"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 7

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЗАТРАТ НА РЕКЛАМУ: СПОРНЫЕ МОМЕНТЫ

Вопросов, связанных с налогообложением рекламных расходов, у бухгалтеров и налоговых юристов возникает немало. Большинство проблем касается учета этих расходов для целей налогообложения прибыли. Хотя на первый взгляд соответствующие нормы Налогового кодекса РФ достаточно ясны.

Так ли просты нормы НК РФ

В налоговом учете затраты на рекламу учитывают в составе прочих расходов. Перечень рекламных расходов дан в п. 4 ст. 264 НК РФ. Одни из этих расходов могут учитываться полностью, а другие являются нормируемыми, т.е. признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (без НДС). Затраты на рекламу, которые больше данной суммы, соответственно, налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

К первой категории расходов относятся затраты:

- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов;

- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (выполняемых работах, оказываемых услугах), товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы второй категории включают в себя затраты на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на иные виды рекламы.

Итак, казалось бы все просто: произвела организация соответствующие затраты на рекламу, выяснила, относятся они к нормируемым или нет, и учла их в соответствующем размере для целей налогообложения прибыли. Однако не все так замечательно, как кажется. На самом деле некоторые понесенные на рекламу расходы рекламными не являются.

Реклама или не реклама

Прямая рассылка

Допустим, для продвижения какой-либо продукции организация использует прямую адресную рассылку. На первый взгляд можно решить, что это реклама. А анализ соответствующих норм законодательства позволяет утверждать, что не все так просто. Чтобы то, что мы понимаем под рекламой в бытовом смысле этого слова, являлось рекламой с юридической точки зрения, оно должно соответствовать определению, данному в законодательстве РФ, в частности в Законе о рекламе <1>:

реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе".

Однако при адресной рассылке фактически происходит обращение к конкретным лицам, а значит, она не является рекламой. Так считают многие арбитражные суды.

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 18 февраля 2002 г. по делу N КА-А40/418-02 указано: почтовые отправления адресовались конкретным лицам, а то, что другие лица имели возможность ознакомиться с содержанием этих отправлений, не означает наличия у истца намерения довести информацию до неопределенного круга лиц. Действия истца были направлены не на достижение результата рекламного характера, а на заключение договора с конкретным лицом. Направленностью и целями распространяемой информации и определяется ее предназначение кругу лиц, в данном случае - определенному лицу. При этом не имеет значения число отправлений в целом, а также способ принятия решения о направлении информации конкретному лицу: из ограниченного или нет круга лиц выбирались адресаты. Сам факт выбора адресатов означает намерение истца ознакомить с информацией определенное лицо. Даже случайность такого выбора все равно ограничивает круг тех лиц, которым информация предназначена и которым делалось предложение заключить договор на конкретных условиях. Совпадение условий, на которых предлагается заключить договор с каждым адресатом, не превращает индивидуальную оферту в публичную.

Минфин России и ФНС России в отношении рекламы прямого отклика разъяснили, что для организаций, передающих рекламные материалы путем адресной почтовой рассылки по базе данных потенциальных клиентов (физических лиц), подобные расходы не относятся к рекламным, так как эта информация предназначена для конкретных лиц. Расходы, связанные с безвозмездной передачей каталогов продукции, рекламной листовки о компании и бланка для оформления заказа, не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ. А это значит, что оплачивать их организация должна будет из чистой прибыли (см., например, Письма Минфина России от 24 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/390, от 18 января 2006 г. N 03-03-02/13, ФНС России от 11 февраля 2005 г. N 02-1-08/24@, УФНС России по г. Москве от 16 марта 2005 г. N 20-08/16391).

Впрочем, все сказанное вовсе не означает, что в отдельных случаях нельзя опровергнуть позицию финансового и налогового ведомств в судебном порядке. Речь идет о ситуации распространения информации посредством телефонной, факсимильной, подвижной радиотелефонной связи. В п. 1 ст. 18 Закона о рекламе говорится, что распространение рекламы такими способами допустимо лишь при условии предварительного согласия абонента или адресата на получение рекламы. А ведь здесь речь фактически идет о распространении информации среди определенного круга лиц. Тем не менее упомянутый Закон признает данные сведения рекламой. Следовательно, подобные расходы исходя из системного анализа норм законодательства по идее можно учитывать для целей налогообложения прибыли. Однако при таком подходе организации, скорее всего, придется доказывать свою позицию в суде. Ведь никаких разъяснений по данному вопросу, так же как и судебной практики, пока нет.

Вывеска

Ранее суды и Минфин России при ответе на вопрос, являются ли рекламными расходы на вывески для магазинов, придерживались разных точек зрения. Так, финансисты считали, что название магазина является наружной рекламой и затраты на нее надо относить к прочим расходам (Письмо от 5 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/322).

Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 25 декабря 1998 г. N 37 разъяснил, что такая информация рекламой не является, ибо указание своего наименования на вывеске по местонахождению организации не преследует рекламных целей. Вывеска обозначает место входа в занимаемое помещение, поэтому не может рассматриваться как реклама.

С принятием Закона о рекламе ответ на данный вопрос стал очевиден. Согласно пп. 5 п. 2 ст. 2 данного Закона его положения не распространяются на не содержащие сведений рекламного характера вывески и указатели. Соответственно, эти объекты рекламой не являются. А это означает, что их следует учитывать как основные средства и списывать их стоимость постепенно путем начисления амортизации.

Дегустация

Много споров вызывают вопросы, являются ли расходы на проведение дегустации нормируемыми и можно ли их вообще учесть для исчисления налога на прибыль. Точка зрения Минфина России по данной проблеме приведена в Письме от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205. Порядок учета затрат на дегустацию при расчете налога на прибыль зависит от того, признаются такие расходы рекламными или нет. А это в свою очередь зависит от того, как распространяется информация, являющаяся рекламой, - среди определенного или неопределенного круга лиц. Другими словами, если дегустация проводится в публичных местах (театрах, кинотеатрах, выставках), соответствующие расходы можно учесть при расчете налога на прибыль. Если же круг потенциальных потребителей заранее определен, то затраты организация должна нести из чистой прибыли. Та же позиция отражена и в Письме УМНС России по Московской области от 20 октября 2004 г. N 06-21/18767: затраты организации на проведение дегустации продуктов в детских садах и школах, которые являются их потенциальными заказчиками (покупателями), нельзя признать в качестве рекламных расходов. В данном случае дегустация не соответствует одному из признаков рекламы - предназначение для неопределенного круга лиц <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Аналогичная точка зрения приведена в Постановлении ФАС Московского округа от 28 апреля 2005 г. по делу N КА-А40/3274-05. Но возникает другой вопрос: в каком размере учитывать эти расходы? Минфин России считает, что расходы на проведение дегустации можно учесть в пределах 1% выручки от реализации. Ведь дегустация прямо не названа среди ненормируемых видов расходов в п. 4 ст. 264 НК РФ. Значит, затраты на нее можно отнести к расходам на иные виды рекламы, которые нормируются. Многие же налоговые юристы считают по-другому. Вопрос о нормировании затрат необходимо решать в зависимости от того, где дегустация проводилась. Если на выставке или ярмарке, то, поскольку расходы на участие в мероприятии являются ненормируемыми, значит, и затраты на дегустацию можно списать полностью. В других случаях расходы можно списать лишь в пределах лимита. Однако налоговые органы, возражая против такого мнения, издали документ, согласно которому к затратам на участие в выставках можно отнести лишь расходы на оплату вступительных взносов и разрешений (Письмо УМНС России по г. Москве от 15 декабря 2003 г. N 23-10/4/69784). Таким образом, если организация решит полностью учесть для целей налогообложения прибыли расходы, понесенные на проведение дегустации, например на выставке, она должна быть готова к налоговому спору. Реклама в метро Как учесть затраты на рекламу в метро? Нормируются они или нет? С одной стороны, такие расходы не названы в п. 4 ст. 264 НК РФ среди ненормируемых расходов. С другой стороны, рекламу в метро можно квалифицировать как наружную и, соответственно, расходы на нее списывать в налоговом учете без ограничений. Однако в соответствии с Законом о рекламе наружной реклама на транспорте не считается. Следовательно, затраты на размещение информации в вагонах подземки можно списывать в размере не более 1% выручки от реализации. Эту же позицию заняло Министерство финансов Российской Федерации (см. Письмо от 20 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/361).

Юлия Хачатурян, генеральный директор компании Nika, risk plan http://www.risk-plan.ru

Подписано в печать

25.06.2007