"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 1

ТЕМАТИЧЕСКИЙ ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ:

НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ

Используемые сокращения:

КС РФ - Конституционный Суд Российской Федерации;

ВАС РФ - Высший Арбитражный Суд Российской Федерации;

ФАС ЦО - Федеральный арбитражный суд Центрального округа;

ФАС ДО - Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа;

ФАС МО - Федеральный арбитражный суд Московского округа;

ФАС ПО - Федеральный арбитражный суд Поволжского округа;

ФАС СЗО - Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа;

ФАС УО - Федеральный арбитражный суд Уральского округа;

ФАС ВСО - Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа;

ФАС ВВО - Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа;

ФАС ЗСО - Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа;

ФАС СКО - Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Условные обозначения:

Условные обозначения:

! - дефиниции;

+ - положительная практика;

- - отрицательная практика.

1. Налоговый контроль в актах КС РФ, ВАС РФ

!

1.1. Положения ст. 88, п. п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 и п. п. 1 - 3 ст. 176 НК РФ не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации (и/или заявления о возврате из бюджета сумм НДС в случае превышения сумм налоговых вычетов общей суммы налога) представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета (в частности, счета-фактуры). эта обязанность возникает у него с момента получения требования налогового органа о представлении указанных документов.

(Определение КС РФ от 12 июля 2006 г. N 266-О)

1.2. Фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются проверки - камеральные и выездные (ст. ст. 82, 87 - 89 НК РФ). Положения ст. 113 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не исключают для суда возможности в случае воспрепятствования налогоплательщиком проведению налогового контроля и проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.

(Постановление КС РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П)

1.3. Регламентируя продолжительность проведения выездных проверок, законодатель исходил из принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. В установленный ч. 2 ст. 89 НК РФ двухмесячный (в исключительных случаях - трехмесячный) срок включаются только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих на территории налогоплательщика: время проведения инвентаризации, осмотра (обследования) территорий и помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, выемки документов и предметов, а также изучения проверяющими документов налогоплательщика непосредственно на его территории.

(Постановление КС РФ от 16 июля 2004 г. N 14-П)

+

1.4. При обнаружении в ходе камеральной проверки налоговых правонарушений инспекции не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

(Определение КС РФ от 12 июля 2006 г. N 267-О)

1.5. Сам по себе факт непредставления налогоплательщиком документов в связи с их изъятием следственными органами не может служить безусловным основанием для применения расчетного пути исчисления налогов. Кроме того, следует учесть, что при исполнении своих функций налоговые органы обязаны взаимодействовать с иными федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления (п. 4 ст. 30 НК РФ).

(Определение КС РФ от 5 июля 2005 г. N 301-О)

1.6. НК РФ не ограничивает налогоплательщиков определенным сроком для представления уточненных налоговых деклараций и когда уменьшаются исчисленные ранее к уплате в бюджет суммы налога. Сроки, установленные ст. 87 НК РФ для проведения камеральных и выездных проверок, в этом случае не могут быть применены, поскольку они определены в качестве гарантии защиты интересов налогоплательщика и не распространяют свое действие на проверку уточненных налоговых деклараций.

(Постановления Президиума ВАС РФ от 16 мая 2006 г. N 16192/05 и от 7 февраля 2006 г. N 11775/05)

1.7. При применении положений ст. 87 НК РФ, устанавливающих ограничения в отношении проведения повторных выездных проверок, суд не принял во внимание доводы налогового органа о том, что повторная проверка носила тематический характер и касалась внешнеэкономической деятельности налогоплательщика.

(Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (п. 8)) <1>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71.

1.8. Проведение на основании пп. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ дополнительных мероприятий налогового контроля не изменяет порядок исчисления срока давности, предусмотренного ст. 115 НК РФ.

(Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (п. 11))

1.9. В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ при несогласии с фактами, изложенными в акте выездной налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих налогоплательщик вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган свои возражения. Суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной проверки, независимо от того, подавались ли эти документы налогоплательщиком в инспекцию в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

(Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 29))

-

1.10. Проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного ст. 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного п. 3 ст. 48 НК РФ.

(Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (п. 9))

1.11. Согласно ч. 1 ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

(Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 (п. 28))

1.12. Срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный п. 9 ст. 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам ст. 88 НК РФ.

(Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 11)) <1>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98. 1.13. Налоговым органам (ст. ст. 30 - 32 НК РФ) предоставлено право требовать от налогоплательщика пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (ст. 31 НК РФ). Представление налогоплательщиком отчетов не означает, что инспекция не вправе запросить у него дополнительные документы в обоснование льгот, в том числе и при камеральной проверке. (Постановление Президиума ВАС РФ от 31 января 2006 г. N 11297/05) 1.14. При проведении камеральной проверки декларации по НДС, в ходе которой проверяется правильность исчисления и уплаты налога, проверяющие при необходимости вправе затребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, в том числе первичные документы, которые нужны для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов. (Постановление Президиума ВАС РФ от 23 мая 2006 г. N 14766/05) 1.15. НК РФ не ограничивает право налогового органа требовать документы при проведении камеральной проверки только случаями обнаружения ошибок и противоречий в уже представленных документах. Законодательство о налогах и сборах предоставляет инспекторам право запрашивать дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (абз. 4 ст. 88 НК РФ). К таким документам относятся истребованные инспекцией документы, касающиеся взаимоотношений общества с его поставщиком и подтверждающие право на налоговые вычеты и их размер. (Постановление Президиума ВАС РФ от 16 мая 2006 г. N 14874/05) 2. Камеральные налоговые проверки ! 2.1. Исходя из положений ст. 78 НК РФ, регламентирующей порядок проведения зачета излишне уплаченной суммы налога, в их системной связи с нормами налогового законодательства, которые предусматривают необходимость проведения инспекциями установленных форм налогового контроля (налоговых проверок), есть основания считать, что у проверяющих отсутствует возможность принимать решение о зачете (отказе в зачете) без проведения в установленном порядке налогового контроля для подтверждения обоснованности применения налогоплательщиком льгот. (Постановление ФАС ВВО от 4 апреля 2006 г. по делу N А33-10274/05-Ф02-1246/06-С1) 2.2. Сроки, предусмотренные ст. 87 НК РФ для проведения камеральных и выездных проверок, не распространяют свое действие на проверку уточненных налоговых деклараций, в связи с чем налоговый орган не вправе отказывать налогоплательщику в принятии такой декларации, однако в свою очередь налогоплательщик обязан доказать правомерность расчета по ней налогов. (Постановление ФАС УО от 4 мая 2006 г. по делу N Ф09-3431/06-С7) + 2.3. В соответствии со ст. 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный период. Запрета на проведение камеральной проверки за тот же налоговый период по уточненной декларации НК РФ не содержит. (Постановление ФАС МО от 29 марта 2006 г. по делу N КА-А40/2204-06) 2.4. Требование инспекции о представлении указанных в нем документов не соответствует нормам НК РФ. В данном случае перечень запрошенных документов со всей очевидностью выходит за рамки камеральной налоговой проверки; к исчислению и уплате НДС эти документы напрямую не относятся, реальных отношений с компаниями, сведения о которых затребованы, общество не имеет. (Постановление ФАС СЗО от 11 января 2006 г. по делу N А56-3910/2005) 2.5. При невыявлении в ходе камеральной проверки ошибок в заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган не имеет правовых оснований для истребования у налогоплательщика первичных документов. Такое требование инспекции не соответствует понятию и целям камеральной проверки, установленным ст. 88 НК РФ. Истребование у налогоплательщика первичных документов означает превращение камеральной проверки в выездную. (Постановление ФАС СЗО от 26 декабря 2005 г. по делу N А42-2859/2005) 2.6. При проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе истребовать все документы, относящиеся к хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика; им могут истребоваться только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налогоплательщиком декларациях или иных документах. (Постановление ФАС УО от 1 декабря 2005 г. по делу N Ф09-5496/05-С1) 2.7. Камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а потому является счетной проверкой представленных документов, которая должна проводиться адекватными методами. (Постановление ФАС ЗСО от 28 ноября 2005 г. по делу N Ф04-8642/2005(17430-А27-25)) 2.8. Инспекция, обнаружив ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, должна сообщить об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в определенный срок. Поскольку инспекция, нарушив порядок проведения камеральной проверки, не представила возможности налогоплательщику подтвердить произведенные расходы, суд правомерно пришел к выводу о незаконности обжалуемого решения инспекции. (Постановление ФАС ЗСО от 24 августа 2005 г. по делу N Ф04-5532/2005(14267-А27-15)) 2.9. Камеральная налоговая проверка является счетной проверкой представленных документов, которая не должна подменять собой выездную. Если при проведении камеральной проверки налоговых деклараций и документов, представление которых предусмотрено налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете, не выявлено противоречий, то правовых оснований для истребования первичных документов не имеется. (Постановление ФАС ЦО от 28 июня 2005 г. по делу N А54-293/2005-С18) - 2.10. Довод общества об истечении срока проведения камеральной проверки по НДС, налогу на прибыль и налогу на имущество не может служить основанием для признания недействительным оспариваемого требования, поскольку срок, предусмотренный ст. 88 НК РФ, не является пресекательным и не влечет за собой автоматического признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам камеральной проверки, а также не может служить основанием для признания недействительным требования о запросе документов в порядке ст. 88 НК РФ, поскольку инспекцией соблюден трехгодичный срок, установленный ст. 87 НК РФ. (Постановление ФАС МО от 25 мая 2006 г. по делу N КА-А40/4199-06) 2.11. Полномочия налогового органа по истребованию документов при проведении камеральной проверки не ограничены случаями обнаружения ошибок и противоречий в декларации. (Постановление ФАС ВВО от 4 мая 2006 г. по делу N А82-5807/2005-99) 2.12. Положениями ст. 88 НК РФ предусмотрено, что при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Данная норма закона не препятствует налоговым органам реализовать право на истребование документов, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки, какими-либо условиями, в том числе объемом запрашиваемой документации или мнением налогоплательщика о необходимости или отсутствии необходимости в истребовании налоговым органом того или иного документа для целей осуществления камеральной проверки. (Постановление ФАС СЗО от 3 апреля 2006 г. по делу N А56-17918/2005) 2.13. Нарушение налоговым органом срока проведения камеральной проверки и соответственно принятия решения о возврате сумм НДС налогоплательщику из бюджета не влечет за собой обязанности налогового органа по истечении трехмесячного срока проверки до окончания проверки принять решение о возврате сумм налога. такое решение может быть принято только после окончания камеральной проверки. (Постановление ФАС ДВО от 13 апреля 2006 г. по делу N Ф03-А24/06-2/605) 2.14. Статьей 100 НК РФ предусмотрено оформление акта только по результатам выездной проверки. НК РФ не устанавливает обязанностей налогового органа составлять акт по результатам камеральной проверки и получать от налогоплательщика объяснения по поводу выявленных нарушений налогового законодательства. (Постановление ФАС ДВО от 29 марта 2006 г. по делу N Ф03-А80/06-2/431) 2.15. Срок проведения камеральной налоговой проверки, установленный ст. 88 НК РФ, не является пресекательным, решения о проведении такой проверки в соответствии со ст. 88 НК РФ не требуется. Статьей 88 НК РФ не установлено, что документы могут истребоваться только при обнаружении ошибок и противоречий в представленных декларациях, регистрах. (Постановление ФАС МО от 15 декабря 2005 г. по делу N КА-А40/12003-05-А) 2.16. Довод общества о том, что налоговый орган в ходе проведения камеральной проверки вправе запрашивать только документы, имеющие непосредственное отношение к ошибкам, обнаруженным в представленных декларациях и документах, противоречит требованиям ст. ст. 88 и 93 НК РФ. По требованию инспекторов налогоплательщик обязан представить для проверки документы, необходимые для подтверждения прав на налоговые вычеты. Неисполнение им этой обязанности лишает инспекцию возможности проверить законность и обоснованность налоговых вычетов. (Постановление ФАС СЗО от 14 ноября 2005 г. по делу N А42-4652/2005) 2.17. Положения ст. 93 НК РФ не ставят право проверяющих истребовать у налогоплательщика необходимые документы в зависимость от вида проводимой налоговой проверки и в совокупности с положениями ст. 88 НК РФ допускают такое истребование в том числе при проведении камеральной проверки. (Постановление ФАС ПО от 13 октября 2005 г. по делу N А65-393/2005-СА1-37) 2.18. В соответствии со ст. 88 НК РФ, если в ходе камеральной проверки выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Обязанность отслеживать правильность заполнения счетов-фактур возложена на покупателя товаров (работ, услуг). Неисполнение им данной обязанности не может квалифицироваться как выявление ошибок в заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах. (Постановление ФАС ВСО от 2 ноября 2005 г. по делу N А19-3004/05-17-Ф02-5350/05-С1) 3. Выездные налоговые проверки ! 3.1. Датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (заместителя руководителя) инспекции о проведении проверки. Проверка завершается составлением справки, в которой фиксируются предмет проведенной проверки и сроки ее проведения. (Постановление ФАС ЗСО от 9 августа 2006 г. по делу N Ф04-4012/2006(24048-А75-41)) 3.2. Действительный смысл ст. 87 НК РФ заключается в установлении трехлетнего ограничения именно по отношению к реальным срокам мероприятий по проведению проверки, а не к дате вынесения решения о ее назначении. (Постановление ФАС ДВО от 7 сентября 2005 г. по делу N Ф03-А51/05-2/2616) + 3.3. Вывод суда о том, что решение о назначении налоговой проверки, не предъявленное налогоплательщику, не порождает для него юридически значимых последствий, соответствует закону. (Постановление ФАС МО от 30 сентября 2005 г. по делу N КА-А40/9441-05) 3.4. Согласно ст. 101 НК РФ налоговый орган вправе принять по результатам рассмотрения материалов проверки одно из трех перечисленных в данной статье решений, в том числе о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Вместе с тем проведение таких мероприятий не предполагает перепроверку уже проверенных ранее документов организации: обратное противоречило бы положениям ст. ст. 82, 87, 89 НК РФ. (Постановление ФАС ДВО от 7 сентября 2005 г. по делу N Ф03-А80/05-2/2583) 3.5. При проведении повторной налоговой проверки вышестоящий орган не вправе требовать дополнительные документы от налогоплательщика, так как целью проведения повторной проверки является контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа. В ходе повторной проверки вышестоящий налоговый орган должен рассматривать документы, исследованные нижестоящим органом в ходе первоначальной налоговой проверки, а при расчете налога использовать метод, примененный в ходе первоначальной проверки. (Постановление ФАС СЗО от 11 мая 2005 г. по делу N А42-8818/03-27) 3.6. Статьей 93 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика исполнять требования должностного лица налогового органа, проводящего проверку, о представлении необходимых для нее документов. Возможность надлежащим образом исполнить обязанность по представлению документов ставится в зависимость от доступности и четкости изложения предъявляемых налоговым органом требований. Реальный объем данной обязанности налогоплательщика может быть определен лишь в каждом конкретном случае исходя из содержания соответствующего требования. (Постановление ФАС ДВО от 28 февраля 2005 г. по делу N Ф03-А37/04-2/4476) - 3.7. Приостановление выездной налоговой проверки в целях соблюдения установленного срока проверки, когда нет необходимости в нахождении проверяющих на территории налогоплательщика и одновременно имеется необходимость в реализации полномочий налогового органа по получению информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, связанной с другими лицами, не может расцениваться как нарушение положений ст. 89 НК РФ и прав налогоплательщика. (Постановление ФАС СЗО от 3 ноября 2006 г. по делу N А13-2655/2005-14) 3.8. Решение о продлении сроков выездной налоговой проверки не противоречит положениям НК РФ, не нарушает установленного Кодексом порядка проведения выездной проверки и не создает препятствий для ведения предпринимательской и иной экономической деятельности. Кассационная инстанция считает несостоятельными доводы общества о том, что вследствие продления сроков проведения проверки увеличилась нагрузка на бухгалтерию, руководителя организации, и это отразилось на качестве работы и результатах налоговой проверки. (Постановление ФАС СЗО от 7 декабря 2005 г. по делу N А21-5363/2005-С1) 3.9. Законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на выездную проверку в случае проведения проверки камеральной, а также не связывает сроки взыскания доначисленных налогов по итогам выездной налоговой проверки с фактом выявленной недоимки по ним в рамках камеральной проверки. Согласно ст. 87 НК РФ выездная проверка является самостоятельным контрольным мероприятием, которым могут быть охвачены три предыдущих календарных года налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. (Постановление ФАС СЗО от 5 декабря 2005 г. по делу N А66-3183/2005) 3.10. В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе отменить вынесенный акт и назначить дополнительную проверку. При этом НК РФ не предусматривает особого порядка проведения дополнительных проверок, в связи с чем предполагается, что они проводятся в соответствии с требованиями ст. ст. 89, 140 НК РФ и не могут рассматриваться как повторные. Статьей 140 НК РФ не предусмотрено проведение дополнительной проверки непосредственно вышестоящим налоговым органом, поэтому возложение обязанности по проведению данной проверки на нижестоящую инспекцию не противоречит положениям ст. 140 НК РФ. (Постановление ФАС ДВО от 30 ноября 2005 г. по делу N Ф03-А51/05-2/4219) 3.11. Выездная налоговая проверка считается начатой с момента вынесения решения о ее проведении, а оспариваемое решение о ее приостановлении не противоречит положениям ст. ст. 87, 89 НК РФ, определяющим порядок проведения налоговых проверок, так как лишь фиксирует время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика, необходимое для проведения выездной проверки в рамках названных норм. (Постановление ФАС ЗСО от 19 сентября 2005 г. по делу N Ф04-6037/2005(14788-А70-26)) 3.12. В п. 2 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (его заместитель) налогового органа выносит решение в том числе о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Нормы НК РФ не содержат конкретного перечня дополнительных мероприятий налогового контроля. (Постановление ФАС ВВО от 28 июля 2005 г. по делу N А43-2373/2005-11-98) 3.13. Налоговый орган вправе провести повторную выездную проверку налогоплательщика в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего проверку первоначально. При этом закон не устанавливает конкретные причины, основания для проведения повторной налоговой проверки. (Постановление ФАС ВСО от 22 июля 2005 г. по делу N А33-5709/05-Ф02-3470/05-С1) 3.14. Поскольку НК РФ, в частности ст. 89, не устанавливает критериев исключительности с целью продления налоговой проверки, вышестоящий налоговый орган в каждом конкретном случае вправе самостоятельно определять исключительность создавшейся при проверке ситуации и принимать решение об увеличении срока выездной проверки. При этом вышестоящий налоговый орган может увеличить ее продолжительность до трех месяцев. (Постановление ЗСО от 18 июля 2005 г. по делу N Ф04-4606/2005(13008-А46-34)) 4. Истребование документов ! 4.1. Встречная проверка состоит в истребовании и получении документов у лиц, имеющих отношение к деятельности проверяемого налогоплательщика. Таким образом, встречная проверка является составной частью выездной или камеральной проверки иного лица (проверяемого налогоплательщика). Встречная проверка оформляется в виде требования налогового органа о представлении документов в порядке ст. 93 НК РФ и сама по себе не является самостоятельной налоговой проверкой - ни выездной, ни камеральной. В связи с этим отсутствуют препятствия для проведения встречных проверок как налоговым органом, непосредственно проводящим проверку (выездную, камеральную), так и по его запросу тем налоговым органом, в котором состоит на учете налогоплательщик, с которым связана деятельность проверяемого налогоплательщика. (Постановление ФАС ДВО от 1 февраля 2006 г. по делу N Ф03-А73/05-2/4852) + 4.2. Положения абз. 2 ст. 87 НК РФ не предоставляют налоговым органам право истребовать у организаций в рамках встречной налоговой проверки сведения об их поставщиках, в отношении которых налоговым органом не проводится налоговая проверка, а следовательно, у организаций не возникает обязанности представить эти сведения. (Постановление ФАС СЗО от 28 апреля 2006 г. по делу N А26-6237/2005-25) 4.3. Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Размер штрафа инспекция рассчитывала на основании вероятности того, что требуемые документы должны быть в наличии у налогоплательщика; в то же время доказательств наличия у него всех указанных в требовании документов суду не представлено. Общество зарегистрировано и состоит на налоговом учете в названной инспекции, соответственно при регистрации им были представлены устав и учредительные документы, в связи с чем отсутствовала необходимость истребовать данные документы вновь. (Постановление ФАС ПВО от 24 марта 2006 г. по делу N А55-8386/2005-43) 4.4. С учетом объема запрошенных документов и наличия у общества 20 филиалов, расположенных на территории различных областей, суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии вины налогоплательщика в пропуске пятидневного срока для представления истребованных документов. (Постановление ФАС ПВО от 9 марта 2006 г. по делу N А55-9181/2005-1) 4.5. При проведении камеральной или выездной налоговой проверки налогоплательщика инспекция вправе истребовать у третьих лиц документы данного налогоплательщика, но только в рамках проведения в отношении этих третьих лиц встречной налоговой проверки. Иной формы действий налогового органа по истребованию у третьих лиц документов, касающихся деятельности проверяемых налогоплательщиков, НК РФ не предусматривает. (Постановление ФАС СЗО от 7 ноября 2005 г. по делу N А56-14440/2005) 4.6. Как видно из материалов дела, инспекция в ходе камеральной проверки налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2003 г. истребовала у него сведения, отражаемые в формах статистического наблюдения, т.е. документы, которые в соответствии с налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете и отчетности не относятся к первичным документам, регистрам бухгалтерского учета и не служат основанием для исчисления налога на прибыль. При таких обстоятельствах основания для применения ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ у налогового органа отсутствовали. (Постановление ФАС СЗО от 5 октября 2005 г. по делу N А42-307/2005-5) 4.7. Инспекция не вправе требовать у банка представления сведений о деятельности его клиентов-налогоплательщиков, в отношении которых не проводятся мероприятия налогового контроля и которые состоят на налоговом учете в других налоговых органах. (Постановление ФАС УО от 30 августа 2005 г. по делу N Ф09-3704/05-С7) 4.8. Перечень документов должен быть составлен таким образом, чтобы была возможность определить, какое количество документов истребовала инспекция, что в последующем позволит дать оценку обоснованности размера налоговой санкции за непредставление истребованных документов. (Постановление ФАС ЗСО от 6 июня 2005 г. по делу N Ф04-3420/2005(11822-А27-35)) 4.9. Поскольку все необходимые для проверки документы, запрашиваемые налоговым органом, ранее были поданы налогоплательщиком, требование инспекции о представлении сведений в форме таблицы, предполагающей систематизацию ранее предоставленной информации, возлагает на налогоплательщика обязанности, не предусмотренные законодательством. (Постановление ФАС ВВО от 8 февраля 2005 г. по делу N А82-2795/2004-15) - 4.10. Налоговое законодательство не ограничивает право налогового органа при проведении камеральной проверки истребовать у налогоплательщика только документы, обязанность представления которых прямо установлена нормами налогового законодательства. такое право не ограничено и проведением выездной налоговой проверки. (Постановление ФАС ВСО от 27 сентября 2005 г. по делу N А33-5200/05-Ф02-4213/05-С1) 4.11. В ходе камеральных и выездных проверок налогоплательщика инспекция вправе истребовать у банка (как иного лица) документы, относящиеся к деятельности проверяемого лица. (Постановление ФАС МО от 27 июля 2005 г. по делу N КА-А40/6700-05) 5. Выемка документов и предметов + 5.1. Пунктом 8 ст. 94 НК РФ установлено единственное основание для изъятия оригиналов документов при выемке: если для проведения контрольных мероприятий недостаточно выемки копий документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть веские основания полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинные документы. Суд установил, что в рассматриваемом случае все документы были представлены проверяющим своевременно и в полном объеме, на основании этих документов проводилась налоговая проверка; доказательств, что подлинные документы будут уничтожены, сокрыты, у налогового органа не было. (Постановление ФАС МО от 12 июля 2006 г. по делу N КА-А40/6276-06) 5.2. Изъятие документов производилось на основании оспариваемого постановления, согласно которому выемка мотивирована только необходимостью всестороннего и объективного рассмотрения материалов выездной налоговой проверки. В оспариваемом постановлении инспекция не ссылается на то, что выемка документов производится в связи с отказом общества представить документы. Не указано в постановлении и на наличие у инспекции оснований полагать, что документы могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены налогоплательщиком. Выемка документов производилась в помещении инспекции, а не на территории налогоплательщика, т.е. вне рамок выездной налоговой проверки. Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что постановление о производстве выемки документов не основано на нормах НК РФ. (Постановление ФАС СЗО от 20 марта 2006 г. по делу N А56-24110/04) 6. Получение объяснений. Свидетельские показания + 6.1. Показания лиц, являющихся на момент подписания документов руководителями и главными бухгалтерами поставщиков общества, вне рамок уголовного или судебного производства не могут служить доказательствами по делу, поскольку об ответственности за дачу заведомо ложных показаний опрошенные лица не предупреждались. (Постановление ФАС СЗО от 21 марта 2006 г. по делу N А56-6949/2005) 6.2. Полученные органами внутренних дел в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и переданные налоговым органам данные могут служить лишь поводом для проведения мероприятий налогового контроля, предусмотренных гл. 14 НК РФ, и не являются основанием для принятия налоговым органом решения по результатам налоговых проверок. такое решение должно основываться только на тех доказательствах (сведениях), которые получены и исследованы в рамках мероприятий налогового контроля. (Постановление ФАС СЗО от 16 декабря 2005 г. N А56-4080/2005) 6.3. Объяснения получены оперуполномоченным управления по налоговым преступлениям вне форм налогового контроля, предусмотренных положениями ст. 82 НК РФ. Инспекция не представила суду доказательства того, что названные лица в порядке ст. 90 НК РФ опрошены налоговым органом в качестве свидетелей и предупреждались об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. При таких обстоятельствах полученные объяснения не могут быть надлежащими доказательствами при разрешении судом обстоятельств, связанных с установлением недобросовестности общества как налогоплательщика и возможной фальсификацией им документов, свидетельствующих о заключении и исполнении сделок с контрагентами. (Постановление ФАС СЗО от 19 августа 2005 г. по делу N А05-25647/04-13) - 6.4. Выводы о занижении налоговой базы при исчислении НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование сделаны налоговой инспекцией исходя из показаний бывших работников предприятия, допрошенных должностными лицами налогового органа о размере полученного ими дохода за выполнение трудовых обязанностей. Допрос свидетелей (бывших работников) по факту выплаты им заработной платы проведен должностными лицами налогового органа в пределах компетенции и соответствует ст. ст. 31, 82, 90, 99 НК РФ. Протоколы допроса свидетелей являются надлежащими доказательствами по делу и свидетельствуют о занижении налоговой базы при исчислении спорных налогов. (Постановление ФАС ДВО от 29 декабря 2005 г. по делу N Ф03-А51/05-2/4552) (Окончание см. "Ваш налоговый адвокат", 2007, N 2) А.А.Яковлев Менеджер департамента налогов и права компании "ФБК" Подписано в печать 10.01.2007 ————