"ЭЖ Вопрос-Ответ", 2007, N 6

Вопрос: Магазин продает мебель по образцам. Физическое лицо (не ПБОЮЛ) при оформлении заказа вносит в кассу 100%-ную предоплату, спустя месяц получает товар. Мы уплачиваем НДС с предоплаты, при доставке товара оформляем счет-фактуру, где в строке "Покупатель" указываем "Частное лицо", а в строке "Адрес" не указываем адрес покупателя. ИНН тоже не указываем. При этом по такому счету-фактуре в месяце отгрузки мебели покупателю в счет ранее полученной от него предоплаты мы применяем налоговый вычет НДС, ранее уплаченного с предоплаты.

Возникнут ли у нас проблемы с вычетом по таким счетам-фактурам с учетом п. 5 ст. 169 НК РФ?

Ответ: Договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с образцом товара (его описанием, каталогом товаров и т.п.), предложенным продавцом (продажа товаров по образцам) (п. 1 ст. 497 Гражданского кодекса РФ). Такой договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара, в месте его продажи или с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар на условиях, предложенных продавцом (п. 21 Правил продажи товаров по образцам, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918).

Если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором, договор розничной купли-продажи товара по образцу считается исполненным с момента доставки товара в место, указанное в договоре, а если место передачи товара договором не определено, - с момента доставки товара покупателю по месту жительства гражданина или месту нахождения юридического лица (п. 2 ст. 497 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации договор розничной купли-продажи мебели по образцам считается заключенным с момента выдачи покупателю - физическому лицу кассового чека, а исполненным - с момента доставки по адресу, указанному покупателем при оформлении заказа.

При реализации товаров за наличный расчет непосредственно населению требования п. п. 3 и 4 ст. 168 НК РФ по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п. 7 ст. 168 НК РФ). При этом на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется, а включается в розничные цены (тарифы) (п. 6 ст. 168 НК РФ).

Таким образом, формально ваша организация не обязана составлять счета-фактуры при отгрузке мебели физическим лицам, ранее сделавшим оплату через кассу, при условии выдачи кассового чека. Также не обязательно выделять сумму НДС в документах по отгрузке товара. В этой связи факт незаполнения отдельных реквизитов счетов-фактур (нарушение требований п. п. 2 и 5 ст. 169 НК РФ) в рассматриваемом случае не имеет особого значения.

К сожалению, случай, когда операции приема наличных денег от физического лица и отгрузки ему товара сильно отстоят по времени друг от друга, в гл. 21 НК РФ не рассматривается. Нет никаких специальных указаний на этот счет и в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914; далее - Правила). Не удалось нам найти по данному поводу официальные разъяснения и арбитражную практику. В то же время свободы выбора порядка ведения книги продаж и книги покупок в нормативных актах не предусмотрено. В этой связи можем предложить следующую последовательность действий, которая формально не будет противоречить требованиям НК РФ и Правил.

1. При получении предоплаты за мебель от покупателя и выдачи ему кассового чека составляется счет-фактура в одном экземпляре. Он не передается покупателю, а регистрируется в книге продаж и предназначен для исчисления НДС с полученной предоплаты. Это предусмотрено п. п. 16, 18 Правил и никаких исключений для наличных расчетов с населением в них нет. Если есть предоплата, должен быть и упомянутый счет-фактура.

Понятно, что в "авансовом" счете-фактуре не все обязательные реквизиты, установленные п. 5 ст. 169 НК РФ, могут быть заполнены (по причине отсутствия на момент предоплаты всех данных). В графах, которые объективно не могут быть заполнены, налоговые органы рекомендуют ставить прочерки (например, Письмо УФНС России по г. Москве от 06.09.2006 N 19-11/78314).

Полагаем, что покупателя в "авансовом" счете-фактуре необходимо указывать конкретно (например, исходя из данных, необходимых для доставки). В противном случае налоговые органы не обнаружат взаимосвязи конкретной предоплаты с конкретной отгрузкой и могут посчитать, что в момент предоплаты произошла еще одна реализация мебели.

2. Поскольку в рассматриваемом случае реализация происходит не на день выдачи кассового чека, а спустя месяц - при отгрузке мебели, часть контрольно-кассовой ленты, относящуюся к данной операции, следует регистрировать в книге продаж на дату отгрузки. Это не противоречит п. 16 Правил и будет основанием для начисления НДС при отгрузке. При этом счет-фактуру на отгрузку составлять не нужно.

3. В день отгрузки мебели "авансовый" счет-фактура, выписанный и зарегистрированный в книге продаж при получении предоплаты, регистрируется в книге покупок с указанием соответствующей суммы налога (п. 13 Правил). Соответствующая сумма налога берется:

а) из документов на отгрузку (определяется расчетным путем, если она в них не выделена отдельной строкой), если сумма НДС с отгрузки не превышает сумму НДС с аванса;

б) из "авансового" счета-фактуры, если сумма НДС с отгрузки превышает сумму НДС с аванса.

Осталось разобраться, какие все-таки документы являются основанием для вычета НДС, ранее начисленного с предоплаты.

Суммы НДС, исчисленные ранее с авансов и предоплаты для уплаты в бюджет, подлежат вычетам (п. 8 ст. 171 НК РФ).

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании (п. 1 ст. 172 НК РФ):

- счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

- документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами;

- иных документов (!) в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Таким образом, право продавца на вычет НДС, начисленного ранее для уплаты в бюджет с полученной от покупателя предоплаты, подтверждается не "отгрузочным" счетом-фактурой (он составляется для покупателя), а "иными документами". Согласно п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). В этой связи полагаем, что такими "иными документами" являются накладные или акты, подтверждающие доставку мебели и подписанные покупателями, а также "авансовый" счет-фактура. Итак, вычет НДС с предоплаты производится на основании отгрузочных документов в сумме, не превышающей указанную в "авансовом" счете-фактуре.

Исходя из всего вышеизложенного отдельные нарушения в заполнении "отгрузочного" счета-фактуры не повлияют у продавца на вычет НДС, исчисленного ранее с предоплаты.

И.Макалкин

Ведущий эксперт

АКДИ "ЭЖ"

Подписано в печать

30.05.2007

————