"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2007, N 12

БЮДЖЕТНЫЙ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

В целях обеспечения достоверности показателей бюджетного бухгалтерского учета, сохранности финансовых и нефинансовых активов учреждения проводят инвентаризацию.

Инвентаризация - это проверка фактического наличия финансовых и нефинансовых активов учреждений и их обязательств путем сопоставления с данными бюджетного учета. Инвентаризация позволяет установить реальность всех статей баланса и других форм отчетности учреждений. В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Инвентаризации подлежат все активы учреждений, независимо от их местонахождения, и все виды финансовых обязательств. Инвентаризации подлежат также материальные запасы, учитываемые на забалансовых счетах, например материальные ценности, принятые на ответственное хранение, материальные ценности, оплаченные по централизованному снабжению, бланки строгой отчетности; арендованные основные средства; переходящие спортивные кубки и др.

Порядок проведения инвентаризации регламентирован Методическими указаниями <1> и Инструкцией по бюджетному учету <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Министерства финансов РФ от 13.06.1995 N 49 (далее - Методические указания).

<2> Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Министерства финансов РФ от 10.02.2006 N 25н (далее - Приказ N 25н).

График проведения инвентаризации определяется руководителем учреждения. В нем указываются количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень проверяемых активов и обязательств. Исключение составляет обязательная инвентаризация, проводимая при смене материально ответственных лиц, реорганизации и ликвидации организации, при выявлении фактов хищения, в случае стихийных бедствий и других, предусмотренных законодательством.

В обязательном порядке проводится инвентаризация перед составлением годового отчета, не ранее 1 октября отчетного года.

Инвентаризацию финансовых и нефинансовых активов проводят при обязательном участии материально ответственных лиц.

В соответствии с Методическими указаниями для проведения инвентаризации активов и финансовых обязательств приказом руководителя учреждения назначается инвентаризационная комиссия. Возглавлять эту комиссию может руководитель учреждения либо его заместитель. В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации учреждения, работники бухгалтерской службы, другие специалисты.

Необходимо иметь в виду, что отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания ее результатов недействительными (Методические указания, п. 2).

Для проведения инвентаризации в подразделениях создаются рабочие инвентаризационные комиссии, которые кроме проверки состояния и наличия активов комиссии имеют право выносить на заседание постоянно действующей инвентаризационной комиссии предложения о списании отдельных объектов (групп) учета, об организации учета того или иного имущества и др. Рабочая инвентаризационная комиссия перед началом проверки пломбирует подсобные помещения, подвалы и другие места хранения ценностей, имеющие отдельные входы и выходы, проверяет исправность весовых и измерительных приборов. В период проведения инвентаризации все операции по приему и отпуску материальных ценностей прекращаются.

До начала инвентаризации рекомендуется проверить:

- наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

- наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

- наличие документов на непроизведенные активы, нематериальные активы, основные средства, сданные или принятые учреждением в аренду и на хранение.

При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление. При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бюджетного бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности учреждения, а также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности учреждения.

К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на материальные ценности сдаются в бухгалтерию, все поступившие материальные ценности принимаются к учету, а выбывшие списываются.

При определении размера ущерба, причиненного недостачами и хищениями, следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена учреждением в результате продажи данных активов (Приказ N 25н, п. 159).

Результаты инвентаризации оформляются следующими документами <3>:

1. Инвентаризационная опись ценных бумаг.

Применяется для отражения результатов инвентаризации ценных бумаг, а также финансовых вложений учреждений в ценные бумаги. В описи указываются: наименование ценной бумаги и ее эмитента, серия и номер, стоимость по номиналу единицы ценной бумаги, код валюты, в которой она номинирована, курс Центрального банка РФ на дату проведения инвентаризации, количество принадлежащих учреждению ценных бумаг, номинальная стоимость имеющегося пакета ценных бумаг в иностранной валюте и в рублях, первоначальная стоимость ценных бумаг в рублях. Расписка материально ответственного лица оформляется в случаях хранения ценных бумаг в учреждении.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Типовые формы для отражения результатов инвентаризации, которые должны применять бюджетные учреждения, утверждены Приказом Министерства финансов РФ от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета".

2. Инвентаризационная опись остатков на счетах учета денежных средств.

Применяется для отражения результатов инвентаризации остатков денежных средств учреждения на счетах в учреждениях Центрального банка Российской Федерации, кредитных организациях. В описи указывается наименование кредитной организации, номер счета в ней, код валюты по ОКВ, остаток денежных средств на дату инвентаризации в иностранной валюте, курс Центрального банка Российской Федерации на дату инвентаризации и остаток на счете на дату инвентаризации в рублях. Кроме того, в инвентаризационной описи производится запись о подтверждении к началу инвентаризации данных о наличии денежных средств банковскими выписками.

3. Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов.

Инвентаризационная опись составляется по видам документов и материально ответственным лицам с указанием места проведения инвентаризации, распиской материально ответственного лица.

В инвентаризационной описи отражаются: наименование и код бланков строгой отчетности, единица измерения; сведения о фактическом наличии (цена, количество); сведения по данным бюджетного учета (количество, сумма); сведения о результатах инвентаризации (по недостаче и по излишкам - количество и сумма).

4. Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов.

В инвентаризационной описи путем сопоставления фактического наличия с данными бюджетного учета выявляются расхождения.

Инвентаризационная опись составляется по материально ответственным лицам с указанием места проведения инвентаризации, распиской материально ответственного лица.

Инвентаризационная опись отражает: наименование и код объекта учета, инвентарный номер, единицу измерения; сведения о фактическом наличии (цена, количество); сведения по данным бюджетного учета (количество, сумма); сведения о результатах инвентаризации (по недостаче и по излишкам - количество и сумма).

5. Инвентаризационная опись наличных денежных средств.

В описи отражаются результаты проведенной инвентаризации наличных денежных средств в кассе учреждения.

Инвентаризационная опись содержит сведения о наличии денежных средств в кассе фактически и по учетным данным (цифрами и прописью), сведения по результатам инвентаризации по недостаче и по излишкам; номера последних приходного и расходного кассовых ордеров.

6. Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.

Инвентаризационная опись отражает сведения по дебиторской (кредиторской) задолженности; наименование дебитора (кредитора); номер счета бюджетного учета; общую сумму задолженности по балансу, в том числе подтвержденная дебиторами (кредиторами), не подтвержденная дебиторами (кредиторами), с истекшим сроком исковой давности.

Названные выше инвентаризационные описи подписываются председателем и всеми членами инвентаризационной комиссии учреждения.

7. Ведомость расхождений по результатам инвентаризации.

В процессе инвентаризации нефинансовых и финансовых активов, бланков строгой отчетности и денежных документов составляется ведомость расхождений по результатам инвентаризации, в которой фиксируются установленные расхождения с данными бухгалтерского учета: недостачи или излишки по каждому объекту учета в количественном и суммовом выражении. Ведомость является основанием для составления акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Действующим законодательством <4> предусмотрены два вида материальной ответственности (ТК РФ, ст. 241):

1) полная;

2) ограниченная.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Трудовой кодекс Российской Федерации. Федеральный закон от 30.12.2001 N 197-ФЗ (далее - ТК РФ).

Полная материальная ответственность работника состоит в его обязанности возмещать причиненный ущерб в полном размере.

Ограниченную материальную ответственность несут работники за порчу или уничтожение материалов, полуфабрикатов, готовых изделий, инструментов, специальной одежды и других предметов по небрежности, выданных в личное пользование, если ущерб причинен в ходе трудового процесса. Данная ответственность не может превышать среднего месячного заработка виновного работника на день выявления ущерба.

Возмещение ущерба производится независимо от привлечения работника к дисциплинарной, административной или уголовной ответственности за действия или бездействие, которыми причинен ущерб работодателю.

Учет расчетов по суммам выявленных недостач, хищений, потерь от порчи материальных ценностей ведется на следующих счетах (Приказ N 25н, п. 162):

20901 "Расчеты по недостачам основных средств";

20902 "Расчеты по недостачам нематериальных активов ";

20903 "Расчеты по недостачам непроизведенных активов";

20904 "Расчеты по недостачам материальных запасов";

20905 "Расчеты по недостачам финансовых активов".

Аналитический учет ведется в Карточке учета средств и расчетов по каждому виновному лицу с указанием фамилии, имени и отчества, должности, даты возникновения задолженности и суммы недостачи (Приказ N 25н, п. 160).

Согласно Федеральному закону "О бухгалтерском учете" (п. 3 ст. 12) выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета должны быть отражены на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

- излишек имущества оприходован по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации;

- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли отнесены на издержки производства или обращения, а сверх норм - на счет виновных лиц или на финансовые результаты.

Операции по счету 20900 "Расчеты по недостачам" в рамках бюджетной деятельности (1), внебюджетной деятельности (2) оформляются следующими бухгалтерскими записями: табл. 1 - учет операций по недостачам нефинансовых и финансовых активов; табл. 2 - учет операций погашения недостачи.

Таблица 1

Бюджетный бухгалтерский учет операций по выявленным

недостачам нефинансовых и финансовых активов

Счет 20900 "Расчеты по недостачам"

     
   ————T———————————————————T———————————————————T——————————T—————————¬
   | N |Содержание операции| Корреспондирующие | Отражение| Правовое|
   |п/п|                   |       счета       | в балансе|основание|
   |   |                   +—————————T—————————+получателя|         |
   |   |                   |  Дебет  |  Кредит |  средств |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 1 |         2         |    3    |    4    |     5    |    6    |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 1 |Учреждением        |120901560|140101172|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 321  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161;  |
   |   |основных средств.  |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |Одновременно       |         |         |          |п. 11    |
   |   |с бюджетного       |         |         |          |         |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |         |
   |   |учета списывается  |         |         |          |         |
   |   |сумма накопленной  |         |         |          |         |
   |   |амортизации        |         |         |          |         |
   |   |по недостающим     |         |         |          |         |
   |   |объектам           |         |         |          |         |
   |   |на уменьшение      |         |         |          |         |
   |   |их первоначальной  |         |         |          |         |
   |   |стоимости.         |         |         |          |         |
   |   |Остаточная         |         |         |          |         |
   |   |стоимость          |         |         |          |         |
   |   |недостающих        |         |         |          |         |
   |   |объектов основных  |         |         |          |         |
   |   |средств списывается|         |         |          |         |
   |   |в дебет счета      |         |         |          |         |
   |   |140101172 "Доходы  |         |         |          |         |
   |   |от реализации      |         |         |          |         |
   |   |активов"           |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 2 |Учреждением        |120902560|140101172|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 322  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161;  |
   |   |нематериальных     |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |активов.           |         |         |          |п. 11    |
   |   |Одновременно       |         |         |          |         |
   |   |с бюджетного       |         |         |          |         |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |         |
   |   |учета списывается  |         |         |          |         |
   |   |сумма  накопленной |         |         |          |         |
   |   |амортизации        |         |         |          |         |
   |   |по недостающим     |         |         |          |         |
   |   |объектам           |         |         |          |         |
   |   |на уменьшение      |         |         |          |         |
   |   |их первоначальной  |         |         |          |         |
   |   |стоимости.         |         |         |          |         |
   |   |Остаточная         |         |         |          |         |
   |   |стоимость          |         |         |          |         |
   |   |недостающих        |         |         |          |         |
   |   |объектов           |         |         |          |         |
   |   |нематериальных     |         |         |          |         |
   |   |активов списывается|         |         |          |         |
   |   |в дебет счета      |         |         |          |         |
   |   |140101172 "Доходы  |         |         |          |         |
   |   |от реализации      |         |         |          |         |
   |   |активов"           |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 3 |Учреждением        |120903560|140101172|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 323  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161;  |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |активов.           |         |         |          |п. 11    |
   |   |Одновременно       |         |         |          |         |
   |   |с бюджетного       |         |         |          |         |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |         |
   |   |учета списывается  |         |         |          |         |
   |   |первоначальная     |         |         |          |         |
   |   |(восстановительная)|         |         |          |         |
   |   |стоимость          |         |         |          |         |
   |   |недостающих        |         |         |          |         |
   |   |объектов           |         |         |          |         |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |         |
   |   |активов в дебет    |         |         |          |         |
   |   |счета 140101172    |         |         |          |         |
   |   |"Доходы от         |         |         |          |         |
   |   |реализации активов"|         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 4 |Учреждением        |120904560|140101172|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 324  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161;  |
   |   |материальных       |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |запасов.           |         |         |          |п. 25    |
   |   |Одновременно       |         |         |          |         |
   |   |с бюджетного       |         |         |          |         |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |         |
   |   |учета списывается  |         |         |          |         |
   |   |фактическая        |         |         |          |         |
   |   |стоимость          |         |         |          |         |
   |   |недостающих        |         |         |          |         |
   |   |объектов           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов в дебет    |         |         |          |         |
   |   |счета 140101172    |         |         |          |         |
   |   |"Доходы от         |         |         |          |         |
   |   |реализации активов"|         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 5 |Учреждением        |120905560|120104610|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161   |
   |   |финансовых активов,|         |         |          |         |
   |   |а именно наличных  |         |         |          |         |
   |   |денежных средств   |         |         |          |         |
   |   |в кассе учреждения |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 6 |Учреждением        |120905560|120105610|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161   |
   |   |финансовых активов,|         |         |          |         |
   |   |а именно денежных  |         |         |          |         |
   |   |документов         |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 7 |Учреждением        |120905560|140101172|Баланс,   |Приказ   |
   |   |сформирована       |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |дебиторская        |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |задолженность      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |на недостачу       |         |         |          |п. 161   |
   |   |финансовых активов,|         |         |          |         |
   |   |а именно акций     |         |         |          |         |
   |   |и других ценных    |         |         |          |         |
   |   |бумаг.             |         |         |          |         |
   |   |Одновременно       |         |         |          |         |
   |   |списывается        |         |         |          |         |
   |   |с бюджетного       |         |         |          |         |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |         |
   |   |учета учетная      |         |         |          |         |
   |   |(первоначальная)   |         |         |          |         |
   |   |стоимость акций,   |         |         |          |         |
   |   |других ценных бумаг|         |         |          |         |
   |   |в дебет счета      |         |         |          |         |
   |   |140101172 "Доходы  |         |         |          |         |
   |   |от реализации      |         |         |          |         |
   |   |активов"           |         |         |          |         |
   L———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+——————————
   

Таблица 2

Бюджетный бухгалтерский учет операций погашения недостач

нефинансовых и финансовых активов

Счет 20900 "Расчеты по недостачам"

     
   ————T———————————————————T———————————————————T——————————T—————————¬
   | N |Содержание операции| Корреспондирующие | Отражение| Правовое|
   |п/п|                   |       счета       | в балансе|основание|
   |   |                   |                   |получателя|         |
   |   |                   |                   |  средств |         |
   +———+———————————————————+—————————T—————————+——————————+—————————+
   | 1 |Погашена виновным  |120104510|120900660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 320  |N 25н,   |
   |   |нефинансовых       |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |активов (основных  |         |         |          |разд. 2, |
   |   |средств,           |         |         |          |п. 161   |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |нематериальных     |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов) наличными |         |         |          |         |
   |   |денежными          |         |         |          |         |
   |   |средствами в       |         |         |          |         |
   |   |кассу учреждения   |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 2 |Погашена виновным  |130405310|120901660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 321  |N 25н,   |
   |   |основных средств   |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |в безналичном      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |порядке. Денежные  |         |         |          |п. 161   |
   |   |средства поступают |         |         |          |         |
   |   |на лицевой счет,   |         |         |          |         |
   |   |открытый в органах |         |         |          |         |
   |   |казначейства, и в  |         |         |          |         |
   |   |дальнейшем подлежат|         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 3 |Погашена виновным  |130405320|120902660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 322  |N 25н,   |
   |   |нематериальных     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |активов в          |         |         |          |разд. 2, |
   |   |безналичном        |         |         |          |п. 161   |
   |   |порядке. Денежные  |         |         |          |         |
   |   |средства поступают |         |         |          |         |
   |   |на лицевой счет,   |         |         |          |         |
   |   |открытый в органах |         |         |          |         |
   |   |казначейства,      |         |         |          |         |
   |   |и в дальнейшем     |         |         |          |         |
   |   |подлежат           |         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 4 |Погашена виновным  |130405330|120903660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 323  |N 25н,   |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |активов            |         |         |          |разд. 2, |
   |   |в безналичном      |         |         |          |п. 161   |
   |   |порядке. Денежные  |         |         |          |         |
   |   |средства поступают |         |         |          |         |
   |   |на лицевой счет,   |         |         |          |         |
   |   |открытый в органах |         |         |          |         |
   |   |казначейства,      |         |         |          |         |
   |   |и в дальнейшем     |         |         |          |         |
   |   |подлежат           |         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 5 |Погашена виновным  |130405340|120904660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 324  |N 25н,   |
   |   |материальных       |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |запасов            |         |         |          |разд. 2, |
   |   |в безналичном      |         |         |          |п. 161   |
   |   |порядке. Денежные  |         |         |          |         |
   |   |средства поступают |         |         |          |         |
   |   |на лицевой счет,   |         |         |          |         |
   |   |открытый в органах |         |         |          |         |
   |   |казначейства,      |         |         |          |         |
   |   |и в дальнейшем     |         |         |          |         |
   |   |подлежат           |         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 6 |Погашена виновным  |120101510|120901660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |—        |стр. 320  |N 25н,   |
   |   |нефинансовых       |         |120904660|          |ч. 3,    |
   |   |активов (основных  |         |         |          |разд. 2, |
   |   |средств,           |         |         |          |п. 161   |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |нематериальных     |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов)           |         |         |          |         |
   |   |в безналичном      |         |         |          |         |
   |   |порядке. Учреждение|         |         |          |         |
   |   |не обслуживается   |         |         |          |         |
   |   |через органы       |         |         |          |         |
   |   |казначейства,      |         |         |          |         |
   |   |денежные средства  |         |         |          |         |
   |   |поступают на счет, |         |         |          |         |
   |   |открытый в банке   |         |         |          |         |
   |   |или ином кредитном |         |         |          |         |
   |   |учреждении, и в    |         |         |          |         |
   |   |дальнейшем подлежат|         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 7 |Погашена виновным  |120104510|120905660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |финансовых активов |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |(наличных денежных |         |         |          |разд. 2, |
   |   |средств, денежных  |         |         |          |п. 161   |
   |   |документов, акций, |         |         |          |         |
   |   |других ценных      |         |         |          |         |
   |   |бумаг) наличными   |         |         |          |         |
   |   |денежными          |         |         |          |         |
   |   |средствами в кассу |         |         |          |         |
   |   |учреждения         |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 8 |Погашена виновным  |120101510|120905660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |финансовых активов |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |(наличных денежных |         |         |          |разд. 2, |
   |   |средств, денежных  |         |         |          |п. 161   |
   |   |документов, акций, |         |         |          |         |
   |   |других ценных      |         |         |          |         |
   |   |бумаг)             |         |         |          |         |
   |   |в безналичном      |         |         |          |         |
   |   |порядке. Учреждение|         |         |          |         |
   |   |не обслуживается   |         |         |          |         |
   |   |через органы       |         |         |          |         |
   |   |казначейства,      |         |         |          |         |
   |   |денежные средства  |         |         |          |         |
   |   |поступают на счет, |         |         |          |         |
   |   |открытый в банке   |         |         |          |         |
   |   |или ином кредитном |         |         |          |         |
   |   |учреждении, и в    |         |         |          |         |
   |   |дальнейшем подлежат|         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 9 |Погашена виновным  |130405500|120905660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |лицом недостача    |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |финансовых активов |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |в безналичном      |         |         |          |разд. 2, |
   |   |порядке. Денежные  |         |         |          |п. 161   |
   |   |средства поступают |         |         |          |         |
   |   |на лицевой счет,   |         |         |          |         |
   |   |открытый в органах |         |         |          |         |
   |   |казначейства, и в  |         |         |          |         |
   |   |дальнейшем подлежат|         |         |          |         |
   |   |обязательному      |         |         |          |         |
   |   |перечислению       |         |         |          |         |
   |   |в доход            |         |         |          |         |
   |   |соответствующего   |         |         |          |         |
   |   |бюджета            |         |         |          |         |
   L———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+——————————
   

В табл. 3 систематизированы бухгалтерские записи по недостаче в случае отсутствия виновного лица, либо отказа во взыскании судом, а табл. 4 - учет естественной убыли материальных ценностей.

Таблица 3

Бюджетный бухгалтерский учет операций погашения недостач

нефинансовых и финансовых активов при отсутствии конкретных

виновников либо отказа во взыскании судом

Счет 20900 "Расчеты по недостачам"

     
   ————T———————————————————T———————————————————T——————————T—————————¬
   | N |Содержание операции| Корреспондирующие | Отражение| Правовое|
   |п/п|                   |       счета       | в балансе|основание|
   |   |                   |                   |получателя|         |
   |   |                   |                   |  средств |         |
   +———+———————————————————+—————————T—————————+——————————+—————————+
   | 1 |Учреждением списана|140101172|120901660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 321  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи основных |         |         |          |п. 161;  |
   |   |средств при        |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |отсутствии         |         |         |          |п. 12    |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 2 |Учреждением списана|140101172|120902660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 322  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161;  |
   |   |нематериальных     |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |активов при        |         |         |          |п. 12    |
   |   |отсутствии         |         |         |          |         |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 3 |Учреждением списана|140101172|120903660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 323  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161;  |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |активов при        |         |         |          |п. 12    |
   |   |отсутствии         |         |         |          |         |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 4 |Учреждением списана|140101172|120904660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 324  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161;  |
   |   |материальных       |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |запасов при        |         |         |          |п. 12    |
   |   |отсутствии         |         |         |          |         |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 5 |Учреждением списана|140101172|120905660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161;  |
   |   |финансовых активов |         |         |          |Прил. 1, |
   |   |при отсутствии     |         |         |          |п. 12    |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 6 |Учреждением списана|240101290|220901660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |—        |стр. 320  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |220904660|          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161   |
   |   |нефинансовых       |         |         |          |         |
   |   |активов (основных  |         |         |          |         |
   |   |средств,           |         |         |          |         |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |нематериальных     |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов) при       |         |         |          |         |
   |   |отсутствии         |         |         |          |         |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 7 |Учреждением списана|240101290|220905660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 325  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161   |
   |   |финансовых активов |         |         |          |         |
   |   |при отсутствии     |         |         |          |         |
   |   |конкретных         |         |         |          |         |
   |   |виновников, а также|         |         |          |         |
   |   |при отказе во      |         |         |          |         |
   |   |взыскании судом    |         |         |          |         |
   L———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+——————————
   

Таблица 4

Бюджетный бухгалтерский учет естественной убыли

материальных ценностей

Счет 20900 "Расчеты по недостачам"

     
   ————T———————————————————T———————————————————T——————————T—————————¬
   | N |Содержание операции| Корреспондирующие | Отражение| Правовое|
   |п/п|                   |       счета       | в балансе|основание|
   |   |                   |                   |получателя|         |
   |   |                   |                   |  средств |         |
   +———+———————————————————+—————————T—————————+——————————+—————————+
   | 1 |Учреждением списана|210604340|220904660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 324  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161   |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов в пределах |         |         |          |         |
   |   |норм естественной  |         |         |          |         |
   |   |убыли. Под         |         |         |          |         |
   |   |естественной       |         |         |          |         |
   |   |убылью товарно—    |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |ценностей следует  |         |         |          |         |
   |   |понимать потерю    |         |         |          |         |
   |   |(уменьшение массы  |         |         |          |         |
   |   |товара при         |         |         |          |         |
   |   |сохранении его     |         |         |          |         |
   |   |качества в пределах|         |         |          |         |
   |   |требований (норм), |         |         |          |         |
   |   |устанавливаемых    |         |         |          |         |
   |   |нормативными       |         |         |          |         |
   |   |правовыми актами), |         |         |          |         |
   |   |являющуюся         |         |         |          |         |
   |   |следствием         |         |         |          |         |
   |   |естественного      |         |         |          |         |
   |   |изменения их       |         |         |          |         |
   |   |биологических,     |         |         |          |         |
   |   |физико—химических  |         |         |          |         |
   |   |свойств. Норма     |         |         |          |         |
   |   |естественной убыли,|         |         |          |         |
   |   |применяющаяся при  |         |         |          |         |
   |   |хранении товарно—  |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |ценностей, является|         |         |          |         |
   |   |допустимой         |         |         |          |         |
   |   |величиной          |         |         |          |         |
   |   |безвозвратных      |         |         |          |         |
   |   |потерь             |         |         |          |         |
   |   |(естественной      |         |         |          |         |
   |   |убыли), которую    |         |         |          |         |
   |   |следует определять |         |         |          |         |
   |   |за время хранения  |         |         |          |         |
   |   |товара путем       |         |         |          |         |
   |   |сопоставления его  |         |         |          |         |
   |   |массы с массой     |         |         |          |         |
   |   |товара, фактически |         |         |          |         |
   |   |принятой на        |         |         |          |         |
   |   |хранение. Норма    |         |         |          |         |
   |   |естественной       |         |         |          |         |
   |   |убыли,             |         |         |          |         |
   |   |применяющаяся при  |         |         |          |         |
   |   |транспортировке    |         |         |          |         |
   |   |товарно—           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |ценностей, является|         |         |          |         |
   |   |допустимой         |         |         |          |         |
   |   |величиной          |         |         |          |         |
   |   |безвозвратных      |         |         |          |         |
   |   |потерь             |         |         |          |         |
   |   |(естественной      |         |         |          |         |
   |   |убыли), которая    |         |         |          |         |
   |   |определяется путем |         |         |          |         |
   |   |сопоставления      |         |         |          |         |
   |   |массы товара,      |         |         |          |         |
   |   |указанной          |         |         |          |         |
   |   |отправителем       |         |         |          |         |
   |   |(изготовителем) в  |         |         |          |         |
   |   |сопроводительном   |         |         |          |         |
   |   |документе, с массой|         |         |          |         |
   |   |товара, фактически |         |         |          |         |
   |   |принятой           |         |         |          |         |
   |   |получателем        |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 2 |Учреждением списана|140101272|120904660|Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       |         |         |стр. 324  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161   |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов в пределах |         |         |          |         |
   |   |норм естественной  |         |         |          |         |
   |   |убыли              |         |         |          |         |
   +———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+—————————+
   | 3 |Учреждением списана|   1(2)  |   1(2)  |Баланс,   |Приказ   |
   |   |с бюджетного       | 40101273| 20900660|стр. 320  |N 25н,   |
   |   |бухгалтерского     |         |         |          |ч. 3,    |
   |   |учета сумма        |         |         |          |разд. 2, |
   |   |недостачи          |         |         |          |п. 161   |
   |   |нефинансовых       |         |         |          |         |
   |   |активов (основных  |         |         |          |         |
   |   |средств,           |         |         |          |         |
   |   |непроизведенных    |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |нематериальных     |         |         |          |         |
   |   |активов,           |         |         |          |         |
   |   |материальных       |         |         |          |         |
   |   |запасов),          |         |         |          |         |
   |   |финансовых активов |         |         |          |         |
   |   |(наличных денежных |         |         |          |         |
   |   |средств, денежных  |         |         |          |         |
   |   |документов, акций, |         |         |          |         |
   |   |других ценных      |         |         |          |         |
   |   |бумаг) в результате|         |         |          |         |
   |   |чрезвычайных       |         |         |          |         |
   |   |ситуаций           |         |         |          |         |
   L———+———————————————————+—————————+—————————+——————————+——————————
   

Рассмотрим пример отражения результатов инвентаризации в рамках деятельности, приносящей доход (табл. 5). По нашему мнению, для отражения результатов инвентаризации можно использовать счет 240101290 "Прочие расходы" и счет 240101180 "Прочие доходы".

Перед составлением годового отчета учреждение провело инвентаризацию, в процессе которой были выявлены:

излишек продуктов питания на сумму 300 руб.;

недостача:

- горюче-смазочных материалов в пределах норм естественной убыли на сумму 400 руб.;

- запасных частей, балансовая стоимость которых 1200 руб., а рыночная - 1400 руб. Недостача виновным лицом погашается наличными денежными средствами в кассу учреждения.

В бюджетном учете учреждения указанную ситуацию необходимо отразить следующим образом (табл. 5).

Таблица 5

     
   ————T—————————————————————T—————————————————T—————————————T——————¬
   | N | Содержание операции |      Дебет      |    Кредит   |Сумма,|
   |п/п|                     |                 |             | руб. |
   +———+—————————————————————+—————————————————+—————————————+——————+
   | 1 |Приняты к бюджетному |    210502340    |  240101180  |  300 |
   |   |бухгалтерскому учету |   "Увеличение   |   "Прочие   |      |
   |   |излишки продуктов    |    стоимости    |   доходы"   |      |
   |   |питания, выявленные  |    продуктов    |             |      |
   |   |при инвентаризации   |     питания"    |             |      |
   +———+—————————————————————+—————————————————+—————————————+——————+
   | 2 |Списана с бюджетного |    240101290    |  210503440  |  400 |
   |   |бухгалтерского учета |"Прочие расходы";| "Уменьшение |      |
   |   |недостача горюче—    |      (или)      |  стоимости  |      |
   |   |смазочных материалов |    210604340    |   горюче—   |      |
   |   |в пределах норм      |   "Увеличение   |  смазочных  |      |
   |   |естественной убыли   |    стоимости    | материалов" |      |
   |   |                     |   изготовления  |             |      |
   |   |                     |   материалов,   |             |      |
   |   |                     |готовой продукции|             |      |
   |   |                     | (работ, услуг)" |             |      |
   +———+—————————————————————+—————————————————+—————————————+——————+
   | 3 |Учреждением отражена |    220904560    |  210506440  | 1200 |
   |   |недостача запасных   |   "Увеличение   | "Уменьшение |      |
   |   |частей по балансовой |   дебиторской   |  стоимости  |      |
   |   |стоимости на разницу |  задолженности  |    прочих   |      |
   |   |между балансовой     |  по недостачам  | материальных|      |
   |   |стоимостью и рыночной|   материальных  |  запасов";  |      |
   |   |                     |    запасов";    |             |      |
   |   |                     |    220904560    |  240101180  |  200 |
   |   |                     |                 |   "Прочие   |      |
   |   |                     |                 |   доходы"   |      |
   +———+—————————————————————+—————————————————+—————————————+——————+
   | 4 |Поступили денежные   |   "Увеличение   |  220904660  | 1400 |
   |   |средства от виновного|   дебиторской   |  "Погашение |      |
   |   |лица в погашение     |  задолженности  | дебиторской |      |
   |   |недостачи в кассу    |  по недостачам  |задолженности|      |
   |   |учреждения           |   материальных  |по недостачам|      |
   |   |                     |    запасов";    | материальных|      |
   |   |                     |    220104510    |   запасов"  |      |
   |   |                     |   "Поступления  |             |      |
   |   |                     |     в кассу"    |             |      |
   L———+—————————————————————+—————————————————+—————————————+———————
   

Таковы основные правила проведения инвентаризации и бухгалтерского учета ее результатов. Т.С.Маслова К. э. н., доцент кафедры бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского Подписано в печать 25.06.2007 ————