"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 27

РАССЫЛКА РЕКЛАМНЫХ МАТЕРИАЛОВ: УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

В последнее время компании все чаще используют с целью распространения своей продукции предварительную рассылку предложений. При этом потенциальному подписчику (покупателю) направляют по почте фирменный конверт. В него вкладываются информация о предлагаемых товарах, бланки заказа, конверты для направления ответа о принятом решении и другие рекламные материалы.

Налогообложение

Организации, которые используют указанный способ для продвижения своей продукции, часто сталкиваются с проблемами налогообложения расходов на рассылку рекламных материалов. Существует ряд официальных разъяснений о порядке признания таких расходов для целей налога на прибыль. Так, в Письмах Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-02/13 и от 24.04.2006 N 03-03-04/1/390 подобные расходы разделены на два типа: адресную и безадресную почтовую рассылку.

К адресной почтовой рассылке отнесены ситуации, когда почтовая рассылка осуществляется по базе данных потенциальных клиентов. В конверт может вкладываться каталог товаров с информацией об их номенклатуре и цене, условиях поставок, бланки заказов и конверты с номером абонентского ящика организации-продавца. По мнению Минфина России, в данном случае расходы нельзя отнести к рекламным.

Сопоставление норм налогового законодательства и законодательства о рекламе показывает, что ключевым положением для учета расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли является распространение информации неопределенному кругу лиц (п. 4 ст. 264 НК РФ и ст. 3 Федерального закона "О рекламе").

Исходя из этого сделан вывод, что затраты на адресную рекламу не могут быть отнесены к рекламным расходам для целей налогообложения, поскольку эта информация предназначена для конкретных лиц. При этом расходы, связанные с безвозмездной передачей каталогов и т.д., не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

По-иному расцениваются в указанных письмах расходы организации по отправке подобной информации путем безадресной почтовой доставки. При этом имеется в виду раскладка рекламных материалов сотрудниками почты по почтовым ящикам физических лиц - потенциальных клиентов, а также непосредственно в почтовом отделении на основании договоров возмездного оказания услуг с управлениями федеральной почтовой связи (филиалами ФГУП "Почта России"). Такие расходы, по мнению Минфина России, следует рассматривать как нормируемые рекламные расходы, которые учитываются с учетом требований п. 4 ст. 264 НК РФ, т.е. в пределах 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Следует заметить, что расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов не должны нормироваться, поскольку данный вид затрат прямо поименован в абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ. В то же время нельзя исключить риск того, что налоговые органы, сославшись на безвозмездную основу распространения данных каталогов, также могут запретить учет подобных расходов на основании п. 16 ст. 270 НК РФ. Главным аргументом для защиты компании в таком случае является то, что получаемые потенциальными потребителями материалы не имеют потребительской стоимости и не могут быть ими использованы для иных целей, чем поставленные продавцом рассылки.

Важно отметить, что в арбитражной практике существуют прецеденты в пользу налогоплательщиков, например Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005 N КА-А40/7346-05. Суд пришел к выводу, что распространение рекламной информации путем осуществления адресных почтовых рассылок полностью отвечает признакам рекламы. Следовательно, такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли. В то же время если при проверке налоговые органы обнаружат элемент определенности получателей рекламной продукции, то произведенные затраты нельзя будет отнести к рекламным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли (Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2005 N КА-А40/3274-05). Подобная передача товаров (продукции), оказание услуг будут расценены налоговыми органами как обычная безвозмездная передача, и, как следствие, их стоимость, а также затраты, связанные с такой передачей, будут исключены из налоговых расходов (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Таким образом, учитывая изложенную позицию, велика вероятность того, что право на учет затрат по проведению адресной почтовой рассылки материалов рекламного характера потенциальным покупателям придется доказывать в суде.

Необходимо помнить, что непринятие в составе расходов по налогу на прибыль затрат на почтовые рассылки влечет налоговые последствия и по НДС. В соответствии со ст. 146 НК РФ безвозмездная реализация товаров (работ, услуг) является объектом обложения НДС. Однако с 2006 г. п. 3 ст. 149 НК РФ дополнен пп. 25, в результате чего исключена из налогооблагаемых операций передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. В то же время при использовании данной льготы компания столкнется с наличием облагаемых и не облагаемых НДС операций, что повлечет необходимость раздельного учета по НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). С другой стороны, учитывая, что чаще всего расходы на передачу товаров в рекламных целях не столь значительны и составляют менее 5% общей величины совокупных расходов на производство, скорее всего, всю сумму входящего НДС можно будет принять к вычету.

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет затрат на рассылку рекламных материалов будет зависеть от того, решит ли компания учесть данные расходы для целей налогообложения или нет. В последнем случае в сумме затрат на проведение адресной почтовой рассылки организация признает постоянную разницу и в бухгалтерском учете необходимо будет отразить возникновение постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки", на отдельном субсчете, например 99-1 "Постоянное налоговое обязательство (актив)", в корреспонденции с кредитом счета 68 (например, субсчет 68-1 "Налог на прибыль организаций").

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   | Дебет|Кредит| Сумма,|    Первичный   |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены затраты         |  44  |  60  | 30 000|Договор         |
   |организации на проведение|      |      |       |Акт приемки—    |
   |адресной почтовой        |      |      |       |сдачи оказанных |
   |рассылки (35 400 — 5400) |      |      |       |услуг           |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по услугам   |  19  |  60  |  5 400|Счет—фактура    |
   |на проведение адресной   |      |      |       |                |
   |почтовой рассылки        |      |      |       |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС по услугам     | 68—2 |  19  |  5 400|Счет—фактура    |
   |на проведение адресной   |      |      |       |Акт приемки—    |
   |почтовой рассылки принята|      |      |       |сдачи оказанных |
   |к вычету                 |      |      |       |услуг           |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      | 99—1 | 68—1 |  7 200|Бухгалтерская   |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |справка—расчет  |
   |(30 000 x 24%)           |      |      |       |                |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Д.Рувинский Директор отдела налогообложения ЗАО Грант Торнтон Подписано в печать 04.07.2007 ————