит.

Во-первых, теперь составление инспектором акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов на территорию (в помещения) налогоплательщика для проведения налоговой проверки <37> может обернуться не только определением расчетным путем сумм налога <38>, подлежащих уплате, но и

приостановлением срока давности привлечения к ответственности

за совершение налогового правонарушения. Срок давности продолжит течь после вынесения решения о возобновлении выездной налоговой проверки <39>.

То есть вынести решение по результатам проверки о привлечении к ответственности такого строптивого налогоплательщика можно будет со дня совершения им правонарушения (или со дня окончания налогового периода, в котором совершено правонарушение) в течение срока, равного сумме 3 лет и периода, на который срок давности приостанавливался. Например, как показано на рисунке.

     
   ————————————————¬                                ————————————————¬
   |День совершения|                                | Последний день|
   |   налогового  |                                | для вынесения |
   | правонарушения|                                |    решения    |
   |               |                                | о привлечении |
   |               |    2 месяца или период любой   |  к налоговой  |
   |               |    другой продолжительности    |ответственности|
   L———————T————————       _________/\________      L———————T————————
   

\¦/ ¦ ¦ \¦/

о--------------о-------------------о-------------о------->

¦ 1 год /¦\ /¦\ 1 год ¦

¦ и 4 месяца ¦ ¦ и 8 месяцев ¦

¦______ ______¦ ¦______ _____¦

\/ ¦ ¦ \/

¦ ¦

     
                ——————————+————————¬——————————+————————¬
                | День составления ||  День вынесения  |
                |      акта о      ||      решения     |
                |воспрепятствовании||  о возобновлении |
                |    проведению    ||налоговой проверки|
                |налоговой проверки||                  |
                L———————————————————L———————————————————
   

Во-вторых, за несвоевременное представление документов на проверку в саму инспекцию при их истребовании к налогоплательщику может быть применена ответственность по ст. 126 НК РФ <40>.

(?)

В рамках выездной проверки может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, отсчитываемых от 1 января года, в котором вынесено решение о проведении проверки <41>. То есть, если решение о проверке вынесено в 2007 г., проверить могут 2006, 2005, 2004 гг.

Не очень удачно ситуация сложилась для тех, кто получил решение о проведении проверки в 2007 г., а вынесено оно было в 2006 г.: у таких плательщиков могут проверить как 2003 - 2005 гг., так и часть 2006 г. до момента вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки.

     
   ———————————————————————————————————T—————————————————————————————¬
   |Дата вынесения решения о          |Период возникновения недоимки|
   |проведении выездной налоговой     |по налогу (пени), за который |
   |проверки                          |она не может быть взыскана   |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |2006 г. (даже если решение вручено|2002 г. и ранее              |
   |налогоплательщику в 2007 г.)      |                             |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |2007 г.                           |2003 г. и ранее              |
   L——————————————————————————————————+——————————————————————————————
   

(+)

Фактически сокращен период проведения проверки. Предоставляемые для этого 2 месяца будут исчисляться исключительно по календарному принципу, и в этот период будет включаться время:

- между вручением налогоплательщику требования о представлении документов и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов;

- отсутствия проверяющих на территории проверяемого. Значит, не надо вести учет фактического времени пребывания инспектора на вашей территории с проверкой.

" Внимание!  Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке  < 42 > .

(-)

В то же время 2-месячный период проведения проверки может быть:

1) продлен

до 4 месяцев, а в "исключительных случаях" - до 6 месяцев <43>. Кстати, законодатель устранился от определения оснований и порядка продления этого срока, так что ФНС России займется разработкой критериев этой исключительности самостоятельно <43>;

2) приостановлен

<44>

на 6 месяцев

, когда возникает необходимость, например, истребования документов (информации) у контрагентов, проведения экспертиз, перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке,

на 9 месяцев

- для получения сведений от иностранных госорганов.

 Примечание

 Напомним, что раньше налоговые органы на практике приостанавливали проверки по своему усмотрению и без всяких причин, а некоторые суды даже становились на сторону инспекций, мотивируя это тем, что прямого запрета на такое приостановление в законодательстве не установлено  < 45 > .

(+)

Не только сохранен запрет на проведение двух и более проверок по одному и тому же налогу за одинаковый период, но и введен запрет на проведение более двух проверок в течение календарного года по разным налогам и за разные периоды. Исключение составляет случай, когда решение о необходимости проведения третьей выездной проверки принимает сам руководитель ФНС России. Кстати, при определении количества проверок не учитывается количество проведенных самостоятельных проверок филиалов и представительств организации <46>.

Пример приведен в таблице.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Проверить в течение 2007 г.                                     |
   +————————————————————————————————T———————————————————————————————+
   |можно                           |нельзя <*>                     |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |1) отдельными проверками НДС,   |1) НДС, налоговый период по    |
   |налоговый период по которому —  |которому — квартал, дважды за  |
   |квартал, за периоды:            |период с 01.01.2006 по         |
   |с 01.01.2006 по 31.03.2006;     |31.03.2006                     |
   |с 01.04.2006 по 30.06.2006      |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |2) отдельными проверками налог  |2) отдельными проверками налог |
   |на прибыль и НДФЛ за период с   |на прибыль, НДФЛ и любой иной  |
   |01.01.2006 по 31.12.2006        |налог за период с 01.01.2006 по|
   |                                |31.12.2006                     |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |3) одной проверкой все налоги   |3) одной проверкой все налоги +|
   |                                |отдельной проверкой любой из   |
   |                                |налогов                        |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Решение о проведении выездной проверки можно будет обжаловать.

Напомним, что указанные правила не будут действовать в отношении повторных выездных проверок. Кстати, для проведения повторных проверок появилось еще одно основание - подача налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в меньшем размере по сравнению с ранее заявленным. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется весь период, за который представлена уточненная налоговая декларация <47>.

(!)

Установлено

освобождение от ответственности по итогам повторной выездной проверки

, которая выявила правонарушение, пропущенное инспектором при первоначальной выездной проверке, если <48>:

- повторная проверка проводится в отношении первоначальной выездной проверки, решение о проведении которой было принято после 1 января 2007 г. <49>;

- отсутствует вступивший в силу приговор суда по преступлению, указывающему на сговор проверяющего и проверяемого, в результате которого им удалось скрыть налоговое правонарушение. Такими преступлениями могут быть, например, получение взятки, превышение служебных полномочий или злоупотребление служебным положением <50>.

     
   ————————————————————————————————
   

<34> Пункт 1 ст. 89 НК РФ.

<35> Пункт 12 ст. 89, п. 2 ст. 93 НК РФ.

<36> Пункт 3 ст. 93 НК РФ.

<37> Пункт 3 ст. 91 НК РФ.

<38> Подпункт 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

<39> Пункт 1.1 ст. 113 НК РФ.

<40> Пункт 4 ст. 93 НК РФ.

<41> Пункт 4 ст. 89 НК РФ.

<42> Пункты 8, 15 ст. 89 НК РФ.

<43> Пункт 6 ст. 89 НК РФ.

<44> Пункт 9 ст. 89 НК РФ.

<45> Пункт 3 мотивировочной части Постановления КС РФ от 16.07.2004 N 14-П; Постановления ФАС СЗО от 13.02.3006 N А42-3174/2005; ФАС УО от 24.08.2006 N Ф09-7231/06-С2.

<46> Пункт 5 ст. 89 НК РФ.

<47> Пункты 10, 11 ст. 89 НК РФ.

<48> Абзац 7 п. 10 ст. 89 НК РФ.

<49> Пункт 12 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<50> Статьи 285, 286, 290 УК РФ.

В

стречные проверки:

обновленное содержание отсутствующей формы

Вы ни за что не найдете в современном НК РФ термина "встречная проверка", потому что его там нет! Но сама процедура, в ходе которой налоговые органы пытаются удостовериться в реальности совершаемых операций, подлинности представленных им документов через контрагентов налогоплательщика, сохранилась, причем с некоторыми новациями. Объяснение этому - разрешение вопросов о так называемой встречке, не урегулированных ранее.

1. Когда может проводиться "встречка"?

В любое время, независимо от того, имеется ли решение о проведении проверки в отношении налогоплательщика, о котором хотят узнать больше, или уже составлен акт по итогам проверки. При этом если проводятся:

- налоговая проверка, то необходимо отвечать на истребование как документов, так и информации;

- иные мероприятия налогового контроля (например, дополнительные мероприятия при необходимости получения дополнительных доказательств по возражениям налогоплательщика на акт проверки), то может истребоваться исключительно информация - сведения, сообщения относительно конкретной сделки, данные, в том числе и в устной форме <51>. То есть не могут запросить конкретные документы, а только сведения. При этом вы сами решите, каким образом их предоставить: сделать копии документов, составить письмо или дать ответ по телефону.

2. Кто проводит "встречку"?

Инспекция, где на учете состоит лицо, от которого требуется представление документов (информации). Требование, направленное напрямую инспекцией, где стоит на учете проверяемый налогоплательщик, о котором спрашивают, можно проигнорировать <52>.

3. Как запрашиваются документы (информация) для "встречки"?

Специального решения о проведении проверки налогоплательщика через его контрагентов, как и ранее, не предусмотрено. Поэтому представить истребуемые документы нужно при получении требования из своей инспекции с приложением копии поручения об истребовании документов (информации) инспекцией, где состоит на учете налогоплательщик, о котором запрашивается информация <53>.

4. В какой срок представляются документы для "встречки"?

"Информатору" дается не менее 5 рабочих дней на представление запрошенных документов. Этот срок может быть продлен, если инспекция признает уважительными причины такой отсрочки <54>.

5. Какая ответственность предусмотрена за непредставление документов (информации)?

Если организация не передала инспекторам истребуемые документы или передала не вовремя, ее ожидает штраф в размере 5000 руб. <55> За непредставление информации (сведений, сообщений) - 1000 руб., а за повторный в течение календарного года отказ от представления запрашиваемых сведений - 5000 руб. <56>

Руководитель компании может быть привлечен к административной ответственности - штрафу в размере 300 - 500 руб. <57>

Никакой иной ответственности в отношении лица-информатора применяться не может, например, за неправильное составление счетов-фактур или ведение книг покупок и продаж, обнаруженное инспекторами при ознакомлении с представленными документами.

     
   ————————————————————————————————
   

<51> Пункт 1 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации".

<52> Пункт 3 ст. 93.1 НК РФ.

<53> Пункты 3, 4 ст. 93.1 НК РФ.

<54> Пункт 5 ст. 93.1 НК РФ.

<55> Пункт 2 ст. 126 НК РФ.

<56> Статья 129.1 НК РФ.

<57> Часть 1 ст. 15.6 КоАП РФ.

Н

е согласны с решением по проверке? Жалуйтесь

В

каком порядке это можно сделать

По итогам налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из

решений

<58>:

- о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Любое из этих решений

вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения

налогоплательщику, если не будет обжаловано в апелляционном порядке <59>.

Как и ранее, НК РФ предусматривает административное и судебное обжалование решений налогового органа <60>.

Одним из новшеств является введение процедуры обжалования решения по результатам проверки в апелляционном порядке. Так, апелляционная жалоба в письменной форме:

1) подается на решение, не вступившее в силу, то есть не позднее 10 рабочих дней со дня получения налогоплательщиком копии этого решения <61>;

2) направляется в инспекцию, вынесшую обжалуемое решение, которая сама передаст жалобу в вышестоящий налоговый орган в течение 3 рабочих дней со дня ее поступления <62>;

3) рассматривается в течение максимум 1 месяца и 15 рабочих дней <63>. В этот период обжалуемое решение не имеет силы, а значит, по нему не может производиться взыскание.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган может решить <64>:

- отменить решение нижестоящего налогового органа и прекратить производство по делу;

- отменить решение нижестоящего налогового органа и принять новое решение;

- оставить жалобу без удовлетворения;

- изменить решение нижестоящего налогового органа в части.

В последних двух случаях решение нижестоящего налогового органа вступит в силу полностью или в части со дня утверждения его вышестоящим органом <65>.

Итак, подача апелляционной жалобы - это, с одной стороны, возможность оперативного предотвращения негативных последствий исполнения решения по проверке. С другой стороны, чтобы получить удовлетворение жалобы, необходимо обосновать ее, собрать подтверждающие документы. А для этого может просто не хватить 10 дней. Поэтому, скорее всего, такой способ защиты удобно будет применять в ситуации, когда налицо, например, арифметическая ошибка в расчетах суммы недоимки или штрафа, процессуальные нарушения со стороны инспекторов в ходе проведения самой проверки или оформления ее результатов.

Что касается обжалования непосредственно в вышестоящий налоговый орган решения, вступившего в силу, то сам процесс не изменился (см. схему на с. 67). Но и здесь есть немного новенького:

- установлен специальный срок

для обжалования вступившего в силу решения по результатам проверки - в течение 1 года со дня принятия такого решения <66>.

 Примечание

 Отметим, что для обжалования иных ненормативных актов, действий (бездействия) налоговых органов, их должностных лиц сохранен прежний срок - 3 месяца со дня, когда лицо узнало о нарушении своих прав  < 66 > ;

- появилась возможность просить приостановления исполнения обжалуемого решения

<67>. Напомним, что раньше это было возможно только при подаче заявления в суд, а в 2006 г. - автоматически приостанавливалось исполнение по решению о взыскании копеечных штрафов в случае его обжалования <68>. Но, как и суд, вышестоящий

налоговый орган может, но не должен

принимать решение о приостановлении исполнения решения инспекции, поэтому придется, как и в суде, обосновывать необходимость такого приостановления (например, если при списании недоимки по решению организация не сможет функционировать: не будет денег, чтобы оплатить сырье и материалы, выплатить зарплату персоналу). Но даже обоснованность ходатайства не означает его обязательного удовлетворения.

Обжалование результатов налоговой проверки

в административном порядке

     
                           ————————————————————T————————————————————T——————————————————T—————————————————————¬
                           |  Налогоплательщик |      Документ      |  Налоговый орган |Вышестоящий налоговый|
                           |                   |                    |                  |        орган        |
                           L———————————————————+————————————————————+—————————TT———————+——————————————————————
   

1 год <69> -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ¬ ¦¦

¦ ----------------¬ \/

¦ Копия решения ¦ ---+----------¬

¦ ¦о привлечении к¦ ¦ Принимает ¦

     
                           ——————————————¬       |ответственности|     |  решение по |
                 |         |   Получает  |<—————T+ за совершение +——¬  | результатам |
                           L——————TT——T———      ||   налогового  |  |  |  налоговой  |
                 |                ||  |         || правонарушения|  |  |   проверки  |
                                  ||            ||      <70>     |  |  L——————TT——————
   

¦ _----¬_____--++¬ ¦ ¦L---------------- ¦ ¦¦ ¦-+ и +-----+или¦ ¦----------------¬ ¦ ¦¦ ¦ ¦¦L-TT- L-TT- ¦ ¦¦ Копия решения ¦ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ 10 рабочих ¦¦ об отказе ¦ ¦ \/ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ дней <71> ¦¦в привлечении к¦--+-¬--------------¬ ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦ L+ответственности++или++ Направляет ¦ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦ за совершение ¦L----L------------ ———— ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦ ¦ налогового ¦ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦ правонарушения¦ ¦¦ ¦¦ ¦¦ ¦ L-------------- ———— ¦ ¦¦ ¦¦ \/ ----------------¬ ¦¦ ¦¦ -----------+--¬ ¦ Апелляционная ¦ --------------¬ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦ Направляет +-------+ жалоба + +---->¦ Получает +-- -¬ ¦¦ ¦¦ L-------------- ¦ обосновывающие¦ L------TT------ ¦ ¦ ¦¦ ¦¦ ¦ ее документы ¦ \/ 3 рабочих ¦¦ ¦¦ L---------------- --------------¬ дня <72> ¦ ¦¦ ¦¦_________ ----------------¬ ¦ Передает ¦ ¦ ¦¦ L---------¬¦ ¦ Жалоба + ¦ ¦ полученную +-- ———— ¦ ¦¦ ¦¦ ¦ обосновывающие¦ ¦апелляционную¦___________ ¦¦ \/ ¦ ее документы +¦ ¦ жалобу +----------¬¦ ¦ ¦¦ --------------¬ ¦ ходатайство о ¦ L-------------- \/ L--¦¦-- -+ Направляет +-------+приостановлении+---------------------->--------------¬ ¦¦ L-------------- ¦ исполнения ¦ -- -+ Получает ¦ ¦¦ ¦ решения ¦ ¦ L------TT---- ———— ¦¦ ¦ налогового ¦ ¦¦

__¦¦ ¦ органа <73> ¦ ¦ ¦¦

¦---- L---------------- 1 месяц ¦¦

\/ ----------------¬ и 15 рабочих ¦¦

     
           —————————————¬                        |    Решение    +———————————¬  дней <74>       \/
           |  Обжалует  |               —————————+ об оставлении |           |      |    ——————————————¬
           |   решение  |/—————————¬    |        |   жалобы без  +——¬        |           |  Принимает  |
           |нижестоящего|\————————¬|    |        | удовлетворения|  |        |      |    |  решение по |
           | налогового |         ||    |        L————————————————  |        |           | результатам |
           |органа в суд|         ||    |        ————————————————¬  |        |      L—  —+ рассмотрения+——  —¬
           L—————————————         ||    |        |    Решение    |  |        |           |апелляционной|     |
                                  ||    |        |   об отмене   |  |        |           |    жалобы   |
                                  ||    |        |    решения    +——+————————+           |  или жалобы |     |
                                  ||    |     ———+  нижестоящего |  |        |           L——————TT——T———
   

¦¦ ¦ ¦ ¦ налогового +--+ ¦ ¦¦ ¦ ¦

¦¦ ¦ ¦ ¦ органа ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦

     
           —————————————¬         ||    |     |  |  и вынесении  |  |        |                  || 3 рабочих |
   — ——  ——+ Уплачивает |       ——++¬   |     |  | нового решения|  |        |                  ||  дня <75>  
      ————\|  недоимку  |/——————+или|   |     |  L————————————————  |        |                  ||  |        |
   |  |———/|   (пени),  |\——————+   |   |     |  ————————————————¬  |        |                  \/  |
      ||   |    штраф   |       L—TT—  \|/    |  |    Решение    |  |      ——+—¬         ———————————+——¬     |
   |  ||   L—————————————  ———————++—————¬  ——+—¬|  об изменении +——+——————+или+—————————+  Направляет |
      ||                   |   Получает  |<—+или++    решения    |——+—¬    L—T——         L——————————————     |
   |  ||                   L——————TT—T————  L————|   налогового  ++или|      |
      ||                          ||   /|\       | органа в части|L—T——      |                               |
   |  ||                          || |  |        L————————————————  |        |
      ||                          ||    |        ————————————————¬  |        |                               |
   |  ||   —————————————¬         || |  |        |    Решение    |  |        |  
    ——++¬  |  Обжалует  |/—————————|    |        |   об отмене   +——+—————————                               |
   ||или+—\|   решение  |\—————————— |  |        |    решения    |  |
    |   +—/|вышестоящего|               |        |  нижестоящего |  |                                        |
   |L—TT—  | налогового +— 3 месяца ——  L————————+   налогового  |  L—>——————————————¬
      ||   |органа в суд|    <76>                |     органа    +————>|   Получает  |                       |
   |  ||   L—————————————                        | и прекращении |     L——————————————
   

¦¦ ¦ производства ¦ ¦ ¦ ¦¦___________________________ ¦ по делу ¦ L---------------------------¬¦ L---------------- ¦ ¦ ¦¦ ----------------¬ 10 календарных дней, -------++-----¬ ¦ Требование ¦ --------------¬ ¦ L-- -- если более -- -+ Получает ¦<------+ об уплате +-----+ Направляет +-- -- 10 рабочих -- ———— продолжительный срок L-------------- ¦ налога, пени ¦ L-------------- дней <78> не указан в самом ¦ и (или) штрафа¦ требовании <77> L-------------- ————

Наиболее надежным способом защиты по-прежнему считается подача заявления в суд, куда пока можно обратиться одновременно с подачей жалобы в вышестоящий налоговый орган или уже после этого, если результаты ее рассмотрения не устраивают налогоплательщика <79>.

Обратите внимание на то, что сам срок на судебное обжалование не изменился и составляет 3 месяца со дня, когда налогоплательщику вручено спорное решение <80>. Поэтому чтобы избежать пропуска срока на обращение в суд, лучше направить туда заявление одновременно с административной жалобой или еще до ее подачи. Ведь имеющаяся на сегодняшний день судебная практика иногда и не поддерживала идею о восстановлении срока на подачу жалобы в суд при предварительном обжаловании решения по итогам проверки в вышестоящий налоговый орган <81>. Хотя есть случаи и положительного ответа на этот вопрос <82>.

 Примечание

 С 1 января 2009 г. начнет действовать обязательный претензионный (досудебный) порядок урегулирования налоговых споров. Обжаловать в суд решение по итогам налоговой проверки налогоплательщику можно будет, только если он уже обращался с жалобой в вышестоящий налоговый орган  < 83 >  и результат ее рассмотрения не удовлетворил заявителя или налоговый орган не отреагировал на жалобу.

 Поданное в суд заявление без предварительного обращения с административной жалобой суд оставит без рассмотрения  < 84 > .

 Тогда же стартует и новое правило исчисления сроков на судебное обжалование решения инспекции, на которое подавалась апелляционная жалоба: 3 месяца будут исчисляться со дня получения налогоплательщиком  < 83 > :

 - нового решения по делу, принятого вышестоящим налоговым органом;

 - решения вышестоящего налогового органа об оставлении в силе решения нижестоящего налогового органа или изменении его в части.

 По решениям, вступившим в силу и обжаловавшимся в вышестоящий налоговый орган, оставивший это решение без изменения, срок будет начинать течь со дня, когда стало известно о вступлении в силу первоначального решения.

     
   ————————————————————————————————
   

<58> Пункт 7 ст. 101 НК РФ.

<59> Пункт 9 ст. 101 НК РФ.

<60> Пункты 2, 3 ст. 139, п. 2 ст. 138 НК РФ.

<61> Пункт 9 ст. 101, п. 2 ст. 101.2 НК РФ.

<62> Пункт 3 ст. 139 НК РФ.

<63> Пункт 3 ст. 140 НК РФ.

<64> Пункт 2 ст. 140 НК РФ.

<65> Пункт 2 ст. 101.2 НК РФ.

<66> Пункт 2 ст. 139 НК РФ.

<67> Пункт 4 ст. 101.2 НК РФ.

<68> Пункт 4 ст. 103.1 НК РФ (ред., действовавшая до 2007 г.).

<69> Пункт 2 ст. 139 НК РФ.

<70> Пункт 13 ст. 101 НК РФ.

<71> Пункт 9 ст. 101, п. 2 ст. 101.2 НК РФ.

<72> Пункт 3 ст. 139 НК РФ.

<73> Пункт 4 ст. 101.2 НК РФ.

<74> Пункт 3 ст. 140 НК РФ.

<75> Пункт 2 ст. 101.3, п. 3 ст. 140 НК РФ.

<76> Часть 4 ст. 198 АПК РФ.

<77> Пункт 4 ст. 69 НК РФ.

<78> Пункт 2 ст. 70 НК РФ.

<79> Пункт 1 ст. 138 НК РФ.

<80> Статья 198 АПК РФ.

<81> Постановления ФАС СЗО от 16.06.2004 N А56-27480/03; ФАС МО от 22.03.2006 N КА-А40/1857-06, от 07.02.2006 N КА-А40/158-06; ФАС УО от 07.12.2004 N Ф09-5168/04-АК.

<82> Постановления ФАС ЗСО от 28.07.2005 N Ф04-4786/2005(13346-А46-19); ФАС ПО от 03.03.2005 N А55-11126/04-1; ФАС СЗО от 04.03.2005 N А56-22054/04.

<83> Пункт 5 ст. 101.2 НК РФ, п. 16 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<84> Пункт 2 ст. 148 АПК РФ.

Ч

то может стать основанием

для обжалования решений по проверкам

Решение по итогам проверки можно обжаловать не только по существу, но и в связи с нарушениями, допущенными инспекцией в процедурах:

- проведения проверок;

- оформления документов на стадиях назначения, проведения или рассмотрения материалов проверок.

Приведем некоторые формальные обстоятельства, при наличии которых налогоплательщику стоит оспорить решение, если не за что зацепиться по существу (расположим их по степени весомости и вероятности признания их судом или вышестоящим органом в качестве оснований к отмене решения по проверке).

(+) Обязательно надо заявить о формальных нарушениях, допущенных в ходе оформления результатов проверки

, поскольку шансы на победу очень высоки, если:

1) решение о проведении выездной налоговой проверки не содержит указание на период проверки и налоги, подлежащие проверке <85>;

2) доначислены налоги <85>:

- за период, не указанный в решении о проведении выездной проверки;

- проверка которых не предусмотрена решением о проведении выездной проверки;

3) налогоплательщику не были направлены <86>:

- акт проверки;

- извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки;

4) решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принято по истечении трехлетнего срока с момента совершения налогового правонарушения <87>;

5) налоговый орган неправильно квалифицировал совершенное правонарушение;

6) решение о взыскании налога, пени, штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком обязанности по их уплате добровольно вынесено за пределами 2 месяцев с момента истечения срока, указанного в требовании об уплате <88>.

Чтобы воспользоваться обстоятельствами для отмены решения из следующей группы, налогоплательщику обязательно придется представить доказательства того, что такие нарушения привели (могли привести) к принятию налоговым органом неправомерного решения или иным нарушениям прав налогоплательщика, поскольку они

не являются существенными условиями процедуры рассмотрения материалов проверки

<89>.

(?)

Стоит заявить о нарушениях, шансы на победу неплохие (многое будет зависеть от направления судебной практики в данном регионе), если:

1) налогоплательщику не было направлено требование о представлении исправлений, пояснений, уточнений, когда инспектор выявил какие-то ошибки или противоречия в представленных для камеральной проверки документах <90>;

2) документы по проверке оформлены с нарушениями, например:

- не вовремя составлены (акт камеральной проверки составлен по истечении 3 месяцев и 10 рабочих дней с момента подачи налогоплательщиком деклараций на проверку <91>);

- не содержат каких-либо необходимых сведений <92>;

- подписаны:

- руководителем или исполняющим обязанности руководителя территориальной инспекции, которые назначены на должности приказом руководителя УФНС (например, УФНС России по г. Москве - Н. Синниковой), а не руководителя ФНС России (А. Сердюковым) <93>;

- факсимильной подписью руководителя налогового органа (его заместителя);

3) нарушены сроки рассмотрения материалов проверки (например, по камеральной проверке - более 2 месяцев и 10 рабочих дней).

     
   ————————————————————————————————
   

<85> Пункт 2 ст. 89 НК РФ.

<86> Пункт 2, абз. 2 п. 14 ст. 101, п. 6 ст. 100 НК РФ.

<87> Статья 113 НК РФ.

<88> Пункт 3 ст. 46 НК РФ.

<89> Абзац 3 п. 14 ст. 101 НК РФ.

<90> Пункт 3 ст. 88 НК РФ.

<91> Пункт 2 ст. 88, п. 1 ст. 100 НК РФ.

<92> Пункт 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ.

<93> Указ Президента РФ от 15.03.2005 N 295.

В

ыводы и рекомендации

1. Обновите имеющиеся у вас позитивные разъяснения Минфина России по вопросам, по которым вы до сих пор не сошлись во мнениях с инспекцией. Если у вас нет "личных" разъяснений, но вы знаете, что мнение финансового ведомства по этому вопросу в вашу пользу (например, слышали об ответе по аналогичной ситуации от знакомой организации), отправьте запрос, чтобы иметь на руках "свежее" разъяснение, адресованное именно вам.

Отослать запрос можно по адресу: 109097, Москва, ул. Ильинка, 9, Министерство финансов Российской Федерации.

2. Любые запросы, уведомления, извещения в адрес инспекции или финансовых органов формулируйте в письменном виде в произвольной форме (если для них не установлено специальной). Для надежности еще лучше делать их копии и при подаче в канцелярию налогового органа проставлять на них штамп, свидетельствующий о факте и дате их представления. Можно также направлять их по почте с описью вложения и уведомлением о вручении.

3. В любой корреспонденции, адресованной налоговому органу, сообщайте свое фактическое место нахождения. При отсутствии таких сведений инспектор направит какой-либо документ по адресу, указанному в ЕГРЮЛ. Если вы "не встретили" этот документ, потому что не располагаетесь по этому адресу, он все равно будет считаться полученным, а вы можете пропустить не только важную информацию, но и сроки на совершение жизненно важных действий (например, на представление возражений по акту проверки).

4. Можете не отвечать на любые устные требования инспектора (например, о представлении дополнительных документов для проверки). Любые запросы, требования со стороны налоговых органов должны быть направлены вам в письменном виде. А при отсутствии у налогового органа доказательств вручения письменного требования штраф за непредставление истребуемых документов не может быть взыскан <94>.

5. Если вам все-таки поступило письменное требование налогового органа о представлении документов, но оно сформулировано нечетко или вы не совсем поняли, какие именно бумаги от вас хотят получить, отнесите в инспекцию хотя бы минимум "на свой вкус" (например, набор документов, который у вас запрашивали в аналогичной ситуации). В случае вашего молчания в ответ на такое требование к ответственности вас не привлекут <95>, но вот стать одним из первых кандидатов на ближайшую выездную проверку вы сможете.

6. Документы, запрашиваемые при камеральной проверке, представляются в инспекцию в виде копий, заверенных подписью предпринимателя (уполномоченного им лица) или руководителя (заместителя руководителя) организации или иного уполномоченного лица и печатью этой организации. На требование инспектора представить нотариально заверенные копии можно не обращать внимания, за исключением ряда случаев (например, когда налогоплательщик не подал подлинник удостоверения, подтверждающего принадлежность поставляемых товаров к гуманитарной или технической помощи <96>).

7. Чтобы избежать приостановления срока давности привлечения к ответственности, не затягивайте с фактическим началом выездной проверки, решение о проведении которой вам уже вручено: не препятствуйте доступу инспекторов на вашу территорию, если проверка планируется по вашему месту нахождения.

8. Самостоятельно заботьтесь о переводе на русский язык документов, например, от иностранных контрагентов, представляемых на проверку, чтобы у налогового органа не было соблазна приостановить выездную проверку на период до 6 месяцев.

9. Старайтесь лично получить акт и решение по проверке, чтобы иметь четко очерченный период времени на изучение аргументов налогового органа и подготовку своих возражений.

10. Представляйте жалобы в вышестоящий налоговый орган и заявления в суд с нарочным (а не по почте). Лучше, чтобы у вас оставались их копии с "входящим" штампом как доказательство того, что вы пожаловались в соответствующую инстанцию.

11. Срок для обжалования вступившего решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган - 1 год с момента его вынесения, в суд - 3 месяца с момента его получения налогоплательщиком. Поэтому до 2009 г. заявляйте в суд требование о признании недействительным этого решения одновременно с подачей жалобы в вышестоящий налоговый орган или до подачи такой жалобы <97>.

12. Не забудьте и к жалобе, и к заявлению подколоть ходатайства о приостановлении исполнения обжалуемого решения инспекции <98>.

13. Если в суде первой инстанции решение будет вынесено не в пользу налогоплательщика, его можно обжаловать <99>:

- если решение не вступило в силу - в апелляционном порядке не позднее 1 месяца с момента вынесения решения судом первой инстанции;

- если решение вступило в силу:

- в кассационном порядке - не позднее 2 месяцев со дня его вступления в силу;

- в порядке надзора - не позднее 3 месяцев со дня вступления в законную силу последнего оспариваемого судебного акта, вынесенного по делу.

     
   ————————————————————————————————
   

<94> Постановления ФАС УО от 18.07.2006 N Ф09-6111/06-С1; ФАС СЗО от 01.08.2005 N А42-12410/2004-5. <95> Постановления ФАС МО от 13.03.2006 N КА-А40/1386-06; ФАС ЦО от 13.01.2006 N А62-797/2005; ФАС ВВО от 03.08.2006 N А29-5873/2005а. <96> Пункт 2 ст. 93, пп. 19 п. 2 ст. 149, п. 2 ст. 310 НК РФ. <97> Пункт 2 ст. 138, п. 2 ст. 139 НК РФ; ч. 4 ст. 198 АПК РФ. <98> Пункт 3 ст. 138 НК РФ; п. 5 ч. 1 ст. 91, ст. 92 АПК РФ. <99> Часть 1 ст. 180, ч. 1 ст. 257, ч. 1 ст. 259, ст. 273, ч. 1 ст. 276, ст. 292 АПК РФ. М.А.Кокурина Юрист Подписано в печать 12.01.2007 ————