"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 6

ВАРИАНТ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ

У многих бухгалтеров и работников финансовых служб предприятий, подлежащих реорганизации, от одного лишь слова "реорганизация" пробегают мурашки по телу. И людей можно понять, так как весь "бумажный груз" в виде подготовки документов и последующего отражения операций по счетам бухгалтерского учета ляжет на их плечи. Поэтому и воспринимается данная процедура во многом негативно. Однако, по мнению автора, и из такой рутинной с виду процедуры можно извлечь выгоду для предприятия в целом и облегчить жизнь бухгалтерии. Для этого необходимо уйти от стандартного подхода отражения в учете полученных основных средств.

Реорганизация в соответствии с п. 1 ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации проводится по решению учредителей юридического лица и может быть проведена в форме слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования. Правопреемство при реорганизации юридических лиц установлено в ст. 58 ГК РФ, согласно которой права и обязанности могут переходить в соответствии:

- с передаточным актом - при слиянии, присоединении и преобразовании;

- разделительным балансом - при выделении и разделении юридических лиц.

Порядок отражения в бухгалтерской отчетности информации о реорганизации установлен в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. Приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. N 44н; далее - Методические указания).

Передаточный акт и разделительный баланс в соответствии с п. 4 Методических указаний могут иметь следующие приложения:

- бухгалтерскую отчетность в составе, установленном Законом о бухгалтерском учете <1>;

- акты (описи) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой организации;

- первичные учетные документы по материальным ценностям (акты (накладные) приемки-передачи основных средств, материально-производственных запасов и др.), перечни (описи) иного имущества, подлежащего приемке-передаче при реорганизации;

- расшифровки (описи) кредиторской и дебиторской задолженности с информацией о письменном уведомлении в установленные сроки кредиторов и дебиторов реорганизуемых организаций о переходе с момента государственной регистрации организации имущества и обязательств по соответствующим договорам и контрактам к правопреемнику, расчетов с соответствующими бюджетами, государственными внебюджетными фондами и др.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Конкретных норм, устанавливающих четкие требования по оформлению приложений к разделительному балансу и (или) передаточному акту в законодательстве нет, поэтому организация самостоятельно определяет количество указываемых в приложениях показателей.

Методические указания действуют с 1 января 2004 г. Каких-либо официальных разъяснений по их использованию до сих пор нет, а вопросов на практике возникает немало.

Например, нет четкого ответа на вопрос, как в бухгалтерском учете образовавшейся организации должен оформляться ввод переданных при реорганизации основных средств - сразу на счет 01 "Основные средства" или через счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Кроме этого нигде не прописано, возможно ли отнесение в состав МПЗ полученных основных средств стоимостью менее 20 000 руб.

Так как однозначного ответа на эти вопросы законодатель не дает, то, на взгляд автора, можно использовать два подхода к отражению в учете принимаемых при реорганизации основных средств.

Стандартный подход к отражению полученных

при реорганизации основных средств

На практике организации, получившие активы при реорганизации, отражают их чаще всего на тех же счетах бухгалтерского учета, на которых переданные активы отражались у реорганизуемой организации. Особенно заметен этот "порядок" при передаче основных средств, ранее использовавшихся в реорганизуемой организации. При получении имущества бухгалтер относит его сразу на счет 01 и продолжает в дальнейшем его амортизировать для целей как бухгалтерского, так и налогового учета вне зависимости от остаточной стоимости полученного имущества. Этот подход наиболее прост с точки зрения отражения на счетах бухгалтерского учета и не вызывает вопросов у проверяющих органов, но он далеко не единственный.

Нестандартный подход к отражению полученных

основных средств

Существует и другой подход, позволяющий, по мнению автора, относить для целей бухгалтерского учета полученные ранее и использовавшиеся в качестве основных средств активы с остаточной стоимостью менее 20 000 руб. в состав МПЗ. Обращаем внимание на то, что применение этого способа может вызвать вопросы у налоговых органов, но он имеет право на существование в силу следующего.

Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в РФ устанавливаются Законом о бухгалтерском учете, п. 3 ст. 5 которого гласит, что организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Надо обратить внимание и на п. 3 ст. 6 данного Закона, в соответствии с которым принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. При этом утверждаются, в частности, порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств.

Непрерывность в качестве основополагающего принципа бухгалтерского учета должна соблюдаться организацией с момента регистрации до момента реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством РФ (п. 3 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете).

Соответственно, по мнению автора, вновь образовавшаяся в результате реорганизации организация никак не должна зависеть от порядка отражения операций по счетам бухгалтерского учета, принятого в учетной политике реорганизованной организации.

В п. 13 Методических указаний сказано, что вступительная отчетность образовавшейся в результате реорганизации организации составляется на основании передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций. В данном пункте нет требований для отражения полученных активов именно на тех счетах бухгалтерского учета, на которых они учитывались ранее. Передаются, на наш взгляд, данные по активам с их стоимостной оценкой, а никак не характеристики отражения всего перечисленного на счетах бухгалтерского учета.

Обратное означало бы нарушение норм Закона о бухгалтерском учете, согласно которым созданная организация имеет право на самостоятельность разработки положений учетной политики, а значит, и право на принятие самостоятельного решения об отражении на счетах бухгалтерского учета полученного имущества.

Актив принимается к бухгалтерскому учету в составе основных средств при выполнении следующих условий, указанных в п. 4 ПБУ 6/01 <1>:

- объект предназначен для использования при производстве продукции, выполнении работ (оказании услуг), для управленческих нужд либо для предоставления его организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предполагается использовать свыше 12 месяцев;

- не планируется последующая перепродажа объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 утверждено Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н. Право отражать в составе материально-производственных запасов все активы, удовлетворяющие данным условиям и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике, но не более 20 000 руб. за единицу, указано в п. 5 ПБУ 6/01. Причем это право дается организации в момент ее создания и никак не связано с тем, применялись ли положения п. 5 ПБУ 6/01 у передающей стороны, иначе нарушались бы нормы Гражданского кодекса РФ. Так, п. 3 ст. 49 ГК РФ гласит, что правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из Единого государственного реестра юридических лиц. На основании всего сказанного, получая при реорганизации активы, отражавшиеся в учете передающей стороны в качестве объектов основных средств, принимающая сторона при принятии их к учету может, по мнению автора, применять порядок, предусмотренный п. 5 ПБУ 6/01, т.е. списывать полученные объекты стоимостью менее 20 000 руб. в состав МПЗ. Используя описанный нестандартный подход, организация, принимающая объекты основных средств, убьет сразу двух зайцев: - избавится от полученных при реорганизации основных средств стоимостью менее лимита, установленного учетной политикой, но не более 20 000 руб., тем самым упростив работу бухгалтерии по отражению их на счетах бухгалтерского учета; - уменьшит налоговые платежи по налогу на имущество, так как в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается имущество, учитываемое организацией в качестве объектов основных средств. Как и в любом нестандартном с точки зрения бухгалтерского и налогового учета способе отражения операций, предложенный автором подход может вызвать вопросы у проверяющих органов. Поэтому решение о применении описанного способа нужно принимать исходя из того, какой экономический эффект будет от "недоплаты" налога на имущество. Кроме этого нельзя забывать и о том, что в бухгалтерском учете организации активы, переведенные в состав МПЗ, амортизироваться не будут, а в налоговом учете по ним станут начислять амортизацию, а значит, возникнет отложенное налоговое обязательство, которое должно отражаться в учете достаточно долгое время. Ю.В.Кочетков Ведущий аудитор отдела налогового консалтинга ООО "Консалтинговые услуги" Подписано в печать 24.05.2007 ————