"Налоги" (газета), 2007, N 4

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ВОЗВРАТА ТОВАРОВ, В СЛУЧАЕ

ЕСЛИ ПОКУПАТЕЛЬ ИЛИ ПРОДАВЕЦ ПРИМЕНЯЮТ

УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Возврат нереализованного товара продавцу

Возврат поставщику нереализованного товара, к которому у покупателя нет претензий по качеству, является реализацией по договору купли-продажи согласно ст. 454 ГК РФ, так как в данной ситуации организация-поставщик со своей стороны соблюдает все условия договора поставки, в частности товар по качеству соответствует требованиям, указанным в договоре.

При этом покупатель, при возврате ставший продавцом, сначала зачитывает "входной" НДС при покупке товара, а потом ставит эту же сумму НДС к начислению при реализации товара (возврате нереализованного товара). Бывший продавец, наоборот, сначала начисляет НДС к уплате в бюджет при реализации товара, а затем ставит его к вычету при поступлении товаров.

Покупатель применяет упрощенную систему налогообложения

Если покупатель применяет упрощенную систему налогообложения и поэтому не является плательщиком НДС, следовательно, при возврате нереализованного товара НДС не начисляется и счет-фактура не выставляется.

В таком случае первоначальный продавец товаров теряет НДС, так как при реализации товаров НДС был уплачен в бюджет, а получая нереализованные товары обратно, он не может взять к вычету НДС, так как нет счета-фактуры.

Однако, если покупатель примет решение выделить в отгрузочных документах сумму НДС отдельной строкой и оформить счет-фактуру при возврате нереализованных товаров своему продавцу, тогда организации-покупателю, применяющей упрощенную систему налогообложения, необходимо учитывать следующее:

во-первых, согласно пп. 1 п. 5 ст. 173 гл. 21 НК РФ необходимо заплатить НДС в бюджет;

во-вторых, уплаченная в бюджет сумма НДС не признается расходом для целей налогообложения, так как организации, применяющие "упрощенку", не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, поэтому при исчислении единого налога сумма уплаченного НДС не может быть включена в состав расходов в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 гл. 26.2 НК РФ.

Минфин придерживается аналогичной точки зрения по данному вопросу. Например, в Письме Минфина России от 16 апреля 2004 г. N 04-03-11/61 сообщается, что суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) по собственному желанию организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, и уплаченные ими в бюджет, при определении объекта налогообложения по единому налогу в составе расходов учитывать не следует.

Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"

Доходы и расходы (разд. I)

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————————————————————————¬
   |            Регистрация             |                     Сумма                     |
   +———T——————————————T—————————————————+———————————T———————————T———————————T———————————+
   | N | Дата и номер |    Содержание   |   Доходы  |В том числе|  Расходы  |В том числе|
   |п/п|  первичного  |     операции    |   всего   |  доходы,  |   всего   | расходы,  |
   |   |   документа  |                 |           |учитываемые|           |учитываемые|
   |   |              |                 |           |при расчете|           |при расчете|
   |   |              |                 |           |  единого  |           |  единого  |
   |   |              |                 |           |   налога  |           |  налога   |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |      2       |        3        |     4     |     5     |     6     |     7     |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |15 мая 2004 г.|Оплачен и        |           |           |15 000 руб.|15 000 руб.|
   |   |N 17          |оприходован товар|           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 2 |15 мая 2004 г.|НДС по           |           |           | 2 700 руб.| 2 700 руб.|
   |   |N 17          |оплаченному и    |           |           |           |           |
   |   |              |оприходованному  |           |           |           |           |
   |   |              |товару           |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 3 |30 мая 2004 г.|Получено от      |17 700 руб.|17 700 руб.|           |           |
   |   |N 78          |поставщика за    |           |           |           |           |
   |   |              |возвращенный     |           |           |           |           |
   |   |              |товар, в том     |           |           |           |           |
   |   |              |числе НДС 18%    |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 4 |30 мая 2004 г.|Уплачен в бюджет |           |           | 2 700 руб.|           |
   |   |N 133         |НДС              |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого за I полугодие                |17 700 руб.|17 700 руб.|20 400 руб.|17 700 руб.|
   L————————————————————————————————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Продавец применяет упрощенную систему налогообложения

В случае если продавец применяет упрощенную систему налогообложения и поэтому не является плательщиком НДС, следовательно, при реализации товаров сумма НДС в отгрузочных документах не выделяется отдельной строкой, и счет-фактура не оформляется. В связи с этим при возврате нереализованного товара покупатель товаров теряет НДС, так как, приобретая товар, НДС не был уплачен в бюджет, следовательно, нет "входного" НДС, а при передаче нереализованных товаров обратно организация должна начислить НДС в бюджет, так как является плательщиком НДС.

Пример. Организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, реализовала товар по договору купли-продажи на сумму 11 800 руб. организации-покупателю "Б", находящейся на обычной системе налогообложения. 27 мая 2004 г. организация "Б" возвращает весь нереализованный товар организации "А". Возврат согласован сторонами, претензий по качеству нет. На момент возврата товар не был оплачен. 30 мая 2004 г. организация "Б" направила письмо в адрес организации "А" с просьбой о зачете взаимных требований на сумму 11 800 руб.

Книга учета доходов и расходов у организации-продавца "А"

Доходы и расходы (разд. I)

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————————————————————————¬
   |             Регистрация            |                     Сумма                     |
   +———T——————————————T—————————————————+———————————T———————————T———————————T———————————+
   | N | Дата и номер |   Содержание    |   Доходы  |В том числе|  Расходы  |В том числе|
   |п/п|  первичного  |    операции     |   всего   |  доходы,  |   всего   | расходы,  |
   |   |   документа  |                 |           |учитываемые|           |учитываемые|
   |   |              |                 |           |при расчете|           |при расчете|
   |   |              |                 |           |  единого  |           |  единого  |
   |   |              |                 |           |   налога  |           |  налога   |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |       2      |        3        |     4     |     5     |     6     |     7     |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |30 мая 2004 г.|Доход от         |11 800 руб.|11 800 руб.|           |           |
   |   |N 72          |реализации       |           |           |           |           |
   |   |              |товара — зачет   |           |           |           |           |
   |   |              |взаимных         |           |           |           |           |
   |   |              |требований       |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 2 |30 мая 2004 г.|Получен товар от |           |           |10 000 руб.|10 000 руб.|
   |   |N 72          |поставщика и     |           |           |           |           |
   |   |              |оплачен путем    |           |           |           |           |
   |   |              |зачета взаимных  |           |           |           |           |
   |   |              |требований       |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 3 |30 мая 2004 г.|НДС по           |           |           | 1 800 руб.| 1 800 руб.|
   |   |N 72          |полученному      |           |           |           |           |
   |   |              |товару от        |           |           |           |           |
   |   |              |поставщика и     |           |           |           |           |
   |   |              |оплаченному путем|           |           |           |           |
   |   |              |зачета взаимных  |           |           |           |           |
   |   |              |требований       |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого за I полугодие                |11 800 руб.|11 800 руб.|11 800 руб.|11 800 руб.|
   L————————————————————————————————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Учет операций у организации-покупателя "Б":

     
   ———————————————————————————————T———————T—————————————————————————¬
   |    Корреспонденция счетов    | Сумма,|   Содержание операции   |
   +——————————————T———————————————+ рублей|                         |
   |     Дебет    |     Кредит    |       |                         |
   +——————————————+———————————————+———————+—————————————————————————+
   |Товар приобретен у продавца, применяющего упрощенную систему    |
   |налогообложения                                                 |
   +———————————————T——————————————T———————T—————————————————————————+
   |  41 "Товары"  | 60 "Расчеты с| 11 800|Получен товар от         |
   |               |поставщиками и|       |поставщика               |
   |               | подрядчиками"|       |                         |
   +———————————————+——————————————+———————+—————————————————————————+
   |Возврат нереализованного товара продавцу                        |
   +———————————————T——————————————T———————T—————————————————————————+
   |  62 "Расчеты  |90—1 "Выручка"| 11 800|Выручка от реализации    |
   | с покупателями|              |       |товара                   |
   | и заказчиками"|              |       |                         |
   +———————————————+——————————————+———————+—————————————————————————+
   |     90—2      | 41—1 "Товары | 11 800|Списана покупная         |
   | "Себестоимость|  на складах" |       |стоимость товара         |
   |    продаж"    |              |       |                         |
   +———————————————+——————————————+———————+—————————————————————————+
   |   90—3 "НДС"  |   68 "НДС"   |  1 800|Начислен НДС             |
   +———————————————+——————————————+———————+—————————————————————————+
   |  60 "Расчеты  |  62 "Расчеты | 11 800|Зачет взаимных требований|
   | с поставщиками|с покупателями|       |                         |
   |и подрядчиками"|и заказчиками"|       |                         |
   L———————————————+——————————————+———————+——————————————————————————
   

Обращаем внимание, что при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделке в случае, когда в пределах непродолжительного периода времени цены, применяемые налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, отклоняются более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ). При этом налоговые органы могут одновременно отказаться учесть для налога на прибыль отрицательную разницу между доходом от реализации и покупной стоимостью как экономически не обоснованную.

Для того чтобы организации-покупателю избежать уплаты НДС с возвращаемого товара, по которому нет претензий по качеству, рекомендуем заключать договор купли-продажи с особым переходом права собственности или договор комиссии, если продавцом товара выступают организации или индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему.

Возврат некачественного товара продавцу

При возврате некачественного или некомплектного товара проблем с НДС не возникает, так как обратной реализации не происходит. В связи с тем что не выполнены все условия договора купли-продажи, он частично или полностью расторгается, а товар возвращается продавцу. Таким образом, обе стороны оказываются в положении, которое существовало до поставки товара.

Если при возврате некачественных или некомплектных товаров одна из сторон применяет упрощенную систему налогообложения, тогда необходимо обратить внимание на особенности заполнения книги учета доходов и расходов.

Продавец применяет упрощенную систему налогообложения

При возврате покупателем некачественного товара продавец должен уменьшить сумму своих доходов на сумму возвращенного товара. Данная операция будет отражаться сторнировочной записью по графам 4 и 5 в книге учета доходов и расходов. Однако необходимо иметь в виду, что доходы, учитываемые при расчете единого налога, организация вправе уменьшить только в том случае, если была получена оплата от покупателя.

Пример. 20 мая 2003 г. организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, отгрузила товар организации-покупателю "Б" на сумму 24 000 руб. В этот же день была получена оплата от покупателя. 23 мая 2003 г. организация "Б" предъявила претензию организации "А" на сумму 5000 руб. и вернула ей бракованный товар.

Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"

Доходы и расходы (разд. I)

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————————————————————————¬
   |            Регистрация             |                     Сумма                     |
   +———T——————————————T—————————————————+———————————T———————————T———————————T———————————+
   | N | Дата и номер |    Содержание   |   Доходы  |В том числе|  Расходы  |В том числе|
   |п/п|  первичного  |     операции    |   всего   |  доходы,  |   всего   | расходы,  |
   |   |   документа  |                 |           |учитываемые|           |учитываемые|
   |   |              |                 |           |при расчете|           |при расчете|
   |   |              |                 |           |  единого  |           |  единого  |
   |   |              |                 |           |   налога  |           |  налога   |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |      2       |        3        |     4     |     5     |     6     |     7     |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |20 мая 2003 г.|Поступили        |24 000 руб.|24 000 руб.|           |           |
   |   |N 134         |денежные средства|           |           |           |           |
   |   |              |за реализованный |           |           |           |           |
   |   |              |товар            |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 2 |23 мая 2003 г.|Возврат          |—5 000 руб.|—5 000 руб.|           |           |
   |   |N 22          |некачественного  |           |           |           |           |
   |   |              |товара от        |           |           |           |           |
   |   |              |покупателя       |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого за I полугодие                |19 000 руб.|19 000 руб.|           |           |
   L————————————————————————————————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

На практике нередко встречаются ситуации, когда оплата за товар еще не поступила, однако товар уже отгружен. В таком случае организация в книге учета доходов и расходов может отразить в доходах только реально полученные деньги.

Пример. 20 мая 2003 г. организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, отгрузила товар организации-покупателю "Б" на сумму 24 000 руб. 23 мая 2003 г. организация "Б" предъявила претензию организации "А" на сумму 5000 руб. и вернула ей бракованный товар. 25 мая получена оплата за товар от покупателя в размере 19 000 руб.

Книга учета доходов и расходов у организации-продавца "А"

Доходы и расходы (разд. I)

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————————————————————————¬
   |            Регистрация             |                     Сумма                     |
   +———T——————————————T—————————————————+———————————T———————————T———————————T———————————+
   | N | Дата и номер |    Содержание   |   Доходы  |В том числе|  Расходы  |В том числе|
   |п/п|  первичного  |     операции    |   всего   |  доходы,  |   всего   | расходы,  |
   |   |   документа  |                 |           |учитываемые|           |учитываемые|
   |   |              |                 |           |при расчете|           |при расчете|
   |   |              |                 |           |  единого  |           |  единого  |
   |   |              |                 |           |   налога  |           |  налога   |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |      2       |        3        |     4     |     5     |     6     |     7     |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |25 мая 2003 г.|Поступили        |19 000 руб.|19 000 руб.|           |           |
   |   |N 134         |денежные средства|           |           |           |           |
   |   |              |за реализованный |           |           |           |           |
   |   |              |товар            |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого за I полугодие                |19 000 руб.|19 000 руб.|           |           |
   L————————————————————————————————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Покупатель применяет упрощенную систему налогообложения

Если покупатель за товар еще не рассчитался, то после окончательного расчета (с учетом расчета суммы возврата) в расходах может быть отражена фактически уплаченная сумма. Если же покупатель, применяющий упрощенную систему налогообложения, уже рассчитался за товар, то возврат товара может быть отражен в книге учета доходов и расходов сторнировочной записью по графам 6 и 7.

Пример. 17 мая 2003 г. организация-покупатель "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, приобрела партию товара за 36 000 руб., в том числе НДС 5491 руб. Расчеты за товар осуществлены в тот же день. При принятии на учет товара на склад был выявлен товар несоответствующего качества. Организация "А" оформила акт по форме N ТОРГ-2 и выставила претензию продавцу. 19 мая 2003 г. организация "А" вернула поставщику бракованный товар на сумму 3000 руб.

Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"

Доходы и расходы (разд. I)

     
   —————————————————————————————————————T———————————————————————————————————————————————¬
   |            Регистрация             |                     Сумма                     |
   +———T——————————————T—————————————————+———————————T———————————T———————————T———————————+
   | N | Дата и номер |    Содержание   |   Доходы  |В том числе|  Расходы  |В том числе|
   |п/п|  первичного  |     операции    |   всего   |  доходы,  |   всего   | расходы,  |
   |   |   документа  |                 |           |учитываемые|           |учитываемые|
   |   |              |                 |           |при расчете|           |при расчете|
   |   |              |                 |           |  единого  |           |  единого  |
   |   |              |                 |           |   налога  |           |  налога   |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |      2       |        3        |     4     |     5     |     6     |     7     |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 1 |17 мая 2003 г.|Поступил товар от|           |           |30 509 руб.|30 509 руб.|
   |   |N 14          |поставщика,      |           |           |           |           |
   |   |              |расчеты          |           |           |           |           |
   |   |              |произведены      |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 2 |17 мая 2003 г.|НДС по           |           |           | 5 491 руб.| 5 491 руб.|
   |   |N 14          |поступившему     |           |           |           |           |
   |   |              |товару, расчеты  |           |           |           |           |
   |   |              |произведены      |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 3 |19 мая 2003 г.|Возвращен        |          .|           |—2 542 руб.|—2 542 руб.|
   |   |N 19          |некачественный   |           |           |           |           |
   |   |              |товар            |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   | 4 |19 мая 2003 г.|НДС по           |           |           |  —458 руб.|  —458 руб.|
   |   |N 19          |возвращенному    |           |           |           |           |
   |   |              |некачественному  |           |           |           |           |
   |   |              |товару           |           |           |           |           |
   +———+——————————————+—————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого за I полугодие                | 3 000 руб.|           |33 000 руб.|33 000 руб.|
   L————————————————————————————————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Н.А.Пшеничная Консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" Подписано в печать 11.01.2007 ————