"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 7

СТАЦИОНАРНЫЕ РАБОЧИЕ МЕСТА

Как известно, создание стационарных рабочих мест обусловливает регистрацию обособленного подразделения. Далеко не всегда наличие или отсутствие стационарного рабочего места можно определить однозначно. Этим обстоятельством и порождены письма налогоплательщиков в Минфин России и ФНС России, в которых они просят разъяснить, образованы ли стационарные рабочие места в том или ином случае.

Определение стационарного рабочего места

Определение стационарного рабочего места дано в п. 2 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В этом пункте говорится о понятии обособленного подразделения. Так, "обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение". Затем уточняется, какое рабочее место можно считать стационарным: "...при этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца". Именно таким видит стационарное рабочее место налоговое законодательство.

Данное понятие несколько уточняется в Постановлении Росстата от 16.12.2005 N 101 "Об утверждении порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-предприятие "Основные сведения о деятельности организации". В этом документе можно прочитать следующее определение: "Территориально обособленное подразделение - это структурное подразделение предприятия (филиал, мастерская, цех и т.п.), географическое расположение которого четко определено. Территориально обособленным подразделением осуществляется хозяйственная деятельность на этом месте или с этого места. Этой деятельностью занято один или несколько человек на стационарных рабочих местах постоянно или достаточно длительное время. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более 30 дней". Итак, месяц заменен тридцатью днями, а также упоминается о наличии одного или нескольких человек. При этом не имеет значения, какими полномочиями "наделяются этой организацией физические лица, занятые на указанных стационарных рабочих местах".

Кстати, наблюдательные налогоплательщики сразу заметили, что в приведенном в НК РФ определении о рабочих местах говорится во множественном числе. Это дало повод для следующих рассуждений: если упоминаются "места", а не "место", значит, создание всего лишь одного рабочего места не означает признака обособленного подразделения. Однако налоговое ведомство отвергло подобные измышления как не соответствующие действительности. Появилось Письмо МНС России от 29.04.2004 N 09-3-02/1912 "О признании одного рабочего места обособленным подразделением". В нем приводятся веские аргументы в пользу того, что одно рабочее место с точки зрения признания обособленного подразделения ничуть не хуже нескольких. Буквально в нем сказано, что "в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений и в этих целях не имеет значения создание одного или нескольких рабочих мест, территориально отделенных от основной организации". Соответственно, "создание рабочего места организацией вне места ее нахождения является основанием для постановки на учет в налоговом органе организации по месту нахождения обособленного подразделения". В подтверждение своей точки зрения в Письме приводится и позиция, высказанная в Постановлении ФАС Московского округа от 23.01.2003 N КА-А41/9052-02, где "судом не ставится под сомнение необходимость постановки на учет в налоговом органе обособленного подразделения в случае, если оборудовано одно стационарное рабочее место".

В ст. 209 ТК РФ и в ст. 1 Федерального закона от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации" сказано, что рабочее место - это место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

В данном определении присутствует несколько важных признаков рабочего места:

- имеет место трудовой договор (контракт), так как только в этом случае возникают отношения работника и работодателя;

- работник обязан находиться в этом месте в соответствии со своими служебными обязанностями;

- данное место находится под контролем работодателя.

Для того чтобы соответствовать определению стационарного рабочего места, конкретная точка пространства должна обладать всеми тремя признаками. Так, например, из-за несоответствия этим признакам банковские автоматы не подпадают под определение стационарного рабочего места. Это было отражено в Письме ФНС России от 29.12.2006 N ШТ-6-09/1275@ "О направлении разъяснений". А вот территориально обособленный производственный участок организации, если он служит местом работы более одного месяца, считается обособленным подразделением организации (Письмо ФНС России от 13.03.2006 N 04-1-03/132 "О налогообложении доходов физических лиц").

Возникает ли стационарное рабочее место

Однако далеко не всегда наличие или отсутствие стационарного рабочего места можно определить однозначно. Этим обстоятельством и порождены письма налогоплательщиков в Минфин России и ФНС России, в которых они просят разъяснить, образованы ли стационарные рабочие места в том или ином случае.

Так, компания заключила трудовой договор с работником из другого города. В его обязанности входит поиск необходимой фирме информации, причем как в библиотеке, так и в недрах Интернета. Работать работник при этом может где угодно: на дому, в интернет-кафе, в библиотеке, хоть на съемной квартире, лишь бы работа была выполнена. Никакого стационарного места работы для него не оборудуется. Для работодателя - торговой фирмы - он патентный поверенный, и такой работник нужен компании в связи с необходимостью отслеживания реестров товарных знаков и изобретений. Компания просила разъяснить, не будет ли расценено появление такого сотрудника как признак обособленного подразделения.

Ответ (Письмо Минфина России от 21.07.2005 N 03-01-10/6-334) был отрицательный, опять-таки из-за несоответствия данной ситуации определению рабочего места. Ведь на рабочем месте работник выполняет свои обязанности под контролем работодателя (включая представителей его администрации или непосредственных руководителей работ), а описанный в запросе патентный поверенный не находится под контролем работодателя, и к тому же осуществление его деятельности (сбор информации о товарных знаках) не связано с профильной деятельностью организации (торговля). Поэтому заключение трудового договора с таким лицом "не может рассматриваться в качестве возникновения обособленного подразделения организации независимо от проживания физического лица в другом регионе".

Примерно такой же ответ был дан и на запрос налогоплательщика Письмом Минфина России от 09.11.2004 N 03-02-07/81. Точно так же делался акцент на то, что если рабочее место не находится под контролем работодателя, то стационарное рабочее место не создается и "обязанности по постановке на учет по месту выполнения трудовых функций таким работником у данного общества не возникает".

Однако в случае оборудования рабочего места для охранника ответ финансовым ведомством был дан прямо противоположный. Фирма собралась заключить договор об оказании услуг по охране объекта и поинтересовалась, возникнет ли обособленное подразделение (и, соответственно, обязанность по постановке на учет), если по месту нахождения охранника будет оборудовано стационарное рабочее место. Естественно, ответ был положительным (Письмо Минфина России от 02.06.2005 N 03-02-07/1-132). Было бы странно, если бы он был иным, ведь упоминание о стационарном рабочем месте, если вспомнить ст. 11 НК РФ, автоматически ведет к понятию обособленного подразделения. Однако здесь можно порассуждать о том, является ли место охранника вообще стационарным рабочим местом. Находится оно под контролем работодателя или не находится? Охранник фактически присутствует в посторонней фирме, у чужих людей, и не факт, что тот стул, на котором он сидит, завтра не переставят в другую комнату. Вот если у него есть помещение, пусть и небольшое, где он хозяин положения, место можно назвать стационарным. Хотя ситуация достаточно спорная, и в каждом конкретном случае стороны (налогоплательщики и налоговые органы) могут по-разному оценить, является ли данная стойка (стол) охранника местом, которое контролирует работодатель охранника, или не является.

Аутсорсинг персонала

Подобные вопросы возникают и у фирм, которые предоставляют персонал по договору аренды персонала (аутсорсинга). Персонал таких фирм работает на территории компаний-заказчиков в различных городах и даже регионах. И в этих компаниях им предоставляются стационарные рабочие места. Однако эти рабочие места создает не компания-работодатель, а компания-клиент, и они находятся не под контролем компании-работодателя, а под контролем компании-клиента, в распоряжение которой сотрудники временно поступили. Поэтому стационарных рабочих мест у фирмы, предоставляющей персонал, не возникает.

Однако ситуация меняется, если фирма, предоставившая персонал, сама оборудует для него рабочие места в той компании, которой она предоставила персонал. Такая ситуация может иметь место, если стороны оговорили это в договоре. В таком случае возникают все основания для того, чтобы считать это стационарными рабочими местами для фирмы, предоставившей работников.

Как известно, создание стационарных рабочих мест обусловливает регистрацию обособленного подразделения. Однако если фирма всего лишь подготовила помещение для будущих стационарных рабочих мест, но фактически они еще не созданы, то и обособленного подразделения не существует. Так, фирма заключила договор аренды помещения для создания там тренажерного зала. Это соответствует ее уставной деятельности. Но до поры до времени рабочих мест там не было. А это значит, что фирма не обязана была вставать на учет по месту нахождения арендованного имущества. Как только на территории арендованных площадей действительно появятся работники, появится необходимость встать на учет в качестве обособленного подразделения налогоплательщика.

При этом, однако, необходимо помнить о том, что сотрудники фирмы судят о фирме по тому, что видят каждый день, а проверяющие налоговые инспекторы судят о фирме по тому, что прочитают в документах. Если компания взяла помещение в аренду с 1 марта, то необходимо, чтобы было ясно видно: работников там пока еще нет. Возможно, в помещении проводят ремонт, возможно, устанавливают оборудование, возможно, расставляют мебель, но не работают. Дату перевода персонала в помещение и начала работы в нем проверяющие должны видеть в документах: приказ руководителя, табель и т.д.

Арендованное помещение - возникновение стационарных

рабочих мест

Как правило, наличие арендованного помещения означает, что рано или поздно по месту его нахождения появятся стационарные рабочие места. Такая ситуация описывается в Письмах УМНС России по Московской области от 28.05.2002 и 05.06.2002 с одинаковым номером N 21-08/4084 и с одинаковым названием "О некоторых вопросах постановки на учет в налоговом органе". Несмотря на довольно "солидный" возраст Писем, весьма здравые мысли, содержащиеся в них, стоят внимания. В Письмах говорится, что "для принятия решения о постановке на учет... и при вынесении решения о наложении штрафных санкций необходимо всесторонне проанализировать документы, подтверждающие ведение деятельности организации на территории, контролируемой соответствующим налоговым органом (договор аренды, договор об оказании услуг, договор подряда и иные договоры гражданско-правового характера)". Также следует проанализировать договор аренды недвижимого имущества, ведь в договоре аренды, как правило, указывается, как именно это данное помещение будет использоваться. Далее приводится следующий пример: помещение будет использоваться для хранения и оптовой реализации товаров. То есть арендатор в арендуемом помещении собирается осуществлять операции по получению, складированию, хранению, реализации товаров. Это значит, что арендатор обеспечивает сохранность находящихся в помещении товаров, следовательно, осуществляет прямо или косвенно контроль за арендуемым помещением. Для этого с той или иной периодичностью работник арендатора (кладовщик, экспедитор или иное ответственное лицо) обязан прибыть на рабочее место в арендуемом помещении для осуществления своих функций (разгрузка, размещение, складирование, проверка качества, отгрузка). А работодатель обязан обеспечить работника всем необходимым для выполнения им своих обязанностей. Кроме того, в Письмах отмечается, что "в целях налогообложения признание подразделения организации обособленным зависит от срока, в течение которого рабочее место по месту нахождения подразделения организации служит таковым, и не зависит от периодичности посещения работником указанного рабочего места и от продолжительности пребывания на нем работника". Таким образом, по мнению налоговых органов, "на основании анализа договора аренды можно конкретизировать характер деятельности арендатора и наличие оснований для постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения".

Спорной является ситуация с направлением строителей на стройки. Фирма может производить строительные работы в различных регионах. Возникают ли у нее стационарные рабочие места и, как следствие, обособленные подразделения в местах осуществления строительных работ? В уже упомянутом Письме Управления МНС России по Московской области от 05.06.2002 N 21-08/4084 утверждается, что "на практике наиболее часто встречается договор строительного подряда, когда организацией-подрядчиком ведутся работы по возведению или ремонту зданий или сооружений на определенной территории. В этом случае возводимая вещь (недвижимое имущество) находится под контролем подрядчика, как и рабочие места его работников, которые осуществляют здесь свою деятельность". Это дает основания налоговым органам считать, что выполнены все условия, необходимые для постановки на учет в качестве обособленного подразделения, если "сроки работ по договору подряда установлены более чем 1 месяц". Такая позиция налоговых органов в ряде случаев находит и поддержку в судах (Постановление ФАС Уральского округа от 09.01.2003 N Ф09-2799/02-АК). Но иногда суды поддерживают налогоплательщика (Постановления ФАС Центрального округа от 18.02.2002 N А14-6918-01/251/10 и от 10.05.2001 N А14-7574-00/176/24). Такие противоречия возникают обычно в том случае, если речь идет о строительстве объекта недвижимости. Ведь подрядчик не только строит собственно сам объект, он возводит на объекте титульные сооружения, которые обслуживаются его персоналом, и нетитульные сооружения (например, бытовки), в которых этот самый персонал находится свыше 1 месяца. В этом случае позиции налоговых органов достаточно сильны, скорее всего, суд встанет на их сторону. Однако, возможно, работники в течение полутора месяцев приходят на объект, где для них все чужое, где у них нет ни единого метра, на котором они могли бы расположиться. В этом случае территории, контролируемой работодателем, не существует, и шансы выиграть в суде резко возрастают.

Такая же ситуация возникает, если подрядчик производит ремонтные работы на территории заказчика, ведь ремонт проводится в чужом помещении, не контролируемом работодателем. С этим согласны и суды (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2003 N Ф04/4688-770/А75-2003, Постановление ФАС Центрального округа от 18.02.2002 N А14-6918-01/251/10).

При этом в любом случае следует помнить, что существенным условием договора строительного подряда являются сроки выполнения работ (п. 1 ст. 740 ГК РФ).

О.А.Мальцева

К. э. н.,

консультант журнала

"Бухгалтерский бюллетень"

Подписано в печать

25.06.2007

————