"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 31

Вопрос: В 2006 г. налог, удержанный с работников обособленного подразделения, уплачивался по месту нахождения головной организации. Правомерно ли доначисление налоговым органом в связи с этим НДФЛ, пени и привлечение организации к ответственности по ст. 123 НК РФ?

Ответ: Налоговые агенты должны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ). В иных случаях они перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

На основании п. 4 ст. 24, п. 1 и пп. 1 п. 3 ст. 44, п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк платежного поручения на перечисление налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогового агента.

Пунктом 7 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Пеня является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения сумм налога в срок (ст. 75 НК РФ). Суммы НДФЛ с работников обособленного подразделения, уплаченные в бюджет по месту нахождения головной организации, при условии, что налог зачисляется в тот же бюджет, не могут рассматриваться как налоговая недоимка, и начисление пеней налоговому агенту неправомерно.

Объективная сторона правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, заключается в невыполнении налоговым агентом обязанности по перечислению налога - неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению. При этом под надлежащим перечислением следует понимать полное и своевременное перечисление сумм налога в соответствующий бюджет. Перечисление сумм налога в иной, чем предусмотрено законодательством, бюджет будет являться неправомерным неперечислением сумм налога в соответствующий бюджет.

Таким образом, доначисление НДФЛ, пени и привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ правомерно, если нарушение налоговым агентом порядка перечисления удержанного налога повлекло непоступление части налога в соответствующий бюджет по месту нахождения головной организации.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в Письмах Минфина России от 19.05.2006 N 03-05-01-04/129, от 16.09.2003 N 04-04-06/172, исчисленный и удержанный НДФЛ с доходов работников структурных подразделений подлежит перечислению в бюджет по месту нахождения этих подразделений. При этом согласно Письму Минфина России от 29.06.2006 N 03-05-01-04/194, если сотрудник числится в штате головной организации, но фактически работает в ее филиале, то перечислять НДФЛ за него организация должна в бюджет по месту регистрации подразделения.

Налоговые органы рассматривают нарушение п. 7 ст. 226 НК РФ как неправомерное неперечисление сумм налога в бюджет. Поэтому, по их мнению, является обоснованным направление организации в связи с этим требования о перечислении неперечисленных сумм налога в бюджет по месту нахождения филиала или иного обособленного подразделения, начисление пени на сумму задолженности в порядке, указанном в ст. 75 НК РФ, а также применение ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ. Данная точка зрения изложена в Письме ФНС России от 17.01.2006 N 04-1-03/21, в Письме Управления МНС России по Московской области от 18.11.2003 N 08-03/12-10/Ю788, в Письме УФНС по г. Москве от 01.07.2005 N 21-11/46394.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 14.02.2006 N 11536/05 по делу N А53-17901/2004-С6-38 обратил внимание на необходимость при рассмотрении споров по данному вопросу исследовать установленный порядок распределения средств между бюджетами различных уровней.

Статьей 6 Федерального закона от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год" предусматривалось, что доходы федерального бюджета, поступающие в 2006 г., формируются в том числе за счет федеральных налогов, сборов и неналоговых доходов в соответствии с нормативами, установленными Бюджетным кодексом Российской Федерации.

На основании ст. ст. 56, 61, 61.1 БК РФ налоговые доходы от НДФЛ подлежат зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации - по нормативу 70%; в бюджеты поселений - 10%; в бюджеты муниципальных районов - по нормативу 20%.

В тех случаях, когда головная организация и структурные подразделения находятся в разных муниципальных образованиях, фактически бюджет субъекта Российской Федерации, в котором расположено обособленное подразделение, несет ущерб в виде непоступления налога на доходы, подлежащего перечислению в данный бюджет на основании налогового законодательства. Излишняя уплата НДФЛ в один местный бюджет не может компенсировать потери другого местного бюджета.

Исходя из изложенного перечисление удержанных сумм НДФЛ не по месту обособленного подразделения является ненадлежащим исполнением налоговым агентом обязанности, предусмотренной в п. 7 ст. 226 НК РФ, следовательно, доначисление налоговым органом НДФЛ, предложение уплатить его в соответствующий бюджет и начисление пеней являются, по мнению автора, правомерными. В связи с этим правомерно и привлечение налогового агента к ответственности за неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению, на основании ст. 123 НК РФ.

Таким образом, перечисление организацией в 2006 г. сумм НДФЛ за обособленное подразделение по месту нахождения головной организации образует задолженность по налоговым платежам, поэтому доначисление налога, пени и привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ является обоснованным.

Ю.Лермонтов

Минфин России

Подписано в печать

01.08.2007

————