"ЭЖ Вопрос-Ответ", 2007, N 7

Вопрос: Наше общество (субарендатор) арендовало часть нежилого помещения по договору субаренды, заключенному с фирмой-арендатором. Договор субаренды разрешает нам производить за свой счет перепланировку арендуемого помещения. Чтобы переоборудовать офисное помещение в торговый зал, мы заключили договор подряда со строительной фирмой на проведение ряда ремонтно-отделочных и монтажных работ в арендуемой нами части помещения. Согласно представленному акту выполнены следующие работы: устройство внутренних перегородок с отделкой и окраской и установка дверей. Стоимость выполненных работ за вычетом НДС мы отнесли на счет 44 "Издержки обращения" как расходы на проведение ремонта и учли единовременно в составе расходов при исчислении налога на прибыль. Имели ли мы на это право?

Ответ: Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Пунктом 2 ст. 260 НК РФ установлено, что положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).

В целях гл. 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Из приведенных норм видно, что отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы.

Затраты на реконструкцию учитываются в стоимости основных средств (в том числе и для арендатора в качестве улучшений в арендованное имущество) и списываются на расходы через амортизацию.

В вашем случае были установлены перегородки и двери. Поэтому можно предположить, что была проведена перепланировка арендуемого вами помещения.

Соответственно возникает вопрос: работы по установке перегородок в помещении (перепланировка) - это ремонт, реконструкция или нечто иное?

Минфин России в Письме от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 разъяснил, как отличить ремонт от реконструкции.

В данном вопросе организациям согласно этому Письму необходимо руководствоваться следующими документами:

- Письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80;

- Ведомственными строительными нормами ВСН 58-88 (р) - Положением об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения, - утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;

- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279.

В частности, в Положении МДС 13-14.2000 указано, что при производстве капитального ремонта перегородок здания (помещения) допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20% (п. III ч. А Приложения 8). Аналогично ВСН 58-88 (р) (п. 5.1) допускает, что при проведении капитального ремонта может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, а именно улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории.

То есть оба эти документа допускают отнесение перепланировки помещения (устройство перегородок) к работам по капитальному ремонту.

В то же время согласно ВСН 58-88 (р) (п. 5.3) "при реконструкции зданий (объектов) исходя из сложившихся градостроительных условий и действующих норм проектирования помимо работ, выполняемых при капитальном ремонте, могут осуществляться: изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка...".

По мнению автора, указанное выше справедливо в случае расширения площади помещения, осуществления перепланировки капитальных конструкций и т.д.

Таким образом, действующее законодательство не дает однозначного ответа на вопрос: необходимо ли относить работы по перепланировке помещения к работам по реконструкции помещения?

Реконструкция - работы по улучшению качества объекта основных средств с целью повышения его технических и экономических показателей.

Исходя из определения реконструкции, данного в ст. 257 НК РФ, необходимо выяснить, каким образом перепланировка помещения повлияла на производственный процесс (процесс торговли), осуществляемый вашим обществом. Если в результате перепланировки улучшились показатели, характеризующие производственный процесс, то перепланировку следует отнести к работам по реконструкции.

Однако помещение, в котором проводилась перепланировка, предназначено для размещения офиса, поэтому сложно оценить, какие показатели надо использовать для ответа на данный вопрос.

В таком случае, по мнению автора, можно использовать показатели, характеризующие рабочий процесс, осуществляемый работниками офиса.

Например, в результате перепланировки улучшились условия труда работников офиса, появились возможности для более эффективного размещения рабочих мест и т.д. В результате этих изменений, допустим, повысилось качество обслуживания покупателей, снизились трудозатраты и т.д. Тогда процесс перепланировки можно рассматривать как реконструкцию помещения.

Таким образом:

- вам необходимо выяснить, какие именно работы проводила строительная фирма, насколько было изменено состояние помещения, в котором оно находилось до установки перегородок, и как эти работы повлияли на деятельность вашего общества;

- затем вам необходимо принять решение: учесть стоимость этих работ в составе работ по реконструкции помещения (в этом случае стоимость работ будет включена в состав основных средств) или отнести эти работы к ремонтным с единовременным списанием их стоимости в состав расходов (как это было отражено в учете общества).

ПРИМЕР ИЗ АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ

ФАС Северо-Западного округа (см. Постановление от 07.11.2006 по делу N А56-13460/04) поддержал налогоплательщика в споре с представителями налоговых органов по аналогичному вопросу.

Суд указал, что поскольку ИФНС не доказала, что выполненные подрядными организациями работы по перепланировке арендуемых обществом помещений (разборка перегородок и устройство перегородок по новой планировке) являются реконструкцией, а не ремонтом указанных помещений, то общество правомерно включило сумму указанных затрат в состав расходов на ремонт основных средств, учитываемых при расчете налога на прибыль.

И.Комиссарова

Ведущий консультант

ЗАО "Консалтинговая группа "Зеркало"

Подписано в печать

03.07.2007

————