"Упрощенка", 2007, N 7

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

Вправе ли издательства применять упрощенную систему? В какой сумме признавать выручку от реализации тиража через альтернативные подписные агентства? Каков порядок распределения общеиздательских расходов? Как учитывать потери от брака и себестоимость нереализованной продукции? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в статье.

В настоящее время издательская деятельность регулируется Законом РФ от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации" (далее - Закон N 2124-1). Под ней понимаются подготовка и выпуск любых печатных изданий: газет, книг, журналов, брошюр, альбомов, плакатов, буклетов, открыток и других полиграфических изделий независимо от тиража и способа изготовления.

Материалы для публикаций издательство получает от других организаций или независимых авторов, оформляя с ними авторские договоры в письменной форме. Исключение - периодическая печать, где допустима устная договоренность (ст. 32 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах").

Если у издательства нет собственной типографии, оно пользуется сторонними услугами. Тираж распространяется организацией либо самостоятельно, либо с привлечением торговых, посреднических и других компаний.

Среди видов деятельности, подлежащих лицензированию, издательская деятельность не упомянута (ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ), поэтому для нее лицензия не нужна. Тем не менее по некоторой печатной продукции, которая используется в обучении или воспитании, необходимо получить санитарно-эпидемиологические заключения, подтверждающие соответствие изданий санитарным правилам. Сюда относятся учебники, пособия, дидактические материалы, предназначенные для общего и начального профессионального образования, а также выпускаемые для абитуриентов.

Примечание. Санитарно-эпидемиологические требования обозначены в п. 2 ст. 28 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ и в Постановлении Главного государственного санитарного врача РФ от 20.11.2002 N 38 "О введении в действие Санитарных правил и нормативов".

Кроме того, как указано в ст. 8 Закона N 2124-1, прежде чем начать выпуск какого-либо издания, организации обязаны его зарегистрировать. Если издание будет распространяться в нескольких регионах России или по всей стране и за рубежом, заявление о регистрации подают в Федеральную службу по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия. Если только на территории отдельного субъекта Федерации или муниципального образования - в территориальный орган указанной федеральной службы.

Регистрация не требуется (ст. 12 Закона N 2124-1):

- для печатных изданий, учреждаемых органами государственной власти, местного самоуправления для публикации своих официальных сообщений, нормативных и иных актов;

- для периодических печатных изданий, выпускаемых тиражом менее 1000 экземпляров.

Главный для нас вопрос: допускается ли при издательской деятельности применение "упрощенки"? Если выполнены требования ст. 346.12 НК РФ, препятствий вроде бы нет. Осталось разобраться с ЕНВД, поскольку организации, полностью занятые "вмененной" деятельностью, не могут применять упрощенную систему.

Продавать издания можно через оптовую и розничную сети. А розничная торговля, как известно, подпадает под уплату ЕНВД. Однако в нашем случае речь идет о реализации через розничную сеть собственной продукции, а это уже считается одним из способов получения доходов от производственной деятельности. Поэтому издательства не должны платить ЕНВД, что подтверждают и Минфин России (Письмо от 29.10.2004 N 03-06-05-04/38), и ВАС РФ (Постановление от 07.10.2003 N 6884/03).

А если у издательства имеется своя типография, не подпадет ли ее деятельность под уплату ЕНВД? В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ к ЕНВД относятся бытовые услуги. Но в ОКУН типографская деятельность выделена в отдельную группу и к бытовым услугам не относится.

Таким образом, издательства вправе выбрать "упрощенку" и даже при наличии собственной типографии могут быть уверены, что им не придется платить ЕНВД.

Примечание. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 21.06.2006 N 03-11-05/154.

Учет доходов

В налоговом учете все "упрощенцы" следуют кассовому методу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), согласно которому доходы отражаются при получении денежных средств (в кассу, на расчетный счет) или имущества, а также при ином способе погашения дебиторской задолженности.

В бухгалтерском учете доходы признаются по мере отгрузки (реализации) продукции и при выполнении условий, указанных в п. 12 ПБУ 9/99.

Примечание. ПБУ 9/99 утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

Основным доходом издательств является выручка от продажи печатной продукции. На практике чаще всего используют два способа реализации журналов, газет и прочих изданий: по подписке и в розницу.

Распространение по подписке

Подписка может быть организована самим издательством, через альтернативные подписные агентства или по каталогу. Договор подписки составляется между подписчиком и распространителем (самим издательством или агентством). В нем обязательно фиксируется цена подписки на один экземпляр издания, услуг по оформлению и исполнению подписки, а также доставки, если она предусмотрена договором.

Подписка в издательстве. Чаще всего подписка рассчитана на полугодие или год. Полученные за нее деньги до выпуска очередного номера издания являются авансом. Но так как при УСН доходы учитываются при поступлении, в графе 4 Книги учета доходов и расходов нужно отражать всю сумму, уплаченную подписчиками, в том числе и предоплату.

Еще один момент. Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ, принимая наличные деньги как от физических лиц, так и от организаций, необходимо применять контрольно-кассовую технику.

На заметку. Прием наличных без применения кассового аппарата

При расчетах наличными издательствам разрешено не применять ККТ, а использовать бланк строгой отчетности - квитанцию о приеме платы за подписку на газеты, журналы и книги. Это форма СП-2, которая утверждена Приказом Минфина России от 29.12.2000 N 124н и будет действовать до 1 сентября 2007 г.

В бухгалтерском учете предоплата не включается в доходы и, как указано в п. 3 ПБУ 9/99, до отгрузки продукции учитывается на субсчете "Авансы полученные" счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". После передачи тиража подписчикам ее признают уже как выручку от реализации продукции.

Проводки будут следующие:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- получена предоплата за подписку;

Дебет 62 субсчет "Задолженность покупателей" Кредит 90-1

- отгружена продукция подписчику;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Задолженность покупателей"

- зачтен аванс.

Пример 1. ООО "Кругозор" - издательство, применяющее УСН и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 6 июня 2007 г. три физических лица оформили в издательстве подписку на ежемесячный журнал на II полугодие 2007 г., а 8 июня внесли наличные деньги. Стоимость экземпляра по подписке составляет 150 руб., себестоимость - 120 руб. 29 июня июльский номер был отгружен подписчикам. Каким будет налоговый и бухгалтерский учет ООО "Кругозор"?

8 июня в налоговом учете вся предоплата будет включена в налогооблагаемые доходы. Ее сумма равна 2700 руб. (150 руб. x 6 мес. x 3 чел.). Заполненная Книга учета доходов и расходов показана в табл. 1.

Таблица 1. Фрагмент Книги учета доходов и расходов

ООО "Кругозор" за II квартал 2007 года

     
   ————T—————————————T——————————T—————————————————T—————————————————¬
   | N | Дата и номер|Содержание|     Доходы,     |     Расходы,    |
   |п/п|  первичного | операции |   учитываемые   |   учитываемые   |
   |   |   документа |          |  при исчислении |  при исчислении |
   |   |             |          |  налоговой базы |  налоговой базы |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   | 1 |      2      |     3    |        4        |        5        |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |    ...   |       ...       |       ...       |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   |105|Z—отчет N 112|Поступили |       2700      |        —        |
   |   |от 08.06.2007|деньги за |                 |                 |
   |   |             |подписку  |                 |                 |
   |   |             |на журнал |                 |                 |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |    ...   |       ...       |       ...       |
   L———+—————————————+——————————+—————————————————+——————————————————
   

В бухгалтерском учете поступившие в кассу суммы нужно будет включать в доходы частями, по мере отгрузки журнальных номеров. Проводки представлены в табл. 2. Имейте в виду: записи под номером 64 - 66 будут повторяться каждый месяц.

Таблица 2. Бухгалтерские проводки ООО "Кругозор"

     
   ————T—————————————T——————————T—————T——————T———————————T—————————————¬
   | N |  Содержание |   Дата   |Дебет|Кредит|Сумма, руб.|   Документ  |
   |п/п|   операции  |          |     |      |           |             |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 1 |      2      |     3    |  4  |   5  |     6     |      7      |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|     ...     |    ...   | ... |  ... |    ...    |     ...     |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 45|Получен аванс|08.06.2007|  50 | 62—2 |    2700   |Приходные    |
   |   |от           |          |     |      |           |кассовые     |
   |   |подписчиков  |          |     |      |           |ордера, чеки |
   |   |             |          |     |      |           |ККМ          |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|     ...     |    ...   | ... |  ... |    ...    |     ...     |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 64|Отражена     |29.06.2007| 62—1| 90—1 |     450   |Накладная    |
   |   |выручка  от  |          |     |      |(150 руб. x|             |
   |   |реализации   |          |     |      |3 журн.)   |             |
   |   |июльских     |          |     |      |           |             |
   |   |номеров      |          |     |      |           |             |
   |   |журнала      |          |     |      |           |             |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 65|Зачтен аванс |29.06.2007| 62—2| 62—1 |     450   |Бухгалтерская|
   |   |             |          |     |      |           |справка      |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 66|Списана      |29.06.2007| 90—2|  43  |     360   |Бухгалтерская|
   |   |себестоимость|          |     |      |(120 руб. x|справка      |
   |   |реализованной|          |     |      |3 журн.)   |             |
   |   |продукции    |          |     |      |           |             |
   +———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|     ...     |    ...   | ... |  ... |    ...    |     ...     |
   L———+—————————————+——————————+—————+——————+———————————+——————————————
   

Подписка через агентства. В этом случае отношения сторон регулируются агентским договором, заключаемым в соответствии с гл. 52 ГК РФ. Согласно такому договору агентство обязуется вести подписку по поручению издательства, действуя за счет этого издательства от его либо от своего имени. За оказываемые услуги по оформлению и исполнению договора подписки (в том числе за доставку подписчику, если это предусмотрено условиями) агентство получает вознаграждение - как правило, процент от стоимости подписки.

В установленные сторонами сроки агентство представляет издательству отчет и переводит денежные средства. Поскольку для такого отчета не предусмотрено общей формы, в большинстве случаев используют бланк заказа-наряда, в котором указывают наименование издания, периодичность выпуска, стоимость подписки и размер вознаграждения. На основании этого документа агентство получает от издательства продукцию, которую будет доставлять подписчикам.

В налоговом учете доход от распространения тиража по альтернативным каналам рассматривается как доход от реализации и признается в момент, когда агентство переводит издательству деньги на расчетный счет.

Обратите внимание: как правило, агентства перечисляют издательству на расчетный счет не всю сумму, полученную от подписчиков, а за вычетом своего вознаграждения. Однако в доходы издательства, применяющего УСН, в любом случае следует включать полную стоимость оформленной агентством подписки (на основании отчета агента).

Примечание. С этим согласны налоговики (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 29.04.2005 N 18-11/3/31653).

В бухгалтерском учете выручка отражается в доходах по обычным видам деятельности по мере передачи подписчикам вышедших номеров (п. 5 ПБУ 9/99).

Пример 2. ООО "Планета" - издательство, применяющее УСН с объектом налогообложения доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. Газета, выпускаемая обществом, выходит два раза в месяц и стоит по подписке 15 руб. за один экземпляр. Издательство заключило с агентством договор на проведение подписки. 18 июня 2007 г. агентство предъявило заказ-наряд о подписке на II полугодие на сумму 18 000 руб. (100 экземпляров). 9 и 23 июля в ответ на этот заказ ему были отгружены июльские номера газеты. 25 июля агентство представило отчет об оказании услуг и перечислило издательству вырученную сумму за вычетом своего вознаграждения, которое составляет 10% от стоимости подписки.

Отразим операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Планета".

В налоговом учете (табл. 3) появится только одна запись, датированная 25 июля 2007 г., - доходы в размере 18 000 руб., несмотря на то что фактически на расчетный счет ООО "Планета" поступила сумма без учета вознаграждения - 16 200 руб. (18 000 руб. - 18 000 руб. x 10%). В бухгалтерском учете перечисленная агентством сумма будет учитываться в доходах по мере распространения тиража (табл. 4).

Таблица 3. Фрагмент Книги учета доходов и расходов

ООО "Планета" за III квартал 2007 года

     
   ————T—————————————T——————————T—————————————————T—————————————————¬
   | N | Дата и номер|Содержание|     Доходы,     |     Расходы,    |
   |п/п|  первичного | операции |   учитываемые   |   учитываемые   |
   |   |   документа |          |  при исчислении |  при исчислении |
   |   |             |          |  налоговой базы |  налоговой базы |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   | 1 |      2      |     3    |        4        |        5        |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |    ...   |       ...       |       ...       |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   | 96|Платежное    |Поступили |      18 000     |        —        |
   |   |поручение    |деньги от |                 |                 |
   |   |N 312, отчет |агентства |                 |                 |
   |   |агентства    |          |                 |                 |
   |   |N 135 от     |          |                 |                 |
   |   |25.07.2007   |          |                 |                 |
   +———+—————————————+——————————+—————————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |    ...   |       ...       |       ...       |
   L———+—————————————+——————————+—————————————————+——————————————————
   

Таблица 4. Бухгалтерские проводки ООО "Планета"

     
   ————T——————————————T——————————T—————T——————T——————————————T—————————————¬
   | N |  Содержание  |   Дата   |Дебет|Кредит|  Сумма, руб. |   Документ  |
   |п/п|   операции   |          |     |      |              |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 1 |       2      |     3    |  4  |   5  |       6      |      7      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...     |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 70|Поступил аванс|18.06.2007|  76 | 62—2 |    18 000    |Извещение    |
   |   |за подписку   |          |     |      |              |агента       |
   |   |на расчетный  |          |     |      |              |             |
   |   |счет агента   |          |     |      |              |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...     |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 81|Отражена      |09.07.2007| 62—1| 90—1 |     1 500    |Накладная    |
   |   |выручка  от   |          |     |      |(15 руб. x    |             |
   |   |реализации    |          |     |      |100 экз.)     |             |
   |   |первого       |          |     |      |              |             |
   |   |июльского     |          |     |      |              |             |
   |   |номера газеты |          |     |      |              |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 82|Зачтен аванс  |09.07.2007| 62—2| 62—1 |     1 500    |Бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |              |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...     |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 90|Отражена      |23.07.2007| 62—1| 90—1 |     1 500    |Накладная    |
   |   |выручка  от   |          |     |      |              |             |
   |   |реализации    |          |     |      |              |             |
   |   |второго       |          |     |      |              |             |
   |   |июльского     |          |     |      |              |             |
   |   |номера газеты |          |     |      |              |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 91|Зачтен аванс  |23.07.2007| 62—2| 62—1 |     1 500    |Бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |              |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...     |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 95|Начислено     |25.07.2007|  44 |  76  |     1 800    |Отчет        |
   |   |агентское     |          |     |      |(18 000 руб. x|агентства,   |
   |   |вознаграждение|          |     |      |10%)          |бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |              |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   | 96|Получены      |25.07.2007|  51 |  76  |    16 200    |Выписка банка|
   |   |денежные      |          |     |      |              |             |
   |   |средства от   |          |     |      |              |             |
   |   |агентства за  |          |     |      |              |             |
   |   |вычетом       |          |     |      |              |             |
   |   |вознаграждения|          |     |      |              |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...     |     ...     |
   L———+——————————————+——————————+—————+——————+——————————————+——————————————
   

Подписка по каталогу. Такая система является разновидностью агентской подписки и, как правило, осуществляется в отделениях почтовой связи. Каталог представляет собой прейскурант на печатную продукцию и содержит справочные данные о наименовании, содержании и периодичности издания, стоимости подписки (включая почтовую доставку).

Налоговый и бухгалтерский учет в этом случае ведется в том же порядке, что и при подписке через агентства.

Пример 3. ООО "Викинг" - издательство, применяющее УСН с объектом налогообложения доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. Оно оформило с почтовым отделением договор, согласно которому в каталог включается информация о подписке на ежемесячный журнал на II полугодие 2007 г. Вознаграждение почтового отделения составляет 15% от стоимости проданных им подписок и выплачивается в течение 7 дней после отгрузки изданий.

Условно стоимость одного экземпляра - 30 руб. 28 июня на расчетный счет издательства от почтового отделения поступили денежные средства в сумме 9000 руб. за полугодовую подписку на 50 экземпляров журнала. 11 июля отгружен тираж июльского номера журнала, а 16 июля выплачено вознаграждение.

Каким будет налоговый и бухгалтерский учет?

В налоговом учете полученные 9000 руб. будут отражены в доходах 28 июня, а в бухгалтерском учете - после отгрузки журналов подписчикам (табл. 5).

Таблица 5. Бухгалтерские проводки ООО "Викинг"

     
   ————T——————————————T——————————T—————T——————T————————————T—————————————¬
   | N |  Содержание  |   Дата   |Дебет|Кредит| Сумма, руб.|   Документ  |
   |п/п|   операции   |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 1 |       2      |     3    |  4  |   5  |      6     |      7      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 83|Получены      |28.06.2007|  51 |  76  |    9000    |Выписка банка|
   |   |денежные      |          |     |      |            |             |
   |   |средства      |          |     |      |            |             |
   |   |от почтового  |          |     |      |            |             |
   |   |отделения     |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 84|Учтены        |28.06.2007|  76 | 62—2 |    9000    |Отчет        |
   |   |полученные    |          |     |      |            |почтового    |
   |   |авансы        |          |     |      |            |отделения    |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 85|Начислено     |28.06.2007|  44 |  76  |    1350    |Отчет        |
   |   |вознаграждение|          |     |      |(9000 руб. x|почтового    |
   |   |              |          |     |      |15%)        |отделения,   |
   |   |              |          |     |      |            |бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |            |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 94|Отражена      |11.07.2007| 62—1| 90—1 |    1500    |Накладная    |
   |   |выручка       |          |     |      |(30 руб. x  |             |
   |   |от реализации |          |     |      |50 экз.)    |             |
   |   |июльского     |          |     |      |            |             |
   |   |номера журнала|          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 95|Зачтен аванс  |11.07.2007| 62—2| 62—1 |    1500    |Бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |            |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 96|Перечислено   |16.07.2007|  76 |  51  |    1350    |Выписка      |
   |   |вознаграждение|          |     |      |            |банка,       |
   |   |почтовому     |          |     |      |            |бухгалтерская|
   |   |отделению     |          |     |      |            |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   L———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+——————————————
   

Продажа в розничной сети

Розничная торговля печатной продукцией может осуществляться через киоски и специализированные компании. В этом случае издательство заключает с распространителями договор комиссии в соответствии с положениями гл. 51 ГК РФ. Согласно этому договору продавец (комиссионер) по поручению издательства (комитента) обязуется за вознаграждение реализовывать продукцию за его счет от своего имени (п. 1 ст. 990 ГК РФ). При этом право собственности на товар остается у комитента.

В налоговом учете доходы отражаются после поступления денежных средств от комиссионера на расчетный счет или в кассу издательства. В бухгалтерском учете стоимость переданных комиссионеру экземпляров печатных изданий показывается по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция". Выручка учитывается после получения отчета о продаже тиража.

Пример 4. ООО "Версты" - издательство, применяющее УСН с объектом доходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 14 июня 2007 г. согласно договору комиссии оно передало ООО "Рупор" для реализации 100 экземпляров журнала по 60 руб. Себестоимость одного экземпляра составляет 41 руб.

26 июня ООО "Рупор" реализовало 40 экземпляров и представило издательству отчет, а 29 июня перечислило на его расчетный счет полученные от покупателей денежные средства за вычетом комиссионного вознаграждения, составляющего 10%.

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Версты".

Как заполнить Книгу учета доходов и расходов, показано в табл. 6, бухгалтерские проводки - в табл. 7 на с. 74.

Таблица 6. Фрагмент Книги учета доходов и расходов

ООО "Версты" за II квартал 2007 года

     
   ————T—————————————T————————————T———————————————T—————————————————¬
   | N | Дата и номер| Содержание |    Доходы,    |     Расходы,    |
   |п/п|  первичного |  операции  |  учитываемые  |   учитываемые   |
   |   |   документа |            | при исчислении|  при исчислении |
   |   |             |            | налоговой базы|  налоговой базы |
   +———+—————————————+————————————+———————————————+—————————————————+
   | 1 |      2      |      3     |       4       |        5        |
   +———+—————————————+————————————+———————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |     ...    |      ...      |       ...       |
   +———+—————————————+————————————+———————————————+—————————————————+
   | 79|Платежное    |Получена    |      2400     |        —        |
   |   |поручение    |выручка от  |(60 руб. x     |                 |
   |   |N 493, отчет |комиссионера|40 экз.)       |                 |
   |   |комиссионера |            |               |                 |
   |   |N 140 от     |            |               |                 |
   |   |29.06.2007   |            |               |                 |
   +———+—————————————+————————————+———————————————+—————————————————+
   |...|     ...     |     ...    |      ...      |       ...       |
   L———+—————————————+————————————+———————————————+——————————————————
   

Таблица 7. Бухгалтерские проводки ООО "Версты"

     
   ————T——————————————T——————————T—————T——————T————————————T—————————————¬
   | N |  Содержание  |   Дата   |Дебет|Кредит| Сумма, руб.|   Документ  |
   |п/п|   операции   |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 1 |       2      |     3    |  4  |   5  |      6     |      7      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 72|Переданы на   |14.06.2007|  45 |  43  |    4100    |Договор      |
   |   |реализацию    |          |     |      |(41 руб. x  |комиссии,    |
   |   |журналы       |          |     |      |100 экз.)   |накладная    |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 77|Отражена      |26.06.2007|  62 | 90—1 |    2400    |Отчет        |
   |   |выручка от    |          |     |      |(60 руб. x  |комиссионера |
   |   |продажи       |          |     |      |40 экз.)    |             |
   |   |журналов      |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 78|Списана       |26.06.2007| 90—2|  45  |    1640    |Бухгалтерская|
   |   |себестоимость |          |     |      |(41 руб. x  |справка      |
   |   |реализованных |          |     |      |40 экз.)    |             |
   |   |журналов      |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 79|Учтена        |26.06.2007|  76 |  62  |    2400    |Отчет        |
   |   |задолженность |          |     |      |            |комиссионера |
   |   |комиссионера  |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 80|Начислено     |26.06.2007|  44 |  76  |     240    |Отчет        |
   |   |комиссионное  |          |     |      |(2400 руб. x|комиссионера,|
   |   |вознаграждение|          |     |      |10%)        |бухгалтерская|
   |   |              |          |     |      |            |справка      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |      ...   |     ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   | 83|Получены      |29.06.2007|  51 |  76  |    2160    |Выписка банка|
   |   |деньги        |          |     |      |(2400 — 240)|             |
   |   |комиссионера  |          |     |      |            |             |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+—————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |     ...    |     ...     |
   L———+——————————————+——————————+—————+——————+————————————+——————————————
   

Другие способы распространения

Вспомним об интернет-магазинах, в которых печатная продукция также пользуется спросом. Заказывая товары, покупатели рассчитываются безналичным способом с помощью платежных электронных систем.

В этом случае издательства должны отражать свою выручку следующим образом: в бухгалтерском учете - по мере реализации, в налоговом - при поступлении денежных средств на расчетный счет.

Учет расходов

Расходы издательств - это затраты на выпуск и реализацию печатной продукции. В основном это такие составляющие, как:

- авторские вознаграждения;

- плата за полиграфические услуги;

- стоимость расходных материалов (бумаги, картона и пр.);

- редакционные расходы (на обработку и оформление текста, создание оригинал-макетов);

- общеиздательские затраты;

- коммерческие расходы (на рекламу, участие в выставках);

- агентские и комиссионные вознаграждения распространителям изданий;

- потери от брака.

Разберем порядок учета некоторых видов расходов.

Авторские гонорары

Это вознаграждение, положенное за публикации и другие материалы для средств массовой информации. Его размер устанавливается авторским договором и может выражаться фиксированной суммой, в процентах от дохода за использование произведения или как-то иначе. Если это фиксированная сумма, то в договоре необходимо предусмотреть максимальный тираж.

Авторский договор сопровождается передачей исключительных или неисключительных прав в соответствии со ст. 30 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 (далее - Закон N 5351-1). Исключительные права позволяют использовать произведение определенным образом и в установленных пределах только тому лицу, к которому они переходят. Это дает ему основание запретить другим лицам использование произведения. При наличии неисключительных прав допускается использовать произведения наравне с обладателем исключительных прав и (или) другим лицом, тоже имеющим неисключительные права.

Если произведение является результатом служебной деятельности работника, то в соответствии со ст. 14 Закона N 5351-1 авторское право принадлежит работнику, а исключительные права - уже работодателю (кроме случаев, когда между ними заключено отдельное соглашение). Данная норма не действует, если речь идет о создании в порядке выполнения служебных обязанностей или служебного задания работодателя энциклопедий, энциклопедических словарей, периодических и продолжающихся сборников научных трудов, газет, журналов и других периодических изданий (п. 4 указанной статьи). То есть в отношении, например, статей, написанных работником издательства в журнал, исключительными правами обладает сам автор. Разумеется, до тех пор, пока не передаст их издательству по авторскому договору.

При упрощенной системе выплаты сторонним авторам учитываются в расходах, уменьшающих налоговую базу по единому налогу согласно пп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Если же авторы состоят в штате издательства и их вознаграждение предусмотрено трудовым договором, оно учитывается в расходах на оплату труда в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Примечание. См. также Письмо Минфина России от 07.03.2006 N 03-11-04/2/56.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 20 Кредит 76

- начислен гонорар внештатному автору;

Дебет 20 Кредит 70

- начислен гонорар работнику издательства.

С авторского вознаграждения, выплаченного издательством как стороннему автору, так и своему работнику, следует начислить взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы в ФСС РФ, а также удержать налог на доходы физических лиц.

Редакционные и общехозяйственные расходы

К редакционным относятся расходы на оплату труда редакционно-производственного персонала (штатного или внештатного), приобретение основных средств и материалов, бумаги, ремонт оборудования. К общехозяйственным расходам - оплата труда управленческого аппарата и других работников издательства, затраты на командировки, канцелярские товары, телефонные переговоры, аренду помещений и т.д. Налоговый учет указанных расходов ведется по обычным правилам гл. 26.2 НК РФ. Остановимся на некоторых моментах бухгалтерского учета.

Редакционные расходы отражаются на счете 25 "Общепроизводственные расходы". По окончании же каждого месяца они полностью списываются на счет 20 "Основное производство": прямые расходы (такие как заработная плата редакторов, верстальщиков) включаются в себестоимость конкретного тиража, а косвенные (на обработку еще не опубликованных материалов) распределяются между всеми изданиями (например, пропорционально печатному объему).

Примечание. Имеется в виду, когда издательство на УСН ведет бухучет в полном объеме.

Общехозяйственные расходы фиксируются на соответствующем субсчете счета 26. Их тоже полностью ежемесячно списывают в дебет счета 20 или 90 субсчет "Управленческие расходы" (в зависимости от выбранной учетной политики).

Распределение общеиздательских расходов между отдельными изданиями производится пропорционально количеству учетно-издательских листов каждого издания.

Пример 5. В июле 2007 г. издательство выпустило журнал и газету объемом семь и пять учетно-издательских листов соответственно.

Редакционные расходы за месяц составили:

1) зарплата редакторов и верстальщиков, работавших над выпуском журнала и газеты, - 150 000 руб.;

2) стоимость расходных материалов, истраченных в процессе допечатной подготовки изданий, - 54 000 руб.;

3) плата за аренду помещения для редакции - 20 000 руб.

Распределим расходы между изданиями для бухгалтерского учета.

Расходы на выпуск газеты составят:

(150 000 руб. x 5 л.) : (5 л. + 7 л.) + (54 000 руб. x 5 л.) : (5 л. + 7 л.) + (20 000 руб. x 5 л.) : (5 л. + 7 л.) = 93 333 руб.

Расходы на выпуск журнала:

(150 000 руб. x 7 л.) : (5 л. + 7 л.) + (54 000 руб. x 7 л.) : (5 л. + 7 л.) + (20 000 руб. x 7 л.) : (5 л. + 7 л.) = 130 667 руб.

Расходы на полиграфию

Большинство издательств не имеет собственной типографии и заказывает печатные работы, заключая договоры на тиражирование со сторонними организациями. При этом право собственности на изготовленную печатную продукцию принадлежит издательству. Как только подписан акт выполненных работ, оно обязано отразить получение готового тиража в бухгалтерском учете. Если продукция не вывезена со склада типографии, стоимость отпечатанного тиража отражается на отдельном субсчете счета 43 "Готовая продукция".

Расходы на оплату услуг типографии являются прямыми и отражаются проводкой:

Дебет 20 Кредит 60

- учтена стоимость типографских работ.

А как быть с налоговым учетом? Тиражирование печатных изданий относится к услугам производственного характера, поэтому эти затраты "упрощенцы" могут включить в состав материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 и ст. 254 НК РФ).

Примечание. Также не забываем условие об оплате произведенных расходов, предусмотренное в п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Прочие расходы

Если издательство, применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, осуществляет подписку через агентства или реализует в розницу издания через комиссионера, то суммы выплаченных вознаграждений оно может учесть в расходах на основании пп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Основанием для включения в расходы вознаграждения будет служить отчет агента или комиссионера. В бухгалтерском учете начисленные вознаграждения будут отражены в расходах на продажу (счет 44).

В печатной продукции возможен брак (не пропечатан текст, перепутаны или пропущены страницы и пр.). Можно ли его учесть? К сожалению, нет. В отличие от плательщиков налога на прибыль "упрощенцы" ограничены закрытым перечнем ст. 346.16 НК РФ, а расходов на замену бракованной продукции, а также утратившей товарный вид при перевозке или не реализованной в срок он не содержит. На это ссылается и Минфин (см. Письмо от 31.08.2006 N 03-11-04/2/180). На том же основании при упрощенной системе нельзя учесть и потери из-за брака, к которым, в частности, относятся себестоимость непригодной продукции, затраты на исправления и т.д.

Зато стоимость изданий, бесплатно розданных на выставках и во время рекламных акций, можно учесть в составе расходов на рекламу (пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Однако обратите внимание: такой рекламный расход нормируется (п. 4 ст. 264 НК РФ) и его можно учесть только в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой согласно ст. 249 НК РФ.

Примечание. Заметим, что при бесплатном распространении продукции у "упрощенцев" не образуется доходов. На это указывает Минфин России в Письме от 25.07.2006 N 03-11-04/2/150.

В бухгалтерском учете стоимость экземпляров, бесплатно распространенных в рекламных целях, относится к расходам по обычным видам деятельности. Она может быть включена либо в состав коммерческих расходов (и отражаться по дебету счета 44 "Расходы на продажу"), либо в себестоимость реализованной продукции.

Пример 6. ООО "Цитадель" - издательство, применяющее УСН с объектом доходы минус расходы и ведущее бухгалтерский учет в полном объеме. 14 июня 2007 г. посетителям специализированной выставки было бесплатно роздано 200 журналов. Себестоимость каждого - 30 руб. Выручка издательства от реализации продукции за полугодие 2007 г. составила 400 000 руб. Прочих нормируемых расходов на рекламу за указанный период не было.

Какие записи нужно сделать в бухгалтерском и налоговом учете?

В бухгалтерском учете следует списать в расходы себестоимость журналов, распространенных на выставке, на сумму 6000 руб. (30 руб. x 200 шт.). В налоговом учете во II квартале 2007 г. общество сможет включить в состав расходов на рекламу только часть себестоимости розданных на выставке журналов, не превышающую 1% от выручки от реализации, то есть 4000 руб. (400 000 руб. x 1%).

Учет возврата печатной продукции

Если распространителю не удастся полностью реализовать свою часть тиража, он может понести убытки. Поэтому ему выгодно заключать с издательством договор, который допускал бы возврат. Как раз таким является договор комиссии или договор с особым переходом права собственности (например, предусматривающий переход права собственности на товар в момент оплаты). Если же стороны не установили специальных условий о возврате непроданных экземпляров, он будет рассматриваться как обратная купля-продажа.

Рассмотрим учет возврата при наличии договора комиссии.

Бухгалтерский учет. Как мы отметили, передача печатной продукции в этом случае отражается на счете 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция". Стоимость возвращенного товара со счета 45 списывается в дебет счета 43 (основание - накладная комиссионера и его отчет).

В дальнейшем нереализованные экземпляры можно списать как морально устаревшие или, если их много, утилизировать либо сдать как макулатуру организациям, занимающимся переработкой вторсырья. В бухгалтерском учете морально устаревшую продукцию включают в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N ЗЗн) и отражают на счете 91 (субсчет 2 "Прочие расходы"). Есть и другой вариант. Принимая во внимание специфику деятельности издательства, стоимость нереализованного тиража, находящегося на складе готовой продукции, разрешено относить к расходам, связанным непосредственно с продажей. Тогда ее отражают по дебету счета 44 в корреспонденции со счетом 43. В приказе об учетной политике следует обязательно указать способ списания нереализованной печатной продукции.

Налоговый учет. При возврате издательство должно уменьшить доходы на стоимость полученных обратно экземпляров, для чего в графу 4 Книги учета доходов и расходов вносится сторнировочная запись. Однако так придется делать, только если эту стоимость уже учли в доходах. Если же распространитель взял издание, но за него не рассчитался, все будет проще: в Книге учета доходов и расходов появится единственная сумма - та, которую он выплатит издательству за фактически проданные экземпляры.

Пример 7. ООО "Светлый путь" - издательство. Применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы и ведет бухучет в полном объеме.

17 мая 2007 г. ООО "Светлый путь" по договору комиссии передало на реализацию ООО "Глобус" 250 журналов на сумму 10 000 руб. Себестоимость журнала - 15 руб.

7 июня комиссионер перечислил на расчетный счет издательства деньги за 200 реализованных экземпляров, 50 вернул и представил отчет. Издательство решило списать возвращенную часть. Согласно учетной политике, принятой для бухгалтерского учета, стоимость непроданной продукции относится на счет 44.

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Светлый путь".

В налоговом учете в доходах покажем только выручку от реализации 200 экземпляров. 7 июня 2007 г. в графе 4 Книги учета доходов и расходов появится запись на сумму 8000 руб. (10 000 руб. : 250 экз. x 200 экз.).

Бухгалтерский учет представлен в табл. 8.

Таблица 8. Бухгалтерские проводки ООО "Светлый путь"

     
   ————T————————————————T——————————T—————T——————T———————————T—————————————¬
   | N |   Содержание   |   Дата   |Дебет|Кредит|Сумма, руб.|   Документ  |
   |п/п|    операции    |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 1 |        2       |     3    |  4  |   5  |     6     |      7      |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|       ...      |    ...   | ... |  ... |    ...    |     ...     |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 62|Переданы журналы|17.05.2007|  45 |  43  |    3750   |Договор      |
   |   |на реализацию   |          |     |      |(15 руб. x |комиссии,    |
   |   |                |          |     |      |250 экз.)  |накладная    |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|       ...      |    ...   | ... |  ... |    ...    |      ...    |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 79|Отражена выручка|07.06.2007|  62 | 90—1 |    8000   |Отчет        |
   |   |от продажи      |          |     |      |           |комиссионера |
   |   |журналов        |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 80|Учтена          |07.06.2007|  76 |  62  |    8000   |Отчет        |
   |   |задолженность   |          |     |      |           |комиссионера |
   |   |комиссионера    |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 81|Получены деньги |07.06.2007|  51 |  76  |    8000   |Выписка банка|
   |   |от комиссионера |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 83|Списана         |07.06.2007| 90—2|  45  |    3000   |Бухгалтерская|
   |   |себестоимость   |          |     |      |(15 руб. x |справка      |
   |   |реализованных   |          |     |      |200 экз.)  |             |
   |   |журналов        |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 84|Отражен возврат |07.06.2007|  43 |  45  |     750   |Отчет        |
   |   |нереализованного|          |     |      |(15 руб. x |комиссионера,|
   |   |тиража          |          |     |      |50 экз.)   |накладная    |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   | 85|Учтена          |07.06.2007|  44 |  43  |     750   |Бухгалтерская|
   |   |в расходах      |          |     |      |           |справка      |
   |   |стоимость       |          |     |      |           |             |
   |   |нереализованных |          |     |      |           |             |
   |   |журналов        |          |     |      |           |             |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+—————————————+
   |...|       ...      |    ...   | ... |  ... |    ...    |     ...     |
   L———+————————————————+——————————+—————+——————+———————————+——————————————
   

К.С.Николаева Эксперт журнала "Упрощенка" Подписано в печать 19.06.2007 ————