"ЭЖ Вопрос-Ответ", 2007, N 7

Вопрос: Получив от поставщиков бракованные изделия, наша фирма принимала к вычету сумму НДС согласно выставленным поставщиком счетам-фактурам только со стоимости пригодных для дальнейшего использования товаров. Со стоимости бракованных изделий, включенных в тот же самый счет-фактуру, мы НДС к вычету не принимали. После оформления необходимых документов (акта о браке) поставщик вносил изменения в первоначальный счет-фактуру, исключая при этом из счета-фактуры стоимость бракованных изделий путем внесения исправлений. При этом дата исправлений нередко относилась к иному налоговому периоду по НДС (месяцу) по сравнению с тем периодом, в котором мы принимали по первоначальному счету-фактуре сумму НДС со стоимости пригодных для использования товаров к вычету. В книгу покупок изменения не вносились. Правильно ли мы действовали?

Ответ: Согласно изменениям, внесенным Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283 в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), при внесении продавцом исправлений в счета-фактуры покупателю необходимо внести исправления в книгу покупок. При этом запись с данными прежнего счета-фактуры нужно аннулировать. Делается это в дополнительном листе книги покупок, оформить который требуют обновленные Правила.

Новую запись с уже измененной суммой (иным обязательным показателем) счета-фактуры, следуя правилам заполнения дополнительного листа книги покупок, в нем не производят. Измененные данные переносятся в уточненную декларацию (составленную в периоде внесения продавцом исправлений в счет-фактуру), и, как следствие, у компании могут появиться недоимка по НДС и пени.

Представители налоговых органов считают, что покупатель при внесении продавцом любых изменений в первоначальный счет-фактуру должен перенести вычет НДС по такому счету-фактуре на период, которым датируются исправления. А так как в Правила Постановлением N 283 были внесены изменения, формально поддерживающие позиции контролеров, налоговики будут руководствоваться этими изменениями и требовать от организаций внесения изменений в книгу покупок при изменении счета-фактуры продавцом.

По мнению автора, вносить изменения в ранее оформленную книгу покупок ваша фирма не обязана. В соответствии с нормами Налогового кодекса право на вычет возникает, когда товары (работы, услуги) приняты к учету, предполагается их использование в облагаемых НДС операциях и есть на руках правильно оформленный счет-фактура (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). При соблюдении этих условий счет-фактура регистрируется в книге покупок (п. 8 Правил). Покупатель, получая первичный счет-фактуру, конечно, не знал, что в него будут вноситься изменения (товар окажется бракованным). Следовательно, он использовал вычет по НДС правомерно и не обязан переносить его на более поздний срок. Тем более что ваша фирма правомерно принимала к вычету НДС со стоимости принятых на учет только признанных годными к дальнейшему использованию в облагаемых НДС операциях товаров.

При различных корректировках продавец не выписывает новый счет-фактуру, а исправляет ранее выданный. То есть в нем сохраняется первоначальная дата выписки, которая привязана к моменту отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). Поэтому право на вычет появляется у покупателя на дату составления счета-фактуры и не подлежит переносу на более поздний срок.

До внесения вышеупомянутых изменений в Правила арбитражная практика по рассматриваемому вопросу складывалась в пользу налогоплательщика, подтверждая право на вычет при представлении исправленного счета-фактуры (в том числе при его замене). Доводы налоговых органов о необходимости отнесения вычетов к периодам их исправления признавались судами необоснованными (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.07.2005 N А66-8369/2004, от 03.08.2005 N А56-36581/04, Волго-Вятского округа от 27.10.2004 N А11-4570/2004-К2-Е-3241).

Какие решения будут принимать суды с учетом этих изменений, сказать пока трудно.

По мнению автора, вы можете использовать при возникновении спорных ситуаций с проверяющими органами изложенные выше доводы, а также уже имеющуюся судебную практику, так как Налоговый кодекс не содержит каких-либо особенностей по порядку применения вычетов покупателем при внесении продавцом исправлений в счета-фактуры, а порядок применения покупателем вычетов НДС, установленный в Налоговом кодексе, не был изменен.

А.Гришин

Ведущий аудитор

ЗАО "Консалтинговая группа "Зеркало"

Подписано в печать

03.07.2007

————