"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 6

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ПРОЖИВАНИЯ

ИНОСТРАННОЙ ДЕЛЕГАЦИИ

В Письме от 16 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/235 Минфин России пришел к выводу, что расходы на оплату проживания иностранной делегации не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли, так как данный вид расходов не предусмотрен п. 2 ст. 264 НК РФ. По мнению автора, данный вывод неправомерен и не соответствует положениям налогового законодательства.

Согласно ситуации, описанной в комментируемом Письме, общество понесло расходы на официальный прием и обслуживание президента и делегации китайской компании, с которой в 2006 г. уже были заключены контракты на поставку продукции, действующие до 31 декабря 2007 г. Данная делегация участвовала в переговорах в целях установления долгосрочного сотрудничества по новым совместным сферам. Общество оплатило счета за проживание президента и делегации в гостинице г. Москвы. По результатам переговоров и с учетом достигнутых договоренностей о перспективах сотрудничества в дальнейшем стороны подписали протокол о намерениях на продвижение новых сфер сотрудничества.

Попробуем разобраться в сложившейся ситуации и обосновать возможность учета расходов на оплату проживания иностранных делегаций в составе представительских расходов. В первую очередь отметим: позиции о том, что затраты на оплату проживания не могут быть учтены в составе представительских расходов, помимо финансовых органов придерживаются и налоговые органы.

Так, ранее УФНС России по г. Москве в Письме от 14 июля 2006 г. N 28-11/62271 отметило, что действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность признавать в качестве представительских расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль российской организации затраты на проживание в гостинице в случае приезда деловых иностранных партнеров для установления и поддержания взаимного сотрудничества.

Мы полагаем, что данный подход является формальным и необоснованным по следующим причинам.

В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам <1> относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Обратите внимание, что представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

В п. 2 ст. 264 НК РФ также отмечается, что к представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения мероприятий.

В указанном пункте НК РФ предусмотрен только один вид расходов, которые не могут быть отнесены к представительским, - затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Более того, к расходам, не учитываемым при определении налоговой базы, согласно п. 42 ст. 270 НК РФ относятся расходы, превышающие размеры, предусмотренные п. 2 ст. 264 НК РФ.

Однако затраты на проживание делегаций под данные исключения не подпадают, и можно сделать вывод, что такие расходы могут быть отнесены в состав представительских расходов.

Обратите внимание: налоговое законодательство не содержит указаний на то, что понимается под термином "обслуживание" представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества. В связи с этим в соответствии со ст. 11 НК РФ за толкованием значения данного термина можно обратиться к другим отраслям законодательства РФ. Однако четкой формулировки нет ни в одной отрасли права.

Согласно словарю <1> обслуживание означает предоставление услуг клиенту за определенную плату. Отсюда можно сделать вывод, что оказание гостиничных услуг (услуг по проживанию делегаций) подпадает под понятие "обслуживание".

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См.: Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь. - М.: ИНФРА-М, 2006. Кроме того, основной задачей налогоплательщика, на наш взгляд, является определение экономической обоснованности данного вида расходов и их направленности на извлечение прибыли. Ведь основной критерий, которому должны соответствовать те или иные расходы, в том числе и представительские, - это экономическая обоснованность и направленность на извлечение прибыли. В рассматриваемой ситуации расходы на проживание делегаций непосредственно связаны с деятельностью, направленной на извлечение дохода, поскольку по результатам переговоров была достигнута конкретная положительная цель: был подписан протокол о намерениях на продвижение новых сфер сотрудничества. Следовательно, произведенные обществом расходы являются экономически обоснованными и направлены на извлечение прибыли. Арбитражные суды в рассматриваемом вопросе находятся на стороне налогоплательщика и придерживаются точки зрения, согласно которой расходы на проживание представителей иных организаций являются представительскими расходами и могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (см. Постановления ФАС Уральского округа от 8 ноября 2005 г. по делу N Ф09-4994/05-С7, ФАС Московского округа от 23 декабря 2004 г. по делу N КА-А40/12097-04, ФАС Северо-Западного округа от 17 мая 2004 г. по делу N А56-21571/03). В дополнение отметим, что мотивом отказа налогоплательщику в признании данных расходов стало их отсутствие в перечне расходов, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ. Иными словами, финансовые органы придерживаются мнения, что перечень представительских расходов, приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ, является исчерпывающим. Значит, все расходы, которые в данном перечне не поименованы, к представительским расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли, не относятся. Сложившаяся же судебная практика свидетельствует об обратном. Так, например, судебные органы признали представительскими и уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль расходы: - на приобретение цветов для делегаций (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11 мая 2006 г. по делу N Ф04-2610/2006(22165-А46-40), ФАС Волго-Вятского округа от 15 марта 2006 г. по делу N А29-1822/2005а); - проведение переговоров, которые остались безрезультатными, но изначально были направлены на получение дохода (Постановление ФАС Уральского округа от 17 июня 2004 г. по делу N Ф09-2441/04-АК); - алкогольную продукцию (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29 июня 2005 г. по делу N Ф04-1827/2005(12476-А27-33), ФАС Поволжского округа от 1 февраля 2005 г. по делу N А57-1209/04-16). Справедливости ради стоит сказать, что по вопросу обоснованности включения расходов на проживание делегаций в состав представительских существует и отрицательная для налогоплательщика практика. ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 11 августа 2006 г. по делу N А33-26560/04-С3-Ф02-3935/06-С1 пришел к выводу, что затраты, связанные с приемом представителей филиалов и работников общества, прибывших для решения производственных вопросов, не соответствуют расходам, установленным п. 2 ст. 264 НК РФ, и, следовательно, не подлежат включению в состав представительских. Напоминаем, что представительские расходы могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль при соответствии их не только критерию обоснованности, но и критерию документальной подтвержденности. Приведем примерный перечень документов, необходимых для подтверждения представительских расходов: - приказ (распоряжение) руководителя организации о необходимости расходов на указанные цели; - смета представительских расходов; - программа проведения деловой встречи с указанием даты, места и сроков, количества приглашенных лиц и участников (с приложением списка их фамилий, имен, отчеств и должностей), а также суммы, утвержденной по смете представительских расходов на данное мероприятие; - отчет о произведенных расходах; - акт о понесенных представительских расходах, подписанный руководителем организации, с указанием их сумм; - первичные документы (в рассматриваемом случае обязательными будут платежные документы из гостиницы). Можно порекомендовать, чтобы в отчете о представительских расходах были отражены: - цель мероприятий и результаты их проведения; - дата и место проведения; - состав участников; - величина расходов на представительские цели. На основании изложенного считаем, что расходы на проживание делегаций могут включаться в состав представительских расходов при соблюдении критериев, указанных в ст. 252 НК РФ, и уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Но поскольку имеется изложенная позиция Минфина России и налоговых органов, налогоплательщики должны быть готовы к тому, что свое право придется отстаивать в суде. На взгляд автора, принимая во внимание уже имеющуюся положительную судебную практику, вероятность удовлетворения требований достаточно высока. Е.И.Голубева Юрисконсульт компании "ФБК" Подписано в печать 24.05.2007 ————