"Финансовая газета", 2007, N 29

УСЛУГИ ВНЕВЕДОМСТВЕННОЙ ОХРАНЫ

И КОМПЕНСАЦИОННЫЕ ВЫПЛАТЫ ЗА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ

ЛИЧНОГО ТРАНСПОРТА

Президиумом ВАС РФ рассмотрено дело, в котором затронуты два вопроса:

о праве налогоплательщика, оплачивающего услуги вневедомственной охраны с учетом НДС, на вычет уплаченного налога;

о праве организации, выплачивающей работнику компенсацию за использование личного транспорта, не удерживать и не уплачивать в бюджет НДФЛ.

По результатам рассмотрения принято Постановление ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06.

Суть дела

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой был составлен акт, в котором, в частности, указано на нарушение обществом положений гл. 21 и 23 НК РФ, повлекшее недоплату НДС и НДФЛ.

В отношении НДС налоговый орган вменил обществу нарушение положений пп. 4 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 2 ст. 170 и пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, поскольку оно вопреки названным нормам учитывало в декларациях по налогу на добавленную стоимость суммы налога, уплаченные отделу вневедомственной охраны за охрану имущества. По мнению налогового органа, общество не вправе учитывать в качестве налоговых вычетов суммы этого налога, поскольку полученные отделами вневедомственной охраны средства не подлежат обложению НДС.

В отношении НДФЛ налоговый орган пришел к выводу, что выплаченные обществом работникам суммы в качестве компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей превышают нормы расходов организаций на выплату таких компенсаций, установленные Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", поэтому выплаты, осуществленные организацией в пользу работников на указанные цели сверх установленных этим Постановлением предельных норм, являются доходом физических лиц.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа, в том числе в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС в результате неправильного его исчисления и штрафа, предусмотренного ст. 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, предложения уплатить указанные штрафы, доначисления налогов, в том числе НДС и НДФЛ, начисления пеней по НДС и НДФЛ, а также о признании недействительными требования об уплате доначисленных налогов и начисленных пеней и требования об уплате штрафов.

Решения арбитражных судов

Решением суда первой инстанции от 21 декабря 2005 г. требования общества были удовлетворены в части признания недействительными решения и требования налогового органа о взыскании штрафа по НДС, штрафа по НДФЛ, налогов - НДС, НДФЛ, пеней по НДС и НДФЛ.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 2 марта 2006 г. решение суда первой инстанции было изменено (в признании недействительным решения налогового органа в части привлечения общества к ответственности в виде взыскания штрафа по НДФЛ). В остальной части решение суда первой инстанции было оставлено без изменения.

Суд апелляционной инстанции отказ обществу в признании недействительным решения налогового органа в части взыскания штрафа по НДФЛ мотивировал тем, что нормы компенсационных выплат должны быть установлены актами законодательства, а не соглашением работников с работодателем. Специальные нормы для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ законодательно не установлены, поэтому при определении размера компенсационных выплат, освобождаемых от обложения налогом на доходы физических лиц, подлежат применению нормы, предусмотренные Постановлением Правительства Российской Федерации N 92. Общество не удерживало налога с этих выплат, поэтому инспекцией правомерно применена налоговая ответственность к налоговому агенту. Взыскание доначисленных сумм НДФЛ и пеней, начисленных на эти суммы, суд апелляционной инстанции признал недопустимым, так как уплата налога в данном случае осуществляется за счет средств работодателя.

Арбитражный суд кассационной инстанции округа Постановлением от 16 июня 2006 г. Решение суда первой и Постановление суда апелляционной инстанций отменил в части признания недействительными решения и требования налогового органа о доначислении НДС и пеней по НДС, начисленных на эту сумму. В остальной части судебные акты оставил без изменения.

Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты арбитражных судов первой и апелляционной инстанций в части доначисления НДС и пеней по НДС, сделал вывод о том, что в случаях, когда в соответствии с налоговым законодательством хозяйственная операция не подлежит налогообложению у продавца (исполнителя работ, услуг), он не обязан получать с покупателя (заказчика) налог. Отделы вневедомственной охраны получили денежные средства от общества в виде НДС без установленных законом оснований. Отсутствие у отделов вневедомственной охраны в силу пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ обязанности по исчислению НДС исключает квалификацию этого правоотношения в качестве налогового правоотношения. Ошибочное получение денег сверх определенной сторонами цены услуги является неосновательным обогащением. В таких случаях применяются положения ст. 1102 ГК РФ, п. 26 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14 "О практике применения положений о процентах за пользование чужими денежными средствами" и п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2000 N 49 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении". Поэтому общество вправе взыскать с отделов вневедомственной охраны как неосновательное обогащение излишне уплаченные суммы НДС, а не указывать их в налоговой декларации в качестве налоговых вычетов.

Суд кассационной инстанции согласился с выводами суда апелляционной инстанции в части доначисления НДФЛ, указав, что выплаты компенсации за использование работниками личных легковых автомобилей, определенные коллективным или трудовым договором, не являются нормами права, установленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, и уточнил, что общество документально не подтвердило размера расходов по использованию личного автотранспорта работниками в служебных целях (затраты на приобретение горюче-смазочных материалов, техническое обслуживание транспорта).

Позиция Президиума ВАС РФ

1. Согласно ст. ст. 1 и 2 НК РФ отношения по взиманию налогов в Российской Федерации регулируются законодательством о налогах, которое состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. НК РФ устанавливает систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения в Российской Федерации, в том числе основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов.

Наличие в гл. 21 НК РФ правил, касающихся порядка исчисления и уплаты НДС лицами, обязанными осуществлять реализацию товаров, выполнять работы и оказывать услуги без НДС (п. 5 ст. 173 НК РФ), исключает необходимость применения к данным правоотношениям институтов гражданского законодательства Российской Федерации, как это предусмотрено п. 1 ст. 11 НК РФ.

С введением в действие Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" п. 5 ст. 173 НК РФ установлены правила, предусматривающие в отношении лиц, получающих с покупателей или заказчиков суммы НДС в нарушение положений гл. 21 НК РФ, следующие налоговые последствия: лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), операции с которыми не подлежат налогообложению, исчисляют и уплачивают НДС в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога.

В данном случае отделы вневедомственной охраны в нарушение пп. 4 п. 2 ст. 146 и п. 3 ст. 169 НК РФ выставляли обществу счета-фактуры, в которых указаны суммы НДС, поэтому в соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ они должны были уплатить полученные от общества суммы налога в бюджет. Общество оплачивало счета-фактуры и, руководствуясь положениями ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ, отражало эти суммы в налоговых декларациях в качестве налоговых вычетов.

Порядок применения налоговых вычетов установлен ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик (в данном случае - общество) вправе уменьшить общую сумму исчисленного им НДС при реализации товаров на суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации на основании выставленных продавцами (исполнителями) счетов-фактур (п. 1 ст. 172 НК РФ), и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в порядке, установленном ст. 173 НК РФ: сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.

С учетом изложенного, по мнению Президиума ВАС РФ, у суда кассационной инстанции не было оснований для отмены Решения суда первой и Постановления суда апелляционной инстанций о признании недействительными решения и требования налогового органа в части доначисления и уплаты НДС и пеней по этому налогу.

2. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ освобождаются от налогообложения доходы физических лиц, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, возмещением иных расходов, если такие доходы относятся к компенсационным выплатам, установленным действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

(Окончание см. "Финансовая газета", 2007, N 30)

Л.Чулкова

Юрист

Подписано в печать

18.07.2007

————