"Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 7

Вопрос: Между Обществом и предприятием розничной торговли заключается договор пользования имуществом, согласно которому Общество - собственник имущества - передает в пользование имущество для размещения на нем товаров (дисков), которые приобретаются предприятием розничной торговли у Общества по договору купли-продажи. При этом плата за пользование имуществом не взимается. Имущество (телевизоры и шкафы-стеллажи) приобретается Обществом исключительно для передачи его в магазины в целях увеличения объемов продаж. Общество является оптовым торговым предприятием. Основные средства Общество получает в одном периоде, а акты приема-передачи подписывает в другом. Когда основные средства вводятся в эксплуатацию? Когда нужно начислять амортизацию (для целей бухгалтерского и налогового учета)? Когда следует платить налог на имущество?

А.К.Арбатов, г. Таганрог

Ответ: В соответствии с п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств.

Унифицированная форма такого акта утверждена Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. Согласно Указаниям по применению и заполнению формы N ОС-1 этот акт применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию. При этом если объект не требует монтажа, акт оформляется в момент приобретения объекта, если объект требует монтажа - после приема его из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

Таким образом, приобретенные телевизоры и шкафы-стеллажи вводятся в эксплуатацию в момент их приобретения, если они не требуют монтажа. Ввод в эксплуатацию оформляется Актом по форме ОС-1. Ввод в эксплуатацию основных средств отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). Начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода объекта по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01).

Объектом налогообложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ). Порядок определения налоговой базы установлен ст. 376 Налогового кодекса.

Учитывая вышесказанное, остаточную стоимость телевизоров и шкафов-стеллажей следует включить в расчет налоговой базы после их ввода в эксплуатацию в соответствии с установленным ст. 376 Кодекса порядком.

В целях налогового учета амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового кодекса под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

Кроме того, расходы должны соответствовать требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса, т.е. должны быть обоснованными и документально подтвержденными. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты.

В рассматриваемой ситуации можно сказать, что размещение телевизоров и стеллажей в торговых точках розничных продавцов, с которыми заключены договоры купли-продажи, связано исключительно с деятельностью Общества (оптовая продажа дисков). Но Обществу необходимо экономически обосновать понесенные в связи с этим расходы (например, увеличение оптовых продаж дисков после установки телевизоров и стеллажей в магазинах).

Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 18.05.2006 N А43-12921/2004-31-519 суд поддержал позицию налогоплательщика в сходной ситуации, отметив, что экономическая обоснованность понесенных расходов обусловлена экономической деятельностью налогоплательщика, осуществляемой в целях получения дохода. В результате установки спорного оборудования (по сравнению с периодами, когда оно отсутствовало) произошло увеличение продаж продукции конечным потребителям (по договорам розничной купли-продажи), что способствовало повышению ее реализации в рамках оптовых поставок и возникновению экономической выгоды.

Если Общество не сможет экономически обосновать расходы в виде амортизации телевизоров и стеллажей, то передача имущества розничным предприятиям будет расценена как передача его в безвозмездное пользование.

В этом случае на основании п. 3 ст. 256 Налогового кодекса рассматриваемое оборудование в целях налогообложения прибыли будет исключено из состава амортизируемого имущества.

Пунктом 2 ст. 322 и п. 3 ст. 256 Кодекса установлено, что по основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится. По окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств организации амортизация начисляется в порядке, определенном гл. 25 Налогового кодекса, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств.

При этом расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, в целях налогообложения прибыли не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Кроме этого, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 154 Налогового кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 Налогового кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

В данном случае у Общества возникает обязанность начислить НДС в бюджет, при этом налоговая база определяется исходя из рыночных цен на аренду идентичного оборудования.

Позиция налоговых органов в сходной ситуации изложена в Письме УФНС России по г. Москве от 07.12.2005 N 20-12/90022. Так как товар уже принадлежит розничному предприятию, то имеет место использование переданного оборудования в интересах розничного предприятия. Поскольку при этом у организации розничной торговли не возникает задолженности за использование принадлежащего оптовому продавцу оборудования, то это оборудование следует рассматривать как переданное в безвозмездное пользование.

Учитывая вышесказанное, Общество может при соответствующем экономическом обосновании расходов учесть амортизацию по телевизорам и стеллажам при расчете налога на прибыль, но также следует принять во внимание большую вероятность возникновения споров с налоговым органом. В этом случае свою позицию вам придется отстаивать в арбитражном суде.

Ю.Н.Захарова

Консультант

КГ "Что делать Консалт"

Подписано в печать

22.06.2007

————