"Малая бухгалтерия", 2007, N 5

УЧЕТ ФАКТИЧЕСКОЙ ЗАНЯТОСТИ

ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ ЕНВД ПО НАРУЖНОЙ РЕКЛАМЕ

Порядок корректировки ЕНВД

с учетом фактического периода работы

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. При этом базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2 (ст. 346.29 НК РФ).

Коэффициент К2 - корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе и режим работы, фактический период времени осуществления деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения (ст. 346.27 НК РФ).

Коэффициент К2 согласно абз. 2 п. 6 ст. 346.29 НК РФ определяется для всех категорий налогоплательщиков как произведение установленных на календарный год нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.

Кроме того, согласно абз. 3 п. 6 ст. 346.29 НК РФ и разъяснениям, данным в Письмах Минфина России от 12.09.2006 N 03-11-04/3/409 и от 01.09.2006 N 03-11-04/3/402, налогоплательщики имеют право дополнительно корректировать коэффициент К2 также и с учетом фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности, определяемого как среднеарифметическое величин, полученных в результате отношения количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение каждого календарного месяца налогового периода (например, исключая выходные дни) к количеству календарных дней в данных календарных месяцах налогового периода.

Исключение составляют предприятия только в тех регионах, в которых местными нормативными актами установлены значения подкоэффициентов К2, учитывающих период ведения деятельности.

Методика расчета коэффициента К2, учитывающего фактический период работы, приведена в Письме Минфина России от 05.05.2006 N 03-11-02/109.

Расчет поправочного коэффициента производится по следующей формуле:

Кфп = ((Nвд1 : Nкд1) + (Nвд2 : Nкд2) + (Nвд3 : Nкд3)) : 3,

где Кфп - значение коэффициента, учитывающего фактический период работы в течение налогового периода, т.е. квартала;

Nвд1, Nвд2 и Nвд3 - количество календарных дней ведения деятельности в каждом месяце квартала;

Nкд1, Nкд2, Nкд3 - количество календарных дней в каждом месяце квартала;

3 - количество месяцев в квартале.

Полученный результат нужно умножить на установленный местной властью общий коэффициент К2. Итог округляется до третьего знака после запятой.

Особенности корректировки суммы ЕНВД

с учетом фактической занятости в деятельности

по распространению и размещению наружной рекламы

Если налогоплательщик все же занимается рекламной деятельностью, облагаемой ЕНВД, то может ли он корректировать коэффициент К2 на фактический период работы?

Предпринимательской деятельностью по распространению и (или) размещению наружной рекламы признается деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламной информации путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, световых и электронных табло и иных стационарных технических средств), предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие (ст. 346.27 НК РФ).

Единый налог на вмененный доход по данному виду деятельности исчисляется с использованием физического показателя базовой доходности "площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, кроме наружной рекламы с автоматической сменой изображения" (ст. 346.29 НК РФ).

По мнению Минфина России, высказанному в Письмах от 26.01.2007 N 03-11-04/3/21, от 20.11.2006 N 03-11-04/3/491, от 28.12.2006 N 03-11-04/3/558 и от 16.06.2006 N 03-11-04/3/290, данный порядок корректировки может применяться и в случае, если организацией не размещается рекламная информация на носителе наружной рекламы. Для данной категории налогоплательщиков суть корректировки коэффициента К2 будет заключаться в определении количества дней в месяце, в течение которых данное информационное поле использовалось для оказания рекламных услуг. Такой расчет можно осуществлять на основании актов об оказании услуг (при условии отражения в них временного интервала оказания услуг) и распоряжений руководителя организации.

Пример 1. ООО "Алмаз" занимается размещением рекламной информации сторонних организаций на своем электронном табло.

Под площадью информационного поля электронных табло наружной рекламы понимается площадь светоизлучающей поверхности (ст. 346.27 НК РФ). На данном табло площадь светоизлучающей поверхности равна 20 кв. м.

В I квартале 2007 г. табло работало:

в январе - 8 календарных дней (из 31);

в феврале - 26 календарных дней (из 28);

в марте - 31 календарный день (из 31).

Базовая доходность по деятельности, связанной с распространением и размещением посредством электронных табло наружной рекламы, составляет 5000 руб. в месяц за один квадратный метр площади информационного поля.

Корректирующий коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2007 г., равен 1,096 (Приказ Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 359, Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-11-02/151).

Корректирующий коэффициент К2 местными властями установлен в размере 0,5.

Таким образом, поправочный коэффициент, учитывающий фактический период использования табло, составит:

Кфп = [(8 : 31) + (26 : 28) + (31 : 31)] : 3 = (0,26 + 0,93 + 1) : 3 = 0,73.

На полученное значение Кфп нужно скорректировать установленный размер коэффициента К2. Скорректированный размер коэффициента К2 составит 0,37 (0,5 x 0,73).

Найдем произведение базовой доходности и коэффициентов К1 и К2 (скорректированного):

5000 руб. x 1,096 x 0,37 = 2028 руб.

Определим налоговую базу по ЕНВД за I квартал 2007 г. Для этого найдем произведение скорректированной базовой доходности и физического показателя. Физический показатель в данном случае равен 20 кв. м. Поскольку базовая доходность определена Налоговым кодексом РФ в расчете на месяц, полученный результат нужно умножить на количество месяцев в налоговом периоде - 3 месяца.

Таким образом, налоговая база для исчисления ЕНВД за I квартал составит 121 656 руб. (2028 руб. x 20 кв. м x 3 мес.).

Сумма ЕНВД составила: 121 656 руб. x 15% = 18 248 руб.

Пример 2. ООО "Алмаз" занимается размещением рекламной информации сторонних организаций на табло, расположенных в разных частях города.

В течение I квартала 2007 г. организация в январе и феврале представляла рекламную информацию на двух табло, каждое площадью по 15 кв. м, а в марте - только на одном табло.

Базовая доходность по деятельности, связанной с распространением и размещением наружной рекламы, за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения составляет 3000 руб. в месяц за один квадратный метр площади информационного поля.

Корректирующий коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2007 г., равен 1,096 (Приказ Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 359, Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-11-02/151).

Корректирующий коэффициент К2 местными властями установлен в размере 0,5.

Базовая доходность по данному виду деятельности составляет 3000 руб. в месяц.

1) Рассчитаем налоговую базу по ЕНВД для 1-го табло, которое использовалось все три месяца.

Произведение базовой доходности и коэффициентов К1 и К2 составит:

3000 руб. x 1,096 x 0,5 = 1644 руб.

Физический показатель в данном случае равен 15 кв. м.

Налоговая база для исчисления ЕНВД за I квартал составит 73 980 руб. (1644 руб. x 15 кв. м x 3 мес.).

2) Рассчитаем налоговую базу по ЕНВД для 2-го табло, которое использовалось только два месяца.

Найдем значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности:

Кфп = [(31 : 31) + (28 : 28) + (0 : 31)] : 3 = (1 + 1 + 0) : 3 = 0,67.

На полученное значение Кфп нужно скорректировать установленный размер коэффициента К2. Скорректированный размер коэффициента К2 составит 0,34 (0,5 x 0,67).

Найдем произведение базовой доходности и коэффициентов К1 и К2 (скорректированного):

3000 руб. x 1,096 x 0,34 = 1118 руб.

Таким образом, налоговая база для исчисления ЕНВД за I квартал по 2-му табло составит 50 306 руб. (1118 руб. x 15 кв. м. x 3 мес.).

Таким образом, общая налоговая база для исчисления ЕНВД за I квартал составит 124 286 руб. (73 980 + 50 306).

Сумма начисленного ЕНВД составила: 124 286 руб. x 15% = 18 643 руб.

Точка зрения налоговых органов

У налоговых органов существует иная точка зрения.

Так, в Письмах Управления ФНС России по г. Москве от 26.10.2006 N 18-11/3/93994 и ФНС России от 21.09.2006 N 02-7-11/188@ указано, что для целей применения п. 6 ст. 346.29 НК РФ под фактическим периодом времени осуществления предпринимательской деятельности в течение налогового периода понимается количество календарных дней налогового периода (квартала), в течение которых плательщиком ЕНВД выполнялись работы или оказывались услуги. При этом для указанных выше целей количество выполненных работ или оказанных услуг в течение таких календарных дней не имеет значения.

Данный период времени определяется плательщиком ЕНВД в отношении каждого места осуществления предпринимательской деятельности как разница между общим количеством календарных дней в налоговом периоде (квартале) и количеством календарных дней налогового периода (квартала), в течение которых предпринимательская деятельность в соответствующих местах им полностью не велась.

Таким образом, календарные дни налогового периода (квартала), в течение которых плательщиком ЕНВД в каком-либо месте были выполнены работы или оказаны услуги, относятся к фактическому периоду времени осуществления предпринимательской деятельности в таком месте.

Вместе с тем указанный выше порядок определения фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности в каждом месте ее ведения не применяется в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

Это связано с тем, что в силу специфических особенностей данного вида предпринимательской деятельности местом его осуществления, а следовательно, и местом постановки на учет налогоплательщиков-рекламораспространителей признается место их нахождения (жительства).

В связи с этим отсутствие в течение определенного количества календарных дней налогового периода (квартала) рекламной информации (например, на одном из стационарных технических средств наружной рекламы) не может служить для указанных налогоплательщиков основанием для корректировки (в том числе по месту нахождения данного стационарного технического средства наружной рекламы) установленных нормативным правовым актом муниципального образования значений корректирующего коэффициента базовой доходности К2 на коэффициент, учитывающий фактический период времени осуществления предпринимательской деятельности.

Право на такую корректировку возникает только у тех налогоплательщиков-рекламораспространителей, которые полностью приостанавливали или окончательно прекращали в течение налогового периода ведение своей предпринимательской деятельности (оказание услуг) по объективным причинам: аварийная ситуация, определенный график работы, временное приостановление (окончательное прекращение) деятельности по решению (предписанию) суда или федеральных, региональных, местных органов исполнительной власти, снятие с учета в налоговых органах и т.п.

Доказать, что такие события имели место, можно любыми документами, содержащими информацию о временном приостановлении деятельности, в частности актами, предписаниями о приостановлении предпринимательской деятельности, выданными органами Госпожнадзора, Санэпидемнадзора, органами коммунального хозяйства; договорами аренды (субаренды); копиями платежных документов, подтверждающими оплату арендных платежей; организационно-распорядительными документами и т.п. (Письмо ФНС России от 09.10.2006 N 02-7-11/223@).

При этом следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 34.2 НК РФ по вопросам применения законодательства о налогах и сборах налогоплательщик вправе обращаться за разъяснениями в Минфин России и другие финансовые органы в субъектах Российской Федерации и органах местного самоуправления.

А в конкретных хозяйственных ситуациях по вопросам о порядке исчисления и уплаты налогов налогоплательщику следует обратиться в налоговый орган по месту своего учета (п. 1 ст. 21 НК РФ).

Порядок заполнения Декларации

Частое изменение коэффициента К2 влечет трудности при заполнении Декларации по ЕНВД. Дело в том, что в разд. 2 "Расчет единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Декларации предусмотрена всего одна строка для отражения корректирующего коэффициента К2 (строка 090).

При этом налоговая база считается помесячно и только потом суммируется, хотя применять коэффициент нужно именно к налоговой базе за месяц.

В данном случае согласно разъяснениям, данным в Письмах Минфина России от 03.05.2006 N 03-11-05/117 и от 26.09.2006 N 03-11-05/218, подробный расчет налога, составленный в произвольной форме, представляется организацией в налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности в качестве приложения к налоговой декларации по ЕНВД, а в строке 090 указывается уже коэффициент К2, скорректированный на фактический период ведения деятельности.

В заключение можно отметить, что не все указанные письма Минфина России бесспорны.

Арбитражной практики по данному вопросу пока нет. Можно предположить, что суды в случае рассмотрения спора на данную тему между налогоплательщиком и налоговым органом не будут делать формальные выводы и, скорее всего, потребуют документального подтверждения неведения предпринимательской деятельности, о котором налогоплательщику необходимо позаботиться заранее.

Налогоплательщики освобождаются от штрафа, если следуют письменным разъяснениям, данным финансовым или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах своей компетенции (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). А в соответствии с п. 8 ст. 75 НК РФ налогоплательщики в таких случаях освобождаются еще и от пеней. При этом основным является то, что разъяснения должны быть даны неопределенному кругу лиц.

Ю.Суслова

Аудитор

Подписано в печать

29.06.2007

————